Fiscale eenheid versus andere organisatiefaciliteiten

Met betrekking tot de reorganisatiemogelijkheden anders dan binnen de fisale eenheid geeft Heithuis de bedrijfsfusie en de (af)splitsing als opties, waaraan De Vries de juridische fusie toevoegt. Met betrekking tot de bedrijfsfusie, geregeld in artikel 14 Wet VPB, wordt de gehele onderneming of in ieder geval een zelfstandig onderdeel ervan overgedragen waarbij geopteerd kan worden voor de doorschuiffaciliteit; de onderneming komt tegen boekwaarde op de balans en de latente fiscale claim gaat over op de overnemende vennootschap.

Heithuis en De Vries zijn het erover eens dat deze faciliteit beperkt is door de verplichting om een hele (of een zelfstandig deel van de) onderneming over te dragen. Daarbij kunnen er discussies ontstaan met de Inspecteur over de kwalificatie110

hiervan, waardoor reorganiseren binnen de fiscale eenheid een veiligere en minder tijdrovende variant is.

108 Besluit op Wob-verzoek inzake Regeerakkoord 2012, kenmerk 2017-0000091023, 7 juni 2017, blz. 4 van het memo ‘Monitor Intensivering Toezicht en Invordering 3e

viermaandsrapportage (VMR) 2015’; hoewel in 2015 een extra 4000 boekenonderzoeken

werden geraamd voor het MKB, voerde de Belastingdienst 10.233 minder

boekenonderzoeken uit ten opzichte van 2012. Zie ook blz. 4 van de ‘Verantwoording

Intensivering Toezicht en Invordering 2016’; In 2016 werden wederom 9112

boekenonderzoeken minder gerealiseerd dan in 2012, terwijl er 5000 méér beraamd waren. 109 Aanhangsel Handelingen II, 2017/18, 1531, p. 4 (vraag 9).

Het ‘probleem’ met de (af)splitsing en de juridische fusie111_{, die ook een mogelijkheid}

tot geruisloos doorschuiven bieden, zit in de civielrechtelijke beperkingen. Bij een juridische afsplitsing bijvoorbeeld kunnen vermogensbestanddelen niet overgaan van een moeder naar een bestaande dochter met behoud van een 100%-belang. De afsplitsende moeder verkrijgt ofwel aandelen in het verkrijgende, en dus nieuw op te richten, lichaam, ofwel de bestaande dochter geeft aandelen uit aan de aandeelhouder van de moeder.112 _{Bij een juridische fusie kan er dan wel weer gemakkelijk twee}

kanten op worden bewogen, maar wordt ook de holdingstructuur aangetast doordat er één of meerdere vennootschappen verdwijnen en één vennootschap verkrijgt, bestaand dan wel nieuw opgericht. Bovendien gaan bij een juridische fusie alle bezittingen en schulden over en is het niet mogelijk activa af te zonderen, in tegenstelling tot de afsplitsing. Dit alles heeft tot gevolg dat in de praktijk de fiscale eenheid vaak naast de andere faciliteiten wordt gebruikt, waarbij eerst via bijvoorbeeld een bedrijfsfusie een overname wordt gerealiseerd en daarna een fiscale eenheid wordt gevormd waar binnen herschikt wordt met activiteiten en vermogensbestanddelen, mét behoud van holdingstructuur.113

Wat mijns inziens niet vergeten moet worden is dat de kracht van reorganiseren of herschikken binnen de fiscale eenheid niet alleen als ‘losse’ reorganisatiemogelijkheid moet worden gezien maar als voordelig onderdeel van een geheel aan rechten en plichten dat de fiscale-eenheidsregeling behelst. Heithuis tracht aan te tonen dat een reorganisatiefaciliteit die voornamelijk wordt gebruikt door groepen (want daar is de fiscale-eenheidsregeling in de basis voor bedoeld) minder geschikt is dan andere faciliteiten die daar niet specifiek op zien. Hiervoor gebruikt hij vervolgens echter argumenten voor die in mindere mate relevant zijn voor deze groep, zoals het argument dat als de sanctietermijn van 15ai Wet VPB eenmaal loopt, het binnen de fiscale eenheid nauwelijks mogelijk is om een derde door middel van emissie van nieuwe aandelen te laten participeren in de dochter. Het belang van de moeder mag immers niet verwateren tot kleiner dan 95%. Hiermee wordt echter de onmisbaarheid van de faciliteit –in ieder geval voor de fiscale eenheid in zijn geheel- niet aangetoond, omdat naar haar aard de emissie van aandelen vaak een minder prangend 111 Art. 14a respectivelijk 14b Wet VPB.

112 Kamerstukken II, 1995/96, 24 702, nr. 3, blz. 5.

topic zal zijn voor bestaande fiscale eenheden door het vaak permanentere karakter. De sanctietermijn van artikel 15ai Wet VPB zorgt er voor dat de claim op stille reserves en goodwill niet zomaar afgeschud kan worden door te ontvoegen; wordt binnen zes dan wel drie jaar ontvoegd moet alsnog afgerekend worden, tegenbewijsmogelijkheden zijn beperkt. Hoewel deze sanctietermijnen langer zijn dan bij de bedrijfsfusie en splisting en dit in sommige gevallen vervelend kan zijn, valt hier wel op voorhand rekening mee te houden. Zoals De Vries aanvoert kan het, juist bij overdracht van losse activa, tijd en geld kosten om met de Inspecteur op één lijn te komen dat de fusie of splitsing niet in overwegende mate gericht is op het ontgaan of uitstellen van belastingheffing. Deze ‘’zakelijkheidstoets’’ geldt namelijk niet alleen als tegenbewijsmogelijkheid bij vervreemding binnen de sanctietermijn, maar is een vereiste om in de eerste plaats geruisloos te mogen reorganiseren.114

Reorganiseren binnen de fiscale eenheid is dus niet opzij te zetten door de overige mogelijkheiden om twee redenen. Voor de belastingplichtigen die de fiscale eenheid aangaan puur om te reorganiseren, biedt het concept kenmerkende voordelen die bij de andere opties niet te vinden zijn. Dat zorgt ervoor dat de faciliteit op zijn minst een niet te miskennen alternatief is, afhankelijk van het type reorganisatie en van de bereidheid om een wat langere sanctietermijn te accepteren115 _{in ruil voor een spoedig}

verloop en vrije beweegredenen.

Ten tweede staat de reorganisatiemogeljkheid binnen de fiscale eenheid niet opzichzelf, maar is een aanvulling op andere elementen waar belastingplichtigen vaak bewust voor kiezen vaak nog voor er concrete plannen voor een reorganisatie liggen. Alsdan heeft de faciliteit andere voordelen, zoals het intern makkelijk en snel schuiven met activa indien nodig.