4 Analyse organisatie
5.2 Advies prestatiemeting systeem Advies MEB
Omdat er binnen het MEB sterk op veiligheid en leverbetrouwbaarheid gestuurd wordt, moeten er prestatie-indicatoren zijn die op ook op deze kwaliteitsdoelstellingen sturen. Het is ook aan te raden subjectieve KPI’s op te stellen, die meten hoe cultuur met betrekking tot de veiligheid is (cultural controls).
KPI’s die hiervoor geschikt zijn zouden als volgt opgesteld kunnen worden:
Kwaliteit (en veiligheid)
• Percentage eindproducten die niet volgens specificaties zijn geleverd • Aantal openstaande bevindingen van audits
• Aantal overschrijdingen van vergunningen • Aantal niet ingevoerde vergunningsvoorschriften
• Percentage bijna ongelukken, waarbij terugkoppeling naar betrokkenen heeft plaatsgevonden • Aantal nee-verkopen
Cultuur
• Percentage personeel dat doelstellingen ontwikkelplan behaald heeft • Afgeronde opleidingen
• Aantal externe opleidingen
• Resultaten audit veiligheidshouding personeel • Enquête belang veiligheid onder personeel
Om het personeel te sturen, kan prestatiebeloning op basis van deze KPI´s, nuttig zijn. Binnen industriële organisaties wordt significant vaker gebruik gemaakt van KPI’s. De handelingen die werknemers moeten verrichten zijn duidelijk. Er kunnen dus maatstaven worden bepaald die meten of de handelingen goed worden uitgevoerd:
• Percentage opdrachten waarbij checklisten met betrekking tot veiligheid volledig zijn ingevuld • Percentage opgeleverde opdrachten waarbij volgens de procedures is opgeleverd
Binnen geautomatiseerde organisaties kunnen budgetten goed opgezet worden, omdat bij bepaalde aannames duidelijk is welke impact dit op de financiële resultaten zal hebben:
• Aantal correcties op operationeel plan • Afwijking van budget
• Hoeveelheid chloor en loog geproduceerd • Bezettingsgraad fabriek
Omdat de relatie duidelijk is, hoeft het budget niet vaak besproken te worden. In verband met de huidige economische situatie zullen de budgetten iets meer in de gaten gehouden worden.
Bij nieuwe investeringen moeten de kosten van vermogen ook worden meegenomen. Een methodiek als EVA kan hiervoor worden gehanteerd. Deze methodiek is geschikt voor (grotere) industriële organisaties gehanteerd, die zich in een mature life-cycle bevinden. Gebruik van de balanced scorecard zal, in verband met de levensfase van chloor en loog, niet relevant zijn voor de SU.
Advies SU
Binnen de SU zijn taken van werknemers niet geheel omschreven, bovendien wordt het werk gezien als moeilijk. Het is daarom lastig KPI´s te bepalen, ook omdat het proces minder duidelijk is. In een dergelijke situatie kan het beste op budgetten worden gesteund (results control). Ook is de cultuur in de SU erg geschikt om op financiële resultaten te sturen. Door de huidige veranderingen binnen de organisatie moet er op dit moment intensief met de budgetten en financiële resultaten gewerkt worden, er moet veel overleg over plaatsvinden. Budgetten moeten scherper worden opgesteld en bij verschillen moet een verklaring van de verantwoordelijke manager verwacht worden. Om de per maand niet gelijk verdeelde kosten mee te nemen in een oordeel, moeten de prestaties niet alleen met het budget worden vergeleken, maar ook met dezelfde periode in het voorgaande jaar. Het budget kan in het AN systeem namelijk niet per maand worden opgesteld, maar er zijn wel seizoensinvloeden aanwezig.
Omdat de afdelingen vrij klein zijn, volstaan simpele financiële modellen om te bepalen hoe de afdeling presteert. Gebruik van de balanced scorecard zal, in verband met de levensfase van de meeste diensten, niet relevant zijn voor de SU.
Voor de activiteiten die afgestoten gaan worden zijn vooral resultaten op de korte termijn belangrijk. Investeringen moeten worden geminimaliseerd, tenzij deze op korte termijn iets opleveren. Voor de overige activiteiten moet de mogelijke winstgevendheid bepaald worden, bij het selecteren van nieuwe investeringen. Hierbij moeten ook de kosten van kapitaal worden meegewogen, dit is een bewezen techniek in de dienstverlenende sector.
Binnen de SU moeten de volgende indicatoren gemonitord worden: • Resultaat ten opzichte van budget
• Resultaat ten opzichte van periode voorgaand jaar • Resultaat op korte termijn
6 Reflectie
De doelstelling van dit onderzoek is om een advies te geven over een geschikt MCS en PMS. Om dit te doen is gebruik gemaakt van de contingentietheorie, een theorie afkomstig uit de organisatiekunde. Om de organisatie te verkennen is gebruik gemaakt van kwalitatieve onderzoekstechnieken.
De bovenstaande methodiek heb ik gebruikt voor zowel een dienstverlenende als een industriële organisatie. De methodiek kan ook voor andere situaties gebruikt worden, waarbij een passend advies het resultaat zal zijn.
Beperkingen contingentietheorie
Er is kritiek op de contingentietheorie binnen management accounting. De theorie geeft slechts voor de hand liggende aanwijzingen en de aanwijzingen die zij geeft zijn erg vaag. Er wordt alleen maar van een soort systeem gesproken, bijvoorbeeld in de verdeling organisch versus mechanistisch (Chenhall, 2003). Ook wordt er weinig informatie gegeven over hoe een systeem gebruikt moet worden (Malmi, & Granlund, 2009). Zimmerman (2001) geeft zelfs aan dat de gehele literatuur binnen Management Accounting niet verder komt dan het beschrijven van verschillende situaties. Ittner en Larcker (2002) geven aan dat dit eigenlijk voor de gehele accounting literatuur geldt, volgens hen moet er meer naar literatuur op het gebied van Corporate Finance worden gekeken. Door zowel een advies te geven over het MCS als over het PMS, heb ik geprobeerd concreter te worden. Een advies over alleen de control methodiek is inderdaad erg vaag. Dit onderzoek geeft echter ook aan welke maatstaven daarbij gebruikt kunnen worden.
Malmi en Granlund (2009) geven aan dat het idee dat er bij de onderzochte organisaties altijd het meest optimale MCS gebruikt wordt, geen geldige aanname is. Volgens hen is op die manier wel data verkregen waar de contingentietheorie op gebaseerd is. Fisher (1998) noemt vier niveaus van
contingentieonderzoek. Op het eerste niveau is er inderdaad geen sprake van een relatie met ondernemingsprestaties. Sinds het artikel van Simons (1987), waar de relatie tussen de strategie en het MCS onderzocht is, wordt de prestatie van de onderneming wel meegenomen. In termen van Fisher (1998) wordt dit level 2 onderzoek genoemd. De meest actuele literatuur kan zelfs onder de noemer level 4 worden geschaard. Binnen level 4 wordt niet naar één aspect van het MCS gekeken, maar naar pakket van maatregelen, zoals Malmi en Brown (2008) een MCS beschrijven. Ik heb mijn onderzoek zo veel mogelijk gebaseerd op artikelen waarbij de prestaties van de ondernemingen die onderzocht zijn ook meegenomen. Het advies wat ik met in rapport geef, zal dus zorgen voor een betere fit tussen de organisatie en haar MCS/PMS. Dat zal een hogere winstgevendheid tot resultaat hebben.
Binnen een afdeling kan het zo zijn dat een MCS anders gebruikt wordt, dan wat de bedoeling was. Een systeem past zich op een dergelijke manier meer automatisch aan, aan de locale
contingentievariabelen (Ahrens, & Chapman, 2007). Omdat de afdelingen niet zo groot zijn, dat er totaal andere gebruiken van een MCS op na gehouden zullen worden, heb ik dit onderwerp niet al te uitgebreid behandeld. Toch is natuurlijk het hele contingentie idee, dat ik in dit onderzoek hanteer, gevolg van de verschillende scores op contingentievariabelen. Wanneer afdelingen van de SU of het MEB zelf op deze contingentievariabelen verschillen, zal het MCS eventueel voor die afdeling specifieke aanpassingen moeten kennen.
Beperkingen kwalitatief onderzoek
De organisatie is geanalyseerd door interviews met managers en personeelsleden te houden en door inhoudsanalyse op documenten toe te passen. Een kwalitatieve case study is erg geschikt voor het veld van management accounting (Scapens, 1990). Volgens Scapens (1990) heeft dergelijk onderzoek drie nadelen.
Ten eerste is het lastig de grens van het onderwerp te bepalen. Het te onderzoeken object behoort vaak tot een groter systeem (Scapens, 1990). Zo ook bij AN, waar het MEB en de SU onderdeel uitmaken van dezelfde Business unit. Het is in een dergelijk geval moeilijk af te bakenen wat onderzocht moet worden. Binnen Delfzijl zijn er ook veel onderlinge relaties tussen de organisatieonderdelen. In de analyse heb ik aangegeven waar er een overlap is tussen de organisatieonderdelen.
Een tweede beperking van kwalitatief onderzoek is dat de mening van de onderzoeker ook erg veel invloed heeft op de manier van dataverzameling. De techniek is niet objectief (Scapens, 1990). Ik heb de kwaliteit gewaarborgd door dezelfde onderwerpen met meer respondenten te behandelen en door ook andere informatiebronnen aan te spreken. Ook zijn veel managers twee keer geïnterviewd. Het derde nadeel is dat confidentiële informatie niet naar buiten komt (Scapens, 1990). Om de contingentievariabelen voor AN te beschrijven was er echter nauwelijks behoefte aan vertrouwelijke informatie. Voor veel variabelen heb ik meer informatie verkregen, dan dat er in de analyse gebruikt is.
Literatuur
Abernethy, M. A., Brouwens, J., & Van Lent, L. (2009). The role of performance measures in the intertemporal decisions of business unit managers. The University of
Melbourne / Tilburg University Working Paper, Version August Retrieved from
http://center.kub.nl/staff/lent/myopia.pdf Abernethy, M. A., & Brownell, P. (1999). The role of
budgets in organizations facing strategic change: An exploratory study. Accounting, Organizations and
Society, 24(3), 189-204.
Ahrens, T., & Chapman, C. S. (2007). Management accounting as practice. Accounting, Organizations and
Society, 32(1/2), 5-31.
Baarda, D. B., & de Goede, M. P. M. (2001). Methoden en
technieken (3e herz dr ed.). Groningen etc.: Stenfert
Kroese.
Baskerville, R. F. (2003). Hofstede never studied culture.
Accounting, Organizations and Society, 28, 1-14.
Brownell, P., & Dunk, A. S. (1991). Task uncertainty and its interaction with budgetary participation and budget emphasis: Some methodological issues and empirical investigation. Accounting, Organizations and Society,
16(8), 693-703.
Chapman, C. S. (1997). Reflections on a contingent view of accounting. Accounting, Organizations and Society,
22(2), 189-205.
Chenhall, R. H., & Morris, D. (1995). Organic decision and communication processes and management accounting systems in entrepreneurial and conservative business organizations. Omega, 23(5), 485-497.
Chenhall, R. H. (2003). Management control systems design within its organizational context: Findings from contingency-based research and directions for the future. Accounting, Organizations and Society, 28(2-3), 127-168.
Chenhall, R. H., & Morris, D. (1986). The impact of structure, environment, and interdependence on the perceived usefulness of management accounting systems. The Accounting Review, 61(1), 16-35. Deshpandé, R., Farley, J. U., & Webster, F. E.,Jr. (1993).
Corporate culture, customer orientation, and
innovativeness in japanese firms: A quadrad analysis.
The Journal of Marketing, 57(1), 23-37.
Duncan, R. B. (1972). Characteristics of organizational environments and perceived environmental uncertainty.
Administrative Science Quarterly, 17(3), 313-327.
Emans, B. (2002). Interviewen : Theorie, techniek en
training (4th ed.). Groningen: Stenfert Kroese.
Ezzamel, M. (1990). The impact of environmental uncertainty, managerial autonomy and size on budget characteristics. Management Accounting Research,
1(3), 181-197.
Ferreira, A., & Otley, D. (2009). The design and use of performance management systems: An extended framework for analysis. Management Accounting
Research, 20(4), 263-282.
Fisher, J. G. (1998). Contingency theory, management control systems and firm outcomes: Past results and future directions. Behavioral Research in Accounting,
10, 47-64.
Fisher, J., & Govindarajan, V. (1993). Incentive compensation design, strategic business unit mission, and competitive strategy. Journal of Management
Accounting Research, 5, 129-144.
Flick, U. (2006). An introduction to qualitative research (3 [rev a exp] ed.). London etc.: Sage.
Garvey, G. T., & Milbourn, T. T. (2000). EVA versus earnings: Does it matter which is more highly correlated
with stock returns? Journal of Accounting Research,
38(, Supplement: Studies on Accounting Information
and the Economics of the Firm), 209-245.
Govindarajan, V., & Fisher, J. (1990). Strategy, control systems, and resource sharing: Effects on business-unit performance. The Academy of Management Journal,
33(2), 259-285.
Govindarajan, V., & Gupta, A. K. (1985). Linking control systems to business unit strategy: Impact on performance. Accounting, Organizations and Society,
10(1), 51-66.
Gul, F. A., & Chia, Y. M. (1994). The effects of management accounting systems, perceived environmental uncertainty and decentralization on managerial performance: A test of three-way interaction.
Accounting, Organizations and Society, 19(4-5),
413-426.
Harrison, G. L., & McKinnon, J. L. (1999). Cross-cultural research in management control systems design: A review of the current state. Accounting, Organizations
and Society, 24, 483-506.
Harrison, R. (1972). Understanding your organization's character. Harvard Business Review, 50(3), 119. Hartmann, F. G. H. (2000). The appropriateness of RAPM:
Toward the further development of theory. Accounting,
Organizations and Society, 25(4-5), 451-482.
Henri, J. (2006). Organizational culture and performance measurement systems. Accounting, Organizations and
Society, 31(1), 77-103.
Hofstede, G. (1980). Culture’s consequences: International
differences in work-related values. Thousand Oaks,
C.A.: Sage Publications.
Hoque, Z. (2004). A contingency model of the association between strategy, environmental uncertainty and performance measurement: Impact on organizational performance. International Business Review, 13(4), 485-502.
Hoque, Z., & James, W. (2000). Linking balanced scorecard measures to size and market factors: Impact on organizational performance. Journal of Management
Accounting Research, 12(1), 1-17.
Ittner, C. D., & Larcker, D. F. (2001). Assessing empirical research in managerial accounting: A value-based management perspective. Journal of Accounting and
Economics, 32(1-3), 349-410.
Ittner, C. D., & Larcker, D. F. (2002). Empirical managerial accounting research: Are we just describing
management consulting practice? European Accounting
Review, 11(8), 787-794.
Kaplan, R. S., & Norton, D. P. (1996). Linking the balanced scorecard to strategy. California Management Review,
39(1), 53-79.
Khandwalla, P. N. (1977). The design of organizations. New York etc.: Harcourt Brace Jovanovich. Kuiper, E. (2009). Analyse van de administratieve
organisatie / interne controle binnen AkzoNobel delfzijl.
Groningen: Rijksuniversiteit Groningen.
Malina, M. A., & Selto, F. H. (2004). Choice and change of measures in performance measurement models.
Management Accounting Research, 15(4), 441-469.
Malmi, T., & Brown, D. A. (2008). Management control systems as a package—Opportunities, challenges and research directions. Management Accounting Research,
19(4), 287-300.
Malmi, T., & Granlund, M. (2009). In search of
management accounting theory. European Accounting
McSweeney, B. (2002). Hofstede's model of national cultural differences and their consequences: A triumph of faith - a failure of analysis. Human Relations, 55(1), 89-118.
Merchant, K. A., & Van der Stede, W. A. (2007).
Management control systems: Performance measurement, evaluation and incentives (2nd ed.).
Harlow: Financial Times/Prentice Hall.
Merchant, K. A. (1984). Influences on departmental budgeting: An empirical examination of a contingency model. Accounting, Organizations and Society, 9(3-4), 291-307.
Merchant, K. A. (1985). Budgeting and the propensity to create budgetary slack. Accounting, Organizations and
Society, 10(2), 201-210.
Miles, R. E., Snow, C. C., Meyer, A. D., & Coleman, H. J.,Jr. (1978). Organizational strategy, structure, and
process. New York: McGraw-Hill.
Miller, D., & Friesen, P. H. (1982). Innovation in
conservative and entrepreneurial firms: Two models of strategic momentum. Strategic Management Journal,
3(1), 1-25.
Mintzberg, H. (1993). Structure in fives: Designing
effective organizations. Upper Saddle River, N.J.:
Prentice-Hall.
Mooraj, S., Oyon, D., & Hostettler, D. (1999). The balanced scorecard: A necessary good or an unnecessary evil? European Management Journal,
17(5), 481-491.
Murray, J. A. (1984). A concept of entrepreneurial strategy.
Strategic Management Journal, 5(1), 1-13.
Nelson, M. W. (2003). Behavioral evidence on the effects of principles- and rules-based standards. Accounting
Horizons, 17(1), 91-104.
Otley, D. (1999). Performance management: A framework for management control systems research.
Management Accounting Research, 10(4), 363-382.
Otley, D. T. (1980). The contingency theory of
management accounting: Achievement and prognosis.
Accounting, Organizations and Society, 5(4), 413-428.
Ouchi, W. G. (1979). A conceptual framework for the design of organizational control mechanisms.
Management Science, 25(9), 833-848.
Reynolds, P. D. (1986). Organizational culture as related to industry, position and performance: A preliminary report. Journal of Management Studies, 23(3), 333-345.
Scapens, R. W. (1990). Researching management accounting practice: The role of case study methods.
The British Accounting Review, 22(3), 259-281.
Simons, R. (1987). Accounting control systems and business strategy: An empirical analysis. Accounting,
Organizations and Society, 12(4), 357-374.
Simons, R. (1990). The role of management control systems in creating competitive advantage: New perspectives. Accounting, Organizations and Society,
15(1-2), 127-143.
Simons, R. (1995). Control in an age of empowerment.
Harvard Business Review, 73(2), 80-88.
Sorenson, O. (2003). Interdependence and adaptability: Organizational learning and the long-term effect of integration. Management Science, 49(4, Special Issue on Managing Knowledge in Organizations: Creating, Retaining, and Transferring Knowledge), 446-463. Sprinkle, G. B. (2000). The effect of incentive contracts on
learning and performance. The Accounting Review,
75(3), 299-326.
Thompson, J. D. (1967). Organizations in action: Social
science bases of administrative theory New York, NY,
US: McGraw-Hill.
Van der Stede, W. A., Chow, C. W., & Lin, T. W. (2006). Strategy, choice of performance measures, and performance. Behavioral Research in Accounting, 18(1), 185-205.
Ven, A. H. V. d., & Delbecq, A. L. (1974). A task contingent model of work-unit structure. Administrative Science
Quarterly, 19(2), 183-197.
Verbeeten, F. H. M., & Boons, A. N. A. M. (2009). Strategic priorities, performance measures and performance: An empirical analysis in dutch firms.
European Management Journal, 27(2), 113-128.
Verschuren, P., & Doorewaard, H. (2000). Het ontwerpen
van een onderzoek (3rd ed.). Utrecht: Lemma.
Zimmerman, J. L. (2001). Conjectures regarding empirical managerial accounting research. Journal of Accounting
and Economics, 32(1-3), 411-427.