De omstandighedencatalogus van Berkhout en Hoogeveen

Om de rechtsonzekerheid en –ongelijkheid te bestrijden, betogen Berkhout en Hoogeveen dat dit louter tot stand kan komen door middel van een meer gestructureerde, systematischere rechtspraak. Ten behoeve van dit streven dient volgens hen een materiële norm te worden opgesteld aan de hand waarvan zowel de rechterlijke macht als de procederende partijen hun

145 Adriaansens, O.P.M. en A. Rozendal, WFR 2014/1215; zie tevens Hof ’s Gravenhage 20 december 2013,

ECLI:NL:GHDHA:2013:5083, NTFR 2014/1392; en Hof Arnhem-Leeuwarden 8 april 2014, ECLI:NL:GHARL:2014:2901, NTFR 2014/1393

146 Berkhout, T.M. en M.J. Hoogeveen, WFR 2015/4, pp. 4-5 147 Barendrecht, J.M. 1992, p. 77

46

opgevoerde standpunten kunnen toetsen. Deze materiële norm wordt gevormd door concreet geformuleerde hypothesen. Door aan de hand van de hypothesen de feiten en omstandig- heden van het geval voortdurend te toetsen en te beargumenteren waarom de gepresenteerde feiten en omstandigheden hier al dan niet aan voldoen worden de contouren van de materiële norm steeds verder aangescherpt. Hierdoor kan een helder beeld ontstaan van de mate van relevantie van alle feiten en omstandigheden per afzonderlijke casus.149 Door middel van voortdurende toetsing aan en aanscherping van de hypothesen wordt er invulling aan gegeven en kunnen falsifieerbare regels ontstaan. In het kader van de BOR wordt de invulling het ondernemingsbegrip en het begrip ‘meer dan normaal vermogensbeheer’ concreter.150

Ten behoeve van de omstandighedencatalogus voor de BOR formuleren zij een viertal hypothesen, welke zij ontlenen uit enkele standpunten van de staatssecretaris en uitspraken van de Hoge Raad:151

A. Het (laten) ontwikkelen van nieuwbouwprojecten kwalificeert altijd als een onderneming.

A1. Subregel: nadat de ontwikkeling klaar is en sprake is van duurzame verhuur eindigt de ondernemingsactiviteit;152

B. Vernieuwbouwen: het zeer ingrijpend (laten) renoveren en herontwikkelen vormt altijd een onderneming;153

C. Verhuur waarmee meer rendement wordt gegenereerd door aanvullende diensten aan te bieden, vormt altijd een onderneming;

C1. Subregel: IB-éénpitters die eigen arbeid rendabel maken ten aanzien van

kleinschalig vastgoed door middel van extra diensten, drijven een onderneming;154 en D. Verhuur van vastgoed vormt nooit een onderneming.

D1. Subregel: de volgende omstandigheden zijn irrelevant, dan wel niet

onderscheidend voor de beoordeling of er sprake is van een onderneming omdat deze omstandigheden normaal zijn in geval van verhuur van vastgoed:155

149 Barendrecht, J.M. 1992, p. 78 en p. 188

150 Berkhout, J.M. en M.J. Hoogeveen, WFR 2015/4, p. 10 151 Berkhout, J.M. en M.J. Hoogeveen, WFR 2015/4, pp. 11-12

152 Gebaseerd op: HR 29 mei 1996, ECLI:NL:HR:1996:AA1845, BNB 1996/232; zie in dit kader tevens:

Govers-de Louw, N.M.P. en J.H.J. Jansen, WPNR 2013/6980, waarin zij kanttekeningen plaatsen bij de in subregel A1 gestelde veronderstelde sfeerovergang

153 Zie: Berkhout, T.M., NTFR 2013/982

154 Gebaseerd op: HR 17 augustus 1994, ECLI:NL:HR:1994:ZC5731, BNB 1994/319

155 Gebaseerd op: MvF 28 maart 2014, nr. DGB2014/1075; waarin de staatssecretaris naar aanleiding van de

47

1. e omvang van de portefeuille (aantallen, marktwaarde, m );

2. de wijze van financieren (risico, structurering) en de (relatieve en absolute) omvang van de financiering;

3. de aanwezigheid van een eigen onderhoudsdienst; 4. de knowhow van de eigenaar en het personeel; 5. het aantal personeelsleden;

6. de tijdsbesteding door erflater/schenker/werknemer en erfgenaam/begiftigde/werknemer;

7. een relatienetwerk;

8. het aankoop-, verhuur-, verkoopproces;

9. marktonderzoek, selectie panden en huurders, strategiebepaling, bezichtigingen; 10. contracteren: algemeen; huurcontracten afsluiten en verlengen;

11. bijhouden administratie, waaronder huren innen;

12. contacten onderhouden (huurders, gemeenten, nutsbedrijven, makelaars enzovoorts);

13. klachtenbehandeling; 14. financieren van vastgoed;

15. technisch beheer: inspecties en onderhoud/reparaties uitvoeren, al dan niet door een eigen onderhoudsdienst;

16. verbeteringen aanbrengen, al dan niet door een eigen onderhoudsdienst;

17. uitbreiden van het aantal verhuurbare meters (indien door ontwikkeling, kan de ontwikkeling gedurende de ontwikkelfase wel ondernemingsactiviteit zijn (zie norm/hypothese C)).

De hierboven gegeven opsomming van hypothesen kan aan de hand van de jurisprudentie nader worden gefalsifieerd, ze zijn zo opgesteld dat zij in de toekomst door uitspraken van de hogere en lagere rechters kunnen worden ingevuld. Indien een belastingplichtige derhalve stelt dat zij op grond van haar werkzaamheden recht heeft op de BOR en de rechter kent dit toe, dan wordt er invulling gegeven aan de norm en is deze nader gespecificeerd waardoor een ander er op kant voortbouwen. Zogezegd draagt de omstandighedencatalogus bij aan het door beide partijen gestructureerd in kaart brengen van de relevante feiten en omstandigheden

bij verhuur van vastgoed louter in onder bijzondere feiten en omstandigheden door middel van uitgevoerde werkzaamheden sprake kan zijn van het drijven van een onderneming

48

om zo een beter oordeel eraan te kunnen onttrekken. De omstandighedencatalogus die Berkhout en Hoogeveen voorschrijven is opgenomen in Appendix 1.156

Zoals uit de in Appendix 1 gegeven omstandighedencatalogus blijkt, ligt voor de beoordeling of sprake is van een onderneming bij vastgoedexploitatie de focus voornamelijk op zeer feitelijke en vaststaande gegevens. Zo wordt bijvoorbeeld naar het aantal panden en aantal vierkante meters dat belanghebbende in zijn of haar bezit heeft gevraagd, terwijl die omstandigheid voor de beoordeling of sprake is van meer dan normaal vermogensbeheer geen enkele toegevoegde waarde heeft.157

Indien de voorgaande hoofdstukken in ogenschouw worden genomen zijn de door Berkhout en Hoogeveen relevant geachte feiten en omstandigheden niet toereikend voor de beoordeling of sprake is van meer dan normaal vermogensbeheer. Louter op basis van de in Appendix 1 opgenomen omstandighedencatalogus gevraagde kwantitatieve gegevens kan immers geen beoordeling gegeven worden of de werkzaamheden die samenhangen met vastgoedexploitatie qua aard en omvang meer omhelzen dan bij normaal vermogensbeheer gebruikelijk is. Het verschil tussen normaal vermogensbeheer en meer dan normaal

vermogensbeheer ligt besloten in de factor arbeid.158 Daarnaast wordt op basis van de gewezen jurisprudentie –mijns inziens terecht– veel belang gehecht aan de aard van de geleverde arbeid. Uit de jurisprudentie blijkt dat kennis, ervaring en persoonlijke betrokkenheid bij de vastgoedexploitatie doorslaggevende factoren zijn.159 Door de

combinatie van voornoemde kwantitatieve en kwalitatieve factoren wordt door de rechterlijke macht de intentie tot het behalen van een rendement dat het rendement dat te verwachten is bij normaal vermogensbeheer te boven gaat aanwezig geacht; ergo, er is sprake van meer dan normaal vermogensbeheer. Er zijn echter ook andersluidende uitspraken waarin ondanks de aanwezigheid van jarenlange ervaring en een uitgebreid zakelijk netwerk geen sprake is van meer dan normaal vermogensbeheer.160

Nu Berkhout en Hoogeveen middels hun omstandighedencatalogus voorstaan de rechtsonzekerheid en –ongelijkheid omtrent de vastgoedexploitatie pogen weg te nemen door

156 Berkhout, T.M. en M.J. Hoogeveen, WFR 2015/4, p. 13

157 Zie bijvoorbeeld: Rechtbank Zeeland-West-Brabant 6 november 2014, nr. 14/01012,

ECLI:NL:RBZWB:2014:7941, ro. 4.7.2

158 Vergelijk: Te Niet, H.A.J.P. 2007, pp. 22-26; Dijck, J.E.A.M. van, WFR1975/5258; en Freudenthal, R.M.,

NTFR 2002/1241

159 Zie hiertoe bijvoorbeeld: Rechtbank Den Haag 3 juni 2014, ECLI:NL:RBDHA:2014:16718, NTFR

2015/1164; HR 7 oktober 1981, ECLI:NL:HR:1981:AW9757, BNB 1981/299; en Hof Arnhem-Leeuwarden 8 april 2014, ECLI:NL:GHARL:2014:2901, NTFR 2014/1393

160 Rechtbank Oost-Nederland 13 maart 2013, ECLI:NL:RBONE:2013:BZ4028, V-N 2013/20.18; en Hof

49

het invoeren van concrete norm/hypothesen waaraan voortdurend getoetst kan worden, komt het mij voor dat de catalogus in zijn huidige vorm te beperkt is. Om immers duidelijkheid te verschaffen inzake de vraag wanneer sprake is van ‘meer dan normaal vermogensbeheer’, dienen juist de factoren te worden meegenomen die ervoor zorgen dat de grens tussen normaal en meer dan normaal vermogensbeheer wordt overschreden.161 Deze mening zijn tevens Rozendal en Adriaansens aangedaan. In hun artikel stellen zij dat de

omstandighedencatalogus zoals beschreven door Berkhout en Hoogeveen niet alle relevante feiten bevat om te kunnen beoordelen of sprake is van meer dan normaal vermogensbeheer. Het voorbijgaan aan de aard en omvang van de werkzaamheden die samenhangen met vastgoedexploitatie draagt geenszins bij aan de invulling van de betreffende rechtsregel van de Hoge Raad. Om tot een juiste beoordelingsmaatstaf voor de aanwezigheid van meer dan normaal vermogensbeheer te komen, dient volgens hen de huidige omstandighedencatalogus te worden uitgebreid. Dit kan worden bewerkstelligd aan de hand van de vraag of en in hoeverre de vastgoed-bv zogenoemde property management werkzaamheden uitvoert.162

In de volgende paragraaf schetst ik een uitbreiding van de huidige omstandigheden- catalogus aan de hand van de door Rozendal en Adriaansens geopperde property management werkzaamheden en de met vastgoedexploitatie samenhangende werkzaamheden zoals die in de fiscale jurisprudentie naar voren komen.