14.1 (Geen) entiteit (“eenieder”)
Btw wordt geheven ter zake van leveringen van goederen en diensten onder bezwa-rende titel, verricht door een als zodanig handelende belastingplichtige. Wil zich een belastbaar feit voor kunnen doen, dan moet er een rechtsbetrekking bestaan op basis waarvan prestaties worden uitgewisseld. Voor een rechtsbetrekking, en dus voor een prestatie in de zin van de btw, zijn (ten minste) twee “entiteiten” nodig: een preste-rende en een ontvangende entiteit. De prestepreste-rende entiteit dient in ieder geval een belastingplichtige te zijn, wil heffing van btw aan de orde kunnen komen.
Art. 9 lid 1 Btw-richtlijn (ex art. 4 lid 1 Zesde richtlijn, vgl. art. 7 lid 1 Wet OB) merkt als belastingplichtige aan “eenieder die, op ongeacht welke plaats, zelfstandig een economische activiteit verricht, ongeacht het oogmerk of het resultaat van die acti-viteit”.1 Is er geen sprake van “eenieder” (hierna ook aangeduid als “entiteit”), dan is heffing van btw niet aan de orde. Met name in het kader van contractuele samen-werkingsverbanden is de vraag of sprake is van een entiteit fundamenteel. Het be-paalt aan welk archetype de samenwerkingsvorm voldoet en of zich belastbare han-delingen kunnen voordoen (al dan niet in de relatie met de participanten), waarbij het samenwerkingsverband als entiteit betrokken is (zie ook: deel II, hoofdstuk 9, paragraaf 9.9).
Het begrip belastingplichtige in de btw is een communautair begrip, waarvan de uit-legging in zijn algemeenheid niet ter beoordeling van iedere lidstaat kan worden
ge-1. Ik merk op dat belastingplicht voor de heffing van vennootschapsbelasting niet automatisch leidt tot belastingplicht voor de heffing van btw. HR 19 januari 2000, nr. 34 978, BNB 2000/118, r.o. 3.2.2. Voorts meen ik dat aan de vraag of een combinatie een “entiteit” is niet alleen in het kader van de belastingplicht belang toekomt, maar ook in het kader van de vraag wie de afnemer van een prestatie is, hetgeen bijvoorbeeld voor de plaats van de prestatie en het recht op aftrek van voorbelasting van belang is. Slechts natuurlijke personen en entiteiten kunnen mijns inziens af-nemer van een prestatie zijn. Aan de rechtspraak met betrekking tot het begrip ieder komt mijns inziens dan ook een belang toe dat niet afhankelijk is van de uitkomst van de toetsen aan de “zelf-standigheid” en de “economische activiteit”.
laten.2 Het begrip “belastingplichtige” moet ruim worden uitgelegd.3 Aangezien het begrip “eenieder” een element is van het begrip belastingplichtige, moet ook dat be-grip ruim worden uitgelegd. Het bebe-grip “eenieder” is zo ruim dat daaronder alle (al dan niet juridisch nader te duiden) samenwerkingsverbanden vallen, die feitelijke maatschappelijke zelfstandigheid bezitten.4 Natuurlijke personen en rechtsperso-nen zijn entiteiten en kunrechtsperso-nen dus belastingplichtigen zijn.5
Contractuele samenwerkingsverbanden zonder rechtspersoonlijkheid kunnen on-der omstandigheden ook als entiteit voor de btw worden aangemerkt. Oordeelde de Tariefcommissie onder het cumulatieve cascadestelsel aanvankelijk nog dat vereist was een “organisatie van kapitaal en arbeid deelnemend aan het maatschappelijk verkeer” die in “voldoende mate is bepaald om het althans in fiscaal opzicht een ei-gen bestaan toe te kennen”6, al snel preciseerde de Tariefcommissie dat van een be-lastingsubject pas sprake was “indien zich in de maatschappij voordoet de verschij-ningsvorm van een wezen met een eigen doelstelling en voorzien van organen ter bereiking daarvan”.7 Volgens de Tariefcommissie moest er een eenheid aanwezig zijn die zich naar binnen en naar buiten als zelfstandig doet kennen.8 Later oordeel-de oordeel-de Tariefcommissie, dat van een belastingsubject sprake is, indien er een combi-natie is die zich presenteert in het maatschappelijk verkeer als een entiteit, die zelf-standig is en een eigen fiscaal bestaan leidt.9 Wil een (contractueel) samenwerkings-verband als entiteit worden aangemerkt, dan moet er volgens de Commissie samen-werkingsverbanden in de omzetbelasting een “volledige samenwerking bestaan die zodanig is dat naar buiten toe duidelijk sprake is van één onderneming”.10 Mijns in-ziens is de mate van samenwerking op zichzelf niet bepalend voor de beantwoording van de vraag of van een entiteit sprake is. Wel vormt het naar mijn mening een
aan-wijzing dat sprake is van een entiteit. De Hoge Raad stelt thans als vereiste voor het
bestaan van een belastingsubject dat er een combinatie moet zijn die “feitelijke maatschappelijke zelfstandigheid” bezit.11 Het HvJ EG lijkt deze eis niet onjuist te achten.12
2. Het begrip “belastingplichtige” wordt ook wel als een “quasi-communautair” begrip aangeduid. Zie deel II, hoofdstuk 9, paragraaf 9.9.
3. HvJ EG 29 april 2004, nr. C-137/02 (Faxworld), BNB 2004/286, r.o. 27.
4. Vgl. TC 28 november 1977, nr. 11 177 O '68, BNB 1978/89 (Loonslagers). In deze zaak werd een groep loonslagers die zich in het maatschappelijk verkeer tegenover afnemers als een zelfstandi-ge entiteit presenteerde als één belastingplichtizelfstandi-ge beschouwd.
5. HR 5 januari 1983, nr. 20 808, BNB 1983/76. Zie ook: HvJ EG 27 januari 2000, nr. C-23/98 (Heer-ma), BNB 2000/297.
6. TC 28 april 1958, nr. 8620 O, BNB 1958/245. 7. TC 30 mei 1961, nr. 9110 O, BNB 1961/289. 8. TC 13 december 1960, nr. 8995 O, BNB 1961/59.
9. TC 28 november 1977, nr. 11 177 O '68, BNB 1978/89 (Loonslagers).
10. Rapport van de Commissie samenwerkingsverbanden in de omzetbelasting, Geschriften van de Vereniging voor Belastingwetenschap, nr. 214, Kluwer, Deventer, 2000, blz. 24.
11. HR 5 januari 1983, nr. 20 808, BNB 1983/76, HR 9 september 1992, nr. 27 399, BNB 1992/366 en HR 7 november 2003, nr. 37 800, BNB 2004/66.
Eilanden van onbelastbaarheid op subjectniveau
Feitelijke maatschappelijke zelfstandigheid wordt aangenomen, indien partijen on-der één naam “naar buiten toe optreden”. In de jurisprudentie komen echter ook de begrippen “gezamenlijk optreden naar buiten” en “als een entiteit naar buiten toe optreden” voor.13 Het is van belang een scherp onderscheid te maken tussen deze begrippen. Indien het begrip “gezamenlijk optreden naar buiten” wordt gebezigd, dan wordt daarmee aangegeven dat de samenwerkende belastingplichtigen geza-menlijk, zij het niet als een entiteit, jegens derden optreden. Dit doet zich, zo wordt verondersteld, bijvoorbeeld voor in het geval van partage (zie deel IV, hoofdstuk 22).14 Partijen treden dan niet “onafhankelijk van elkaar” op.15 Wordt het begrip “als een entiteit naar buiten toe optreden” gebruikt, dan impliceert dit dat het samen-werkingsverband een combinatie met feitelijke maatschappelijke zelfstandigheid (een entiteit) is en dat het als zodanig jegens derden optreedt.16 De samenwerkende belastingplichtigen treden niet meer gezamenlijk naar buiten toe op, maar het nieu-we belastingsubject treedt als een entiteit naar buiten toe op. De entiteit komt op de voorgrond te staan, de participanten verdwijnen naar de achtergrond. Het gebruik van één (gezamenlijke) naam is een belangrijke aanwijzing dat sprake is van een en-titeit.17 Ik acht het gebruik van één (gezamenlijke) naam echter niet noodzakelijk voor het bestaan van een entiteit.
Ik houd het voor mogelijk dat van een naar buiten toe optredende entiteit sprake kan zijn indien een samenwerkingsverband niet onder een eigen naam deelneemt aan het maatschappelijk verkeer, maar zich wel op een andere wijze kenbaar presenteert als entiteit jegens derden.18 In de omschrijving die het HvJ EG aan het begrip “enti-teit” heeft gegeven in de niet aan de btw gerelateerde zaken Süzen en Ziemann komt het vereiste van onder één naam naar buiten toe optreden niet voor.19 Ook uit art. 9 lid 1 Btw-richtlijn volgt niet het vereiste dat onder één naam naar buiten toe moet worden opgetreden. Art. 7 lid 1 Wet OB bevat evenmin deze verplichting. In het Po-lysar arrest werd aan het gegeven dat een concern onder één naam naar buiten toe
13. Zie bijvoorbeeld: TC 27 april 1965, nr. 9884 O, BNB 1965/234, TC 20 november 1972, nr. 10 621 O, BNB 1973/188, Hof Amsterdam 14 maart 1996, nr. 94/2715, V-N 1996, blz. 2046, Hof Arnhem 24 maart 1999, nr. 97/22039, V-N 1999/31.30, TC 18 maart 1968, nr. 10 070, BNB 1968/183, Hof 's-Gravenhage 17 augustus 2000, nr. C93.1104, V-N 2000/40.27, Hof Leeuwarden 9 maart 2007, nr. BK 1142/04, V-N 2007/34.26.
14. Hof Arnhem 24 maart 1999, nr. 97/22039, V-N 1999/31.30, r.o. 6.2. 15. Vgl. TC 20 november 1972, nr. 10 621 O, BNB 1973/188.
16. Vgl. HR 7 november 2003, nr. 37 800, BNB 2004/66.
17. Zie bijvoorbeeld: Hof Leeuwarden 31 maart 1983, nr. 1196/80, BNB 1984/161 (Musici). 18. Zie bijvoorbeeld: TC 12 januari 1970, nr. 10 174 O., BNB 1970/103, HR 6 november 1968, nr.
23 026, BNB 1986/45 en Hof Arnhem 5 april 1995, nr. 99/1443, V-N 1995, blz. 2525. De Commissie Samenwerkingsverbanden in de omzetbelasting acht doorslaggevend voor het naar buiten toe optreden dat sprake is van “volledige feitelijke samenwerking die zodanig is dat naar buiten toe duidelijk sprake is van één onderneming”. Rapport van de Commissie samenwerkingsverbanden in de omzetbelasting, Geschriften van de Vereniging voor Belastingwetenschap, nr. 214, Kluwer, Deventer, 2000, blz. 24.
19. Zie: J.J.P. Swinkels, De belastingplichtige in de Europese btw, Koninklijke Vermande 2001, 's-Gra-venhage, blz. 150. HvJ EG 11 maart 1997, nr. C-13/95 (Ayse Süzen), Jur. 1997, blz. I-01259, r.o. 13 en HvJ EG 10 december 1998, nr. C-247/96 (Ziemann), Jur. 1998 blz. I-08237, r.o. 25.
optrad niet het gevolg verbonden dat sprake was van één belastingplichtige.20 Een bevestiging van de opvatting dat het optreden onder één naam slechts een aanwij-zing is voor het bestaan van een belastingsubject, is mijns inziens voorts te vinden in het loonslagers arrest.21 In deze zaak werd een de facto naar buiten toe optredende groep als belastingsubject aangemerkt, ondanks het feit dat de groep niet daadwer-kelijk onder één naam naar buiten toe optrad.22 Het naar buiten toe optreden kan naar mijn mening reeds volgen uit andere objectieve gegevens, zoals het (geregeld) verrichten van economische activiteiten, in het bijzonder uit het verrichten van han-delingen tegen vergoeding jegens derden. Indien het onder één naam naar buiten toe optreden een noodzakelijke voorwaarde zou zijn voor de belastingplicht, dan kun-nen samenwerkende belastingplichtigen eenvoudig aan belastingplicht ontkomen, door niet onder één naam te opereren.
Ik meen dat, met name wanneer niet onder één naam naar buiten toe wordt opgetre-den, in de eis van feitelijke maatschappelijke zelfstandigheid de eis besloten ligt, dat het feitelijk naar buiten toe optreden een zekere duurzaamheid vertoont, wil een combinatie als een entiteit aangemerkt kunnen worden. De Hoge Raad vereist een “in duurzame samenwerking naar buiten toe optreden”.23 Een éénmalig, niet onder één naam, gezamenlijk naar buiten toe optredende combinatie van subjecten, zal mijns inziens niet als een combinatie met feitelijke maatschappelijke zelfstandig-heid te beschouwen zijn.
Het voorgaande laat onverlet dat een groep personen of lichamen die met enige re-gelmaat als zodanig naar buiten toe optreedt, als vanzelf een naam zal aannemen, of aangemeten zal krijgen om de groep als geheel te kunnen aanduiden. Het optreden onder één naam is dan niet een voorwaarde voor het zijn van een entiteit, maar een gevolg van het optreden naar buiten als een entiteit. Het “gezamenlijk naar buiten toe optreden” kan dus, indien dit duurzaam gebeurt, ertoe leiden dat het als vanzelf omslaat in het “als een entiteit naar buiten toe optreden”. Het gaat tenslotte om
fei-telijke maatschappelijke zelfstandigheid. Ik meen dat een feifei-telijke maatschappelijke
zelfstandigheid ten minste een zekere duurzaamheid vereist. Die duurzaamheid kan tot uitdrukking komen in een gezamenlijk gevoerde naam.
20. HvJ EG 20 juni 1991, nr. C-60/90 (Polysar), FED 1991/633, r.o. 16. Zie ook: B.G. van Zadelhoff, Be-lastingplichtige in de BTW, Kluwer, Deventer, 2008, blz. 29.
21. TC 28 november 1977, nr. 11 177 O '68, BNB 1978/89 (Loonslagers).
22. Slechts uit de opgemaakte facturen kon mogelijk worden afgeleid dat de groep zich onder één naam naar buiten toe presenteerde: “Loonslagers Z”, waarbij Z stond voor de naam van de plaats waar de feitelijke werkzaamheden werden uitgevoerd. Het gaat mijns inziens wat ver om uit deze feiten te concluderen dat onder één naam naar buiten toe werd opgetreden. In het licht van de overige feiten neemt dit echter niet weg dat de groep loonslagers aangemerkt kon worden als een zich in het maatschappelijk verkeer presenterende entiteit die zelfstandig is en een eigen fiscaal bestaan leidt.
23. HR 9 september 1992, nr. 27 399, BNB 1992/366. Zie ook: Hof 's-Hertogenbosch 25 augustus 1978, nr. 22/1977, V-N 1979, blz. 55.
Eilanden van onbelastbaarheid op subjectniveau
A-G Van Hilten stelt het aan de buitenwereld als entiteit presenteren en het als zoda-nig jegens derden presteren (gezamenlijk een bedrijf uitoefenen) als cumulatieve vereisten voor het zijn van een entiteit:
(…) dat een samenwerkingsverband, wil het als één ‘ieder’ (hierna ook: entiteit) worden aangemerkt, zich aan de buitenwereld als entiteit moet presenteren, en als zodanig jegens derden moet presteren (‘gezamenlijk een bedrijf uitoefenen’)”24.
Ik meen evenwel dat uit het (duurzaam) als zodanig jegens derden presteren welis-waar een aan de buitenwereld als entiteit presenteren is af te leiden, doch dat het je-gens derden presteren daarvoor geen conditio sine qua non is. Het jeje-gens derden presteren, althans het oogmerk daartoe (zie bijvoorbeeld de zaken Rompelman en INZO),25 is wél een conditio sine qua non voor de eis dat er een “economische activi-teit” moet worden verricht (zie hierna, paragraaf 14.3).
In de definitie van het begrip “belastingplichtige” komt naast de term “eenieder” de term “zelfstandig” voor. Zoals ik heb aangegeven, vereist het begrip “eenieder” (en-titeit) “feitelijke maatschappelijke zelfstandigheid”. Feitelijke maatschappelijk zelf-standigheid is een zelfzelf-standigheid van een andere orde dan de zelfzelf-standigheid waar-van art. 9 Btw-richtlijn (ex art. 4 lid 1 Zesde richtlijn, vgl. art. 7 lid 1 Wet OB) gewag maakt. Zelfstandigheid in laatstgenoemde zin moet, zo blijkt uit art. 10 Btw-richtlijn (ex art. 4 lid 4 Zesde richtlijn), als tegenhanger van “ondergeschiktheid” worden ge-zien. Het komt mij voor dat een vraag naar zelfstandigheid (ondergeschiktheid) in de zin van art. 10 Btw-richtlijn (ex art. 4 lid 4 Zesde richtlijn) pas relevant is, indien vast-gesteld is dat van minimaal twee entiteiten sprake is, voordat één van hen eventueel als onzelfstandig (ondergeschikt) ten opzichte van de ander kan worden geacht. Een onderzoek naar de aanwezigheid van een entiteit is relevant voor de belastbaar-heid van handelingen in de volgende drie relaties:
1. de relatie tussen de participanten onderling;
2. de relatie tussen de participanten en het samenwerkingsverband;
3. de relatie tussen onderdelen (afdelingen, filialen, vaste inrichtingen) van het samenwerkingsverband zelf.
14.1.1 Relevantie van het bestaan van een entiteit voor de relatie tussen de participanten onderling
Als een contractueel samenwerkingsverband als een entiteit is aan te merken (een samenwerkingsverband van het derde archetype), dan laat dit onverlet dat de han-delingen, die een participant in het kader van het samenwerkingsverband verricht, onder omstandigheden als belastbare handelingen jegens de overige participanten
24. Conclusie van A-G Van Hilten van 5 november 2007, nr. 43 742, V-N 2008/12.21, punt 5.2.1.1. 25. HvJ EG 14 februari 1985, nr. 268/83 (Rompelman), BNB 1985/315 en HvJ EG 29 februari 1996, nr.
zijn aan te merken. Het is echter mogelijk dat de handelingen, die een participant in het kader van de samenwerkingsovereenkomst verricht, geen belastbare handeling jegens de overige participanten inhoudt. Als een participant bijvoorbeeld optreedt als kapitaalverschaffer, dan handelt hij niet zozeer in zijn verhouding met de overige participanten, maar in zijn verhouding met het samenwerkingsverband dat een en-titeit is. Bovendien is het gevolg van het aanmerken van een contractueel samenwer-kingsverband als een entiteit dat bepaalde handelingen die de participanten verrich-ten, en waarmee zij elkaar mogelijk (indirect) bevoordelen als “interne bedrijfshan-delingen” van het samenwerkingsverband zijn aan te merken en daarmee onbelast-baar zijn. Zo kan bezwaarlijk worden volgehouden dat de vennoot die namens een vennootschap een goed levert of een dienst verricht jegens een derde, met die han-deling een prestatie verricht jegens de overige vennoten van de vennootschap. Het zijn van een entiteit (subjectniveau) heeft aldus onmiddellijke gevolgen voor de aan-wezigheid van belastbare handelingen (objectniveau). In deel IV, hoofdstuk 24 ga ik in het kader van de personenvennootschappen nader in op de gevolgen van het als een entiteit aanmerken van een contractueel samenwerkingsverband voor de belast-baarheid van de onderlinge handelingen tussen de vennoten.
14.1.2 Relevantie van het bestaan van een entiteit voor de relatie tussen de participanten en het samenwerkingsverband
Wanneer een contractueel samenwerkingsverband als een entiteit te beschouwen is, dan kunnen zich onbelastbare, interne bedrijfshandelingen voordoen. Wil immers een samenwerkingsverband als een entiteit een handeling verrichten dan zullen de participanten namens dat samenwerkingsverband enige activiteiten moeten ont-plooien. Zij moeten het samenwerkingsverband vertegenwoordigen. De activiteiten die de participanten “als orgaan” verrichten, zonder dat zij daarvoor een afzonderlij-ke tegenprestatie bedingen, zijn aan te merafzonderlij-ken als onbelastbare interne bedrijfshan-delingen. In deel IV, hoofdstuk 24, paragraaf 24.4 over personenvennootschappen (bij uitstek als entiteiten aan te merken contractuele samenwerkingsverbanden) ga ik nader in op deze problematiek.
14.1.3 Relevantie van het bestaan van een entiteit voor de relatie tussen onderdelen van het samenwerkingsverband zelf
Een contractueel samenwerkingsverband kan, net als een door statuten geregeerde rechtspersoon (bijvoorbeeld een bv of nv), uit diverse afdelingen of filialen (bijkan-toren) bestaan. Een bijkantoor in een ander land dan het land van primaire vesti-ging26 wordt aangemerkt als een vaste inrichting (secundaire vestiging), indien het een inrichting betreft die een zekere bestendigheid vertoont doordat zij duurzaam
26. Het vestigingsbegrip in het kader van de Btw-richtlijn (voorheen: Zesde richtlijn), is niet hetzelf-de vestigingsbegrip in het kahetzelf-der van art. 43 EG-verdrag (vrijheid van vestiging). Het (primaire) vestigingsbegrip in de Btw-richtlijn (voorheen: Zesde richtlijn) ziet op de vestiging van de belas tingplichtige zélf (de “zetel van de bedrijfsuitoefening”). Voor de btw kan een vennootschap die primair in de ene lidstaat is gevestigd, zich slechts secundair in een andere lidstaat vestigen →
Eilanden van onbelastbaarheid op subjectniveau
over het personeel en de technische middelen beschikt die voor bepaalde diensten noodzakelijk zijn.27 Uit de zaak ARO lease blijkt dat het moet gaan om een inrichting die naast personeel ook over een structuur beschikt die een voldoende mate van duurzaamheid heeft in het kader waarvan overeenkomsten kunnen worden opge-maakt of beslissingen van dagelijks bestuur kunnen worden genomen.28
Algemeen wordt geaccepteerd dat handelingen tussen de diverse onderdelen van een entiteit (belastingplichtige) geen belastbare handelingen zijn. Dit geldt niet al-leen ten aanzien van handelingen tussen afdelingen van eenzelfde belastingplichtige op één locatie, maar ook ten aanzien van handelingen tussen filialen / bijkantoren van eenzelfde belastingplichtige op verschillende locaties. Dit gaat zelfs op indien het betreffende bijkantoor als een vaste inrichting van de betreffende belastingplich-tige in een ander land is te beschouwen.29 Een filiaal / bijkantoor, ook wanneer dit een vaste inrichting is, is ten opzichte van het hoofdhuis niet als een afzonderlijke entiteit te beschouwen. Het oordeel van de Hoge Raad dat wanneer een buitenlands hoofdhuis een vaste inrichting in Nederland heeft die behoort tot een fiscale eenheid in Nederland zelf ook tot die fiscale eenheid behoort, doet recht aan dit uitgangs-punt.30
In de zaak FCE Bank overwoog het HvJ EG dat het betreffende bijkantoor in casu geen enkel bedrijfsrisico liep, en derhalve volledig afhankelijk was van het hoofdkantoor, waarmee zij één belastingplichtige vormde.31 Hieruit zou kunnen worden afgeleid dat onder omstandigheden een vaste inrichting tóch een afzonderlijke entiteit voor de btw is waaraan zelfstandigheid kan worden toegekend. Het lijkt er echter op dat HvJ EG als uitgangspunt heeft genomen dat de vaste inrichting in casu mogelijk als “eenieder” was aan te merken. Slechts indien het HvJ EG dat uitgangspunt heeft ge-hanteerd, kan immers relevantie worden toebedacht aan de vraag naar zelfstandig-heid, waarop het HvJ EG in genoemde zaak zijn oordeel baseert. In de volgende para-graaf ga ik nader in op dit onderscheid.
27. door middel van een vaste inrichting. Het vestigingsbegrip van art. 43 EG-verdrag, heeft niet al-leen betrekking op de (primaire) vestiging van een (moeder)vennootschap zélf, maar ook op de (secundaire) vestiging door middel van een dochtervennootschap of een vaste inrichting van die moedervennootschap. Het verschil tussen het vestigingsbegrip in de Btw-richtlijn (voorheen: Zesde richtlijn) en dat van art. 43 EG-verdrag is derhalve, dat voor de btw een vennootschap zich slechts secundair in een andere lidstaat kan vestigen door middel van een vaste inrichting. Zie: A.J. van Doesum en G.J. van Norden, De territoriale begrenzing van de fiscale eenheid BTW (I), WFR 2006/6679, blz. 825.
27. HvJ EG 4 juli 1985, nr. 168/84 (Berkholz), Jur. 1985, blz. 02251, HvJ EG 2 mei 1996, nr. C-231/94 (Faaborg-Gelting Linien), V-N 1996, blz. 2120, HvJ EG 20 februari 1997, nr. C-260/95 (DFDS), V-N 1997, blz. 1662, HvJ EG 17 juli 1997, nr. C-190/95 (ARO Lease), V-N 1997, blz. 2933, HvJ EG 7 mei 1998, nr. C-390/96 (Lease Plan Luxembourg), V-N 1998/57.19 en HvJ EG 28 juni 2007, nr. C-73/06 (Planzer), V-N 2007/36.23.
28. HvJ EG 17 juli 1997, nr. C-190/95 (ARO Lease), V-N 1997, blz. 2933, r.o. 19. 29. HvJ EG 23 maart 2006, nr. C-210/04 (FCE Bank), BNB 2006/184.
30. HR 14 juni 2002, nr. 35 976, BNB 2002/287.
31. HvJ EG 23 maart 2006, nr. C-210/04 (FCE Bank), BNB 2006/184, r.o. 37.
14.2 (Geen) zelfstandigheid
Als niet is voldaan aan het tweede element van het begrip belastingplichtige, het ele-ment “zelfstandig”, blijft heffing achterwege en is sprake van een eiland van onbe-lastbaarheid. In de vorige paragraaf heb ik aangegeven dat de vraag naar het bestaan