Gevolgen van de CCCTB

Wanneer de CCCTB wordt ingevoerd heeft dit gevolgen voor zowel de Belastingdienst als de belastingplichtige. In deze paragraaf worden eerst de gevolgen voor de Belastingdienst behandeld, daarna de gevolgen voor de belastingplichtige.

3.4.1 Gevolgen voor de Belastingdienst

Naar aanleiding van de in 2011 gepresenteerde richtlijnen, heeft de Europese Commissie een impact assessment gedaan. Doordat bedrijven grensoverschrijdende verliezen kunnen verrekenen, betekent dit dat de belastinggrondslag met meer dan 30% kan afnemen. Ook blijkt uit het impact assessment dat als gevolg van de invoering van de CCCTB, het BBP op Europees niveau daalt met 0,2%. Voor Nederland wordt de daling van het BBP geschat tussen de 1,65% en 1,69%. Ook het investeringsniveau neemt af met 1,84% tot 1,97%. De werkgelegenheid neemt minimaal toe: tussen de 0,05% en 0,08%.207

Indien een optionele CCCTB wordt ingevoerd brengt dit administratieve lasten voor de Belastingdienst met zich mee. Twee systemen worden naast elkaar gehandhaafd, wat de controle van de aangiftes minder efficiënt maakt. Wanneer de verplichte CCTB wordt geïmplementeerd hoeven er niet twee systemen aangehouden te worden. Doordat de conceptrichtlijnen zijn gebaseerd op regels, niet alle begrippen worden gedefinieerd en er nog geen jurisprudentie over onduidelijkheden bestaat, ontstaan ontwikkelings- en verbeteringskosten. Het vormgeven van de richtlijnen door nationale rechters kan rechtsonzekerheid met zich meebrengen, wat ook de efficiëntie van het systeem benadeelt.

Met betrekking tot het afschrijven op gebouwen heeft de invoering van de CCCTB een grondslagverkleining als gevolg. In 2007 is met de Wet ‘werken aan winst’ de afschrijvingsbeperking op gebouwen ingevoerd. De bedoeling van de belastingdienst was om de belastinggrondslag te verbreden en daarmee de verlaging van het vennootschapsbelastingtarief te compenseren. Artikel 3.30a Wet inkomstenbelasting 2001 en de CCCTB sluiten niet op elkaar aan. Dit betekent dat wanneer de CCCTB wordt ingevoerd, de Nederlandse wet wordt aangepast of zelfs komt te vervallen. Voor Nederland zou dit betekenen dat er minder belasting geheven kan worden, waardoor het tarief weer moet worden verhoogd.

Inmiddels is de Anti Tax Avoidance-richtlijn definitief. Van den Hurk meent dat dit een alternatief is van de EC voor de CCCTB, omdat door de onenigheid over de allocatiefactoren

207

Commission Staff Working Document Impact Assessment Accompanying document to the Proposal for a Counsil Directive

veel discussie bestaat. Wat de precieze gevolgen van de invoering van de richtlijn voor de Nederlandse belastingwetgeving zijn, is nog niet duidelijk.208

3.4.2 Gevolgen voor de belastingplichtige

Voor een onderneming heeft de CCCTB als gevolg dat deze maar in één land aangifte hoeft te doen. Dit verlaagt voor het bedrijf de administratieve lasten. Op deze manier is het echter ook niet meer mogelijk om belasting te ontwijken binnen Europa, omdat iedere lidstaat dezelfde grondslagen hanteert. Op dit moment profiteren bedrijven van de mogelijkheid om immateriële activa onder te brengen in landen met gunstigere belastinggrondslagen. Doordat immateriële activa niet worden meegewogen in de verdeelsleutel, kan van deze constructies niet langer gebruik gemaakt worden.209 Ondernemingen kunnen wel gebruikmaken van grensoverschrijdende verliesverrekening.

Aan de hand van de richtlijnen van de CCCTB wordt lineair afgeschreven over 40 jaar. Er wordt uitgegaan van een restwaarde van nihil, dit levert een hoger afschrijvingsbedrag op dan aan de hand van de Nederlandse wetgeving. Ook kan er volgens de CCCTB meer worden afgeschreven omdat de richtlijnen geen beperking kennen zoals de wettelijke bepaling van artikel 3.30a Wet inkomstenbelasting 2001. Doordat bedrijven meer kunnen afschrijven wordt de fiscale winst lager en dit kan zorgen voor meer liquiditeit aan het begin van de onderneming. Indien is afgeschreven tot nihil, betekent dit dat bij vervreemding een grotere boekwinst ontstaat over het pand.

Met de definitieve anti-BEPS-richtlijn blijft de deelnemingsvrijstelling overeind, omdat de Switch-overclausule eruit gehaal is. Hierdoor blijft Nederland voor bedrijven buiten Europa Nederland een interessant vestigingsland.210 Met de deelnemingsvrijstelling wordt voorkomen dat winst van een dochteronderneming ook belast wordt bij de moedermaatschappij.211 Wel is van de Streek angstig voor een Europese belastingchaos. Hij is bang dat het invullen van de richtlijnen door de individuele lidstaten zorgt voor veel onduidelijkheden en onzekerheid voor belastingplichtigen.212 Hier sluit ik mij bij aan. Ik ben van mening dat het implementeren van de aanbevelingen alleen werkt wanneer er duidelijke afspraken gemaakt worden en er zo min mogelijk interpretatie van de lidstaten nodig is.

3.5 Deelconclusie

In dit hoofdstuk is de laatste deelvraag aan bod gekomen: wat zijn de knelpunten en gevolgen van de invoering van de CCCTB voor afschrijvingen op gebouwen voor zowel belastingplichtigen als de Belastingdienst? In de eerste paragraaf is het standpunt van het

208

TaxLive 2016a

209

R.H. Happé, Fiscale ethiek voor multinationals, WFR 2015/938

210

Om de omvang van de scriptie te beperken ga ik niet verder in op alle BEPS-actiepunten en de inhoudelijke aspecten van de ATAD.

211

Artikel 13 Wet vennootschapsbelasting 1969

Nederlandse kabinet toegelicht. Daarna zijn de verschillen en overeenkomsten tussen de CCCTB en het goed koopmansgebruik uiteengezet. In de laatste paragraaf zijn de gevolgen voor de Belastingdienst en de belastingplichtige behandeld.

Het Nederlandse kabinet heeft de CCCTB getoetst op proportionaliteit en subsidiariteit, voor beiden was het oordeel negatief. Volgens de regering wegen de administratieve lasten voor de Belastingdienst niet op tegen de uiteindelijke baten. Ook is het kabinet van mening dat het invoeren van de CCCTB ten koste gaat van de soevereiniteit van het land. Daarentegen zorgt het invoeren van de CCCTB ervoor dat belastingontwijking moeilijker wordt; een probleem dat Nederland graag wil tegengaan.

Een belangrijk verschil tussen de CCCTB en het goed koopmansgebruik is dat de CCCTB voornamelijk gebaseerd is op regels en het goed koopmansgebruik in principe op beginselen. De regels voor het afschrijven op gebouwen volgens de CCCTB zijn anders dan aan de hand van de Nederlandse wetgeving. Dat de CCCTB gebaseerd is op regels, en niet op beginselen, betekent dat voor alle specifieke gevallen die niet binnen de regels van de CCCTB vallen, jurisprudentie vereist is. Dit is ook terug te zien in de beoordeling van de definitieve Anti Tax Avoidance-richtlijn. Van de Streek is bang dat de interpretatie van de richtlijnen door de lidstaten voor Europese belastingchaos zorgt. Naar mijn idee is dit ook één van de belangrijkste knelpunten voor het invoeren van de CCCTB. Bovendien zorgen de verschillende belangen van de Europese Unie enerzijds, en de individuele lidstaten anderzijds, voor veel discussie. Ook zijn de meningen verdeeld over de vraag of het optionele CCCTB-stelsel of de verplichte CCTB beter is.

Met betrekking tot het afschrijven op gebouwen zijn er een aantal verschillen tussen de CCCTB en het goed koopmansgebruik. Over het algemeen leiden de regels van de CCCTB ertoe, dat meer kan worden afgeschreven dan aan de hand van het goed koopmansgebruik. Dit wordt onder andere veroorzaakt doordat in de regels van de CCCTB niet wordt gesproken over een restwaarde, maar ook omdat de CCCTB geen afschrijvingsbeperking kent en geen onderscheid maakt tussen panden in eigen gebruik en vastgoedbeleggingen. Dit heeft als gevolg dat aan de hand van de CCCTB kan worden afgeschreven tot nihil. De grotere afschrijvingslast kan voor bedrijven aan de ene kant een voordeel zijn, door de betere liquiditeitspositie aan het begin van de onderneming. Aan de andere kant wordt er bij vervreemding een grotere boekwinst gerealiseerd.

Conclusie

Om antwoord te geven op de centrale vraag: ‘In hoeverre sluit de CCCTB aan bij winstbepaling aan de hand van de normen volgens het goed koopmansgebruik met betrekking tot de waardering van gebouwen?’ zijn er drie deelvragen behandeld. In ieder hoofdstuk is één deelvraag beantwoord. In deze paragraaf worden de uitkomsten van de hoofstukken geanalyseerd om tot een conclusie te kunnen komen.

In het eerste hoofdstuk stonden de verschillen tussen de fiscale winstbepaling aan de hand van het goed koopmansgebruik enerzijds, en commerciële winstbepaling aan de hand van de IFRS of de Dutch GAAP anderzijds, centraal. Het belangrijkste verschil is dat de fiscale winst wordt bepaald om belasting te heffen en daarbij de Belastingdienst en de onderneming de belanghebbenden zijn. De commerciële winstbepaling is erop gericht inzicht te verschaffen in het vermogen van het bedrijf, waar onder anderen aandeelhouders, leveranciers en financiers bij gebaat zijn.

Met betrekking tot het afschrijven op gebouwen is in de Nederlandse wetgeving in 2007 een afschrijvingsbeperking ingevoerd. De bedoeling van de wetgever was om de heffingsgrondslag te verbreden, teneinde de tariefsverlaging van de vennootschapsbelasting te compenseren. De afschrijvingsbeperking is een voorbeeld van een fiscale afbakening die wordt ingezet als beleidsinstrument. Om investeringen te stimuleren mag daarentegen over milieubedrijfsmiddelen willekeurig worden afgeschreven. Hiermee kan rekening worden gehouden met de liquiditeitspositie van de onderneming.

Winstbepaling aan de hand van de CCCTB is in het tweede hoofdstuk behandeld. Sinds 2001 wordt onderzoek gedaan naar het invoeren van een gemeenschappelijk vennootschapsbelastingtarief binnen de EU. De doelstellingen van de Europese Commissie zijn het verbeteren van de interne markt en belastingontwijking door multinationals tegengaan. In 2011 zijn de conceptrichtlijnen voorgesteld, maar omdat er onenigheid was tussen de lidstaten over de richtlijnen, is de CCCTB niet ingevoerd. In 2015 is aangekondigd dat er nieuwe richtlijnen gepresenteerd worden in 2016, met de wijzigingen dat de CCCTB verplicht wordt gesteld en gefaseerd wordt ingevoerd. Omdat de CCCTB een fiscale winstbepalingsmethode is, heeft de EC ervoor gekozen om geen aansluiting te zoeken bij de IFRS. Ook wil de Europese Commissie voorkomen ontwikkelingen van buiten de EU, invloed hebben op de CCCTB. Inmiddels is de Anti Tax Avoidance-richtlijn definitief. In de literatuur wordt deze richtlijn gezien als een alternatief voor de CCCTB, omdat over de gemeenschappelijke geconsolideerde heffingsgrondslag te veel discussie bestond.

Uit de eerste twee hoofstukken blijkt een aantal verschillen tussen de CCCTB en het goed koopmansgebruik. Het derde hoofdstuk beantwoordt de laatste deelvraag: wat zijn de knelpunten en gevolgen van de invoering van de CCCTB voor afschrijvingen op gebouwen voor zowel de belastingplichtige als de Belastingdienst? In 2011 heeft het Nederlands

kabinet een negatief proportionaliteits- en subsidiariteitsoordeel uitgesproken over de CCCTB. De reden hiervoor was dat de administratieve lasten van het systeem niet opwegen tegen de baten en dat het invoeren van de CCCTB ten koste van de soevereiniteit van Nederland gaat.

Met betrekking tot het afschrijven op gebouwen zijn er een aantal technische verschillen tussen de CCCTB en het goed koopmansgebruik. De CCCTB kent geen restwaarde, er dient lineair te worden afgeschreven en er wordt geen onderscheid gemaakt tussen panden in eigen gebruik en vastgoedbelegging.

Uit bovenstaande kan geconcludeerd worden dat de CCCTB in weinig opzichten aansluit bij het goed koopmansgebruik met betrekking tot het afschrijven op gebouwen. Echter, denk ik, dat dit niet het grootste probleem van de CCCTB is voor Nederland. Wat mij opviel gedurende het onderzoek, is dat in de basis een onderscheid gemaakt wordt tussen de CCCTB en het goed koopmansgebruik. Het zijn beiden fiscale winstbepalingsmethodes, het verschil is dat de CCCTB voornamelijk gebaseerd is op regels en het goed koopmansgebruik op beginselen.

De Nederlandse fiscale winstbepalingsmethode is dus gebaseerd op beginselen. Wanneer er discussie ontstaat over de invulling van de beginselen leidt dit tot behoefte aan zekerheid. Er dient te worden gekeken naar jurisprudentie en de rechter kan een uitspraak doen. Dit proces leidt tot administratieve lasten. Daarentegen zijn beginselen meer generiek en ‘intelligenter’. Beginselen zijn als principes veelzijdig en ook geschikt voor het onvoorziene. Dit is een voordeel in tijden met snelle maatschappelijke ontwikkelingen en innovatie.

De CCCTB is een systeem vanuit de Europese Unie, dat uiteindelijk in alle lidstaten wordt gehandhaafd. Om een gemeenschappelijke belastingheffingsgrondslag te laten werken binnen de EU, zijn regels nodig. Regels zijn meer specifiek, gedetailleerd en strikt dan beginselen. Daardoor is het mogelijk om de CCCTB op Europees niveau te laten functioneren. Het is dus van belang dat de regels duidelijk zijn en begrippen goed gedefinieerd zijn. De interpretatie van nationale rechters is dan zo min mogelijk nodig. Dit vergt een voorinvestering in het opstellen van regels, maar eenmaal daar zijn ze praktisch. Ze kunnen echter nooit in elk denkbaar geval voorzien. Globaal wil de Europese Unie concurreren op de schaal van de Amerikaanse- en Chinese economie. Het is dus van belang eenduidigheid te hebben binnen Europa. Regels zijn feitelijk en hierdoor snel operationeel. Het kan dus praktisch zijn om in eerste instantie een systeem op basis van regels in te voeren. Echter, omdat deze tot meer bureaucratie leiden en daardoor uiteindelijk niet duurzaam zijn omdat niet elke situatie kan worden voorzien, moet het systeem op basis van regels mijns inziens op den duur overgaan naar een systeem op basis van de onderliggende beginselen.