Vormt de vrijstelling van vennootschapsbelasting voor zeehavens, opgenomen in artikel 6c Wet op Vennootschapsbelasting 1969, staatssteun in de zin van artikel 107 Verdrag betreffende de werking van de Europese Unie?

Vormt de vrijstelling van vennootschapsbelasting voor zeehavens, opgenomen

in artikel 6c Wet op Vennootschapsbelasting 1969, staatssteun in de zin van

artikel 107 Verdrag betreffende de werking van de Europese Unie?

Naam: Martha Nagel Studentnummer: 10881956 Studierichting: Fiscaal Recht Begeleider: Jan van de Streek

2

Voorwoord

Voor u ligt mijn scriptie inzake de vrijstelling in de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 van zeehavens. In deze scriptie heb ik in het licht van het verbod op staatssteun onderzocht of deze vrijstelling van zeehavens gerechtvaardigd is. Ik heb deze scriptie geschreven in het ka-der van mijn opleiding Fiscaal recht. Alhoewel ik het schrijven van mijn scriptie zeker niet als een van de mindere onderdelen van de opleiding heb ervaren, heeft het toch de nodige tijd en moeite gekost dit eindresultaat aan u te kunnen presenteren.

Ik dank mijn scriptiebegeleider, Jan van de Streek, voor zijn begeleiding tijdens het schrijf-proces. Daarnaast wil ik mijn ouders, Menno en Thea Nagel, en mijn vriend, Quido Strihavka, bedanken voor hun onophoudelijke steun en hun motivatie gedurende het schrijven van deze scriptie.

Martha Nagel

3

Inhoudsopgave

Hoofdstuk 1. Het wetsvoorstel 'Wet modernisering Vpb-plicht overheidsondernemingen'. ... 8

Overheidsbedrijven onder de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (oud) ... 8

Achtergrond en doel van een vennootschapsbelastingplicht voor overheidsbedrijven ... 9

Inhoud van de vennootschapsbelastingplicht voor overheidsbedrijven ... 12

Hoofdstuk 2. Een vrijstelling voor overheidsbedrijven van vennootschapsbelasting en staatssteun. ... 16

Staatssteun ... 16

Overheidsbedrijven ... 24

Hoofdstuk 3. Zeehavens en staatssteun. ... 29

Inleiding ... 29

Zeehavens ... 29

Het fiscale regime in de ons omringende landen ... 32

Zeehavens en staatssteun ... 36

Hoofdstuk 4. Conclusie: rechtvaardiging van de vrijstelling van vennootschapsbelasting voor zeehavens. ... 43 Literatuurlijst ... 45 Boeken ... 45 Tijdschriftartikelen... 45 Rapporten ... 45 Europese Unie ... 45

Jurisprudentie EU Hof van Justitie ... 46

Kamerstukken ... 46

4

Afkortingen en definities

- Art.: artikel.

- CGI: Code général des impôts.

- De Commissie: de Europese Commissie.

- Directe overheidsbedrijven: publiekrechtelijke rechtspersonen.

- Het wetsvoorstel: het wetsvoorstel ‘Wet modernisering Vpb-plicht overheidsonderne-mingen’.

- Indirecte overheidsbedrijven: lichamen waarvan uitsluiten Nederlandse publiekrechte-lijke rechtspersonen onmiddellijk of middellijk aandeelhouders, deelnemers of leden zijn, alsmede lichamen waarvan de bestuurders uitsluitend door Nederlandse publiek-rechtelijke rechtspersonen onmiddellijk of middellijk worden benoemd en ontslagen en welke vermogen bij liquidatie uitsluitend ter beschikking van Nederlandse publiek-rechtelijke rechtspersonen komt (art. 2 lid 7 Wet Vpb 1969).

- KStG: Körperschaftsteuer.

- Level playing field: een rechtsvaardigheidsprincipe, alle spelers spelen het spel vol-gens dezelfde regels.

- Overheidsbedrijven: directe en indirecte overheidsbedrijven.

- Steunmaatregel: een regeling op grond waarvan aan ondernemingen individuele steun kan worden toegekend, alsmede elke regeling op grond waarvan steun niet gebonden is aan een specifiek project voor onbepaalde tijd en/of voor een onbepaald bedrag aan een of meer ondernemingen kan worden toegekend.

- VNG: Vereniging van Nederlandse Gemeenten.

- VwEU: Verdrag betreffende de werking van de Europese Unie.

- Wet Vpb 1969: Wet op de vennootschapsbelasting 1969.

5

- Zeehavens: indirechte overheidsbedrijven waarvan de activiteiten hoofdzakelijk be-staan uit het beheren, ontwikkelen of exploiteren van een zeehaven of uit werkzaam-heden die daaraan dienstbaar zijn.

6

Inleiding

Een belastingplicht voor overheidsbedrijven, opgenomen in art. 6c Wet Vpb 1969. De invoering van de belastingplicht voor overheidsbedrijven heeft een lange geschiedenis achter zich en wellicht dat menigeen zich verbaasd heeft over de daadwerkelijke totstandkoming hiervan. Uiteraard had Neder-land weinig keus nadat de Europese Commissie geconcludeerd had dat de vrijstelling van ven-nootschapsbelasting die aan Nederlandse overheidsbedrijven werd verleend, onverenigbare staatss-teun is in de zin van art. 107 lid 1 VwEU. De vennootschapsbelastingplicht voor overheidsbedrijven is dan ook op 26 mei 2015 ingevoerd en vindt voor het eerst toepassing met betrekking tot boekjaren die aanvangen op of na 1 januari 2016.

Nederland heeft echter niet volledig gehoor gegeven aan de wens van de Europese Commissie tot afschaffing van de belastingvrijstelling van overheidsbedrijven. De Wet Vpb 1969 kent namelijk een tijdelijke vrijstelling voor de Nederlandse zeehavens, heden opgenomen in art. 6c. Voor deze zeeha-vens is een gelijk Europees speelveld van belang. Derhalve onderzoekt de Europese Commissie de positie van zeehavens in andere Europese lidstaten. In afwachting hiervan is deze (tijdelijke) vrijstelling voor de Nederlandse zeehavens opgenomen.

Probleemstelling en opbouw

Naar aanleiding van bovenstaande is bij mij de vraag gerezen of de vrijstelling zoals deze opgenomen is in art. 6c Wet Vpb 1969 gerechtvaardigd is in het kader van staatssteun. Met deze scriptie hoop ik hier een antwoord op te kunnen geven. Hiertoe kijk ik naar de inhoud en achtergrond van de wet en meer specifiek de vennootschapsbelastingplicht voor overheidsbedrijven, maar ook naar het begrip staatssteun en dit in combinatie met de vrijstelling van vennootschapsbelasting voor zeehavens. Ik begin deze scriptie met een algemene inleiding omtrent de Wet modernisering Vpb-plicht over-heidsondernemingen. Ik zal de (voorheen geldende) vrijstelling van vennootschapsbelasting voor overheidsbedrijven bespreken, maar ook de achtergrond en het doel en uiteraard de inhoud van de vennootschapsbelastingplicht voor overheidsbedrijven.

In hoofdstuk 2 ga ik in op het begrip staatssteun zelf. Dit is immers een belangrijk begrip binnen de geschiedenis van de invoering van de vennootschapsbelastingplicht voor overheidsbedrijven. Vervol-gens toets ik of de vrijstelling van vennootschapsbelasting zoals deze voor overheidsbedrijven gold als staatssteun kan worden aangemerkt.

In mijn derde hoofdstuk kom ik toe aan de fiscale positie van zeehavens. In dit hoofdstuk ga ik in op de specifieke vrijstelling van art. 6c Wet Vpb 1969 voor de Nederlandse zeehavens. Ik toets deze

7

vrijstelling zelfstandig aan het begrip staatssteun en om een compleet beeld te schetsen, sta ik ook (kort) stil bij het fiscale regime voor zeehavens in de ons omringende landen.

Tot slot zet ik in het laatste hoofdstuk mijn conclusie uiteen. Hierin geef ik antwoord op de vraag of de vrijstelling van vennootschapsbelasting voor zeehavens, opgenomen in art. 6c Wet Vpb 1969, gerechtvaardigd is of dat deze vrijstelling staatssteun vormt in de zin van art. 107 VwEU.

Methodologische verantwoording

Om tot de beantwoording van mijn onderzoeksvraag te komen heb ik een literatuuronderzoek gedaan. Ik heb hiervoor verschillende bronnen geraadpleegd naar de achtergrond van het wetsvoor-stel en de ratio van art. 6c Wet Vpb 1969. De bronnen die ik hiervoor heb geraadpleegd zijn zowel primair (wetgeving en parlementaire stukken) als secundair van aard (juridische boeken en tijdschriftartikelen).

8

Hoofdstuk 1. Het wetsvoorstel 'Wet modernisering Vpb-plicht

overheidsondernemingen'.

“Het creëren van een gelijk speelveld..”

Overheidsbedrijven onder de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (oud)

De vrijstelling van vennootschapsbelasting voor overheidsbedrijven vindt zijn oorsprong in de Wet belastingheffing overheidsbedrijven 1956. Tot 28 juni 1956 werden overheidsbedrijven in de Wet Vpb 1941 betrokken als belastingplichtigen. Aangezien de praktische uitvoering hiervan schijnbaar op te veel belastingtechnische bezwaren stuitte, zijn overheidsbedrijven onder de Wet belastingheffing overheidsbedrijven 1956 vrijgesteld van vennootschapsbelasting.1 De Memorie van Toelichting op de Wet Belastingheffing overheidsbedrijven 1956 geeft aan dat een van de belangrijkste kernpunten van het probleem van de fiscale positie van overheidsbedrijven ziet op de concurrentiepositie ten opzichte van de particuliere ondernemingen. Er wordt erkend dat een vrijstelling van vennootschapsbelasting voor overheidsbedrijven een aanmerkelijk voordeel oplevert ten aanzien van particuliere ondernemingen die betrokken worden in de heffing van vennootschapsbelasting. Dit is uiteraard niet aan de orde bij overheidsbedrijven met een monopoliepositie en het betrekken van deze bedrijven in de vennootschapsbelasting wordt dan ook niet wenselijk geacht. Tezamen met de belastingtechnische moeilijkheden waren dit de belangrijkste redenen overheidsbedrijven zeer beperkt vennootschapsbelastingplichtig te maken. Er is gekozen voor een limitatieve opsomming van de belastingplichtige concurrende overheidsbedrijven in de vennootschapsbelasting. Met betrekking tot havenbedrijven wordt nog de volgende opmerking gemaakt: “Bij deze bedrijven zijn de elementen bedrijf en dienst

onontwarbaar vervlochten, in dier voege, dat in de regel sterk de nadruk valt op het dienen van het algemeen belang in stede van op het streven naar winst. Van enige concurrerende activiteit is meestal slechts zeer bijkomstig sprake. Mede omdat aan de belastingheffing grote fiscaal-technische bezwaren in de weg staan, dienen deze Overheidsbedrijven niet aan de belastingheffing te worden onderworpen.”2

1_{Kamerstukken II 1954/55, 3816, nr. 3, p. 3}

9

De regeling ingevoerd bij de Wet Belastingheffing overheidsbedrijven 1956 komt in grote lijnen overeen met de regeling in de Wet Vpb 1969 (oud) zoals deze gold voor invoering van het wetsvoorstel (12 juni 2015).

Onder de Wet Vpb 1969 (oud) werd een directe belasting geheven van de lichamen vermeld in de artikelen 2 en 3 van de wet.3 Art. 2 lid 1 onder a Wet Vpb 1969 (oud) betrok naamloze vennootschappen, besloten vennootschappen, open commanditaire vennootschappen en andere vennootschappen welker kapitaal geheel of ten dele in aandelen is verdeeld in de vennootschapsbelasting. Lid 7 van art. 2 Wet Vpb 1969 (oud) kende een uitzondering voor de zogenaamde indirecte overheidsbedrijven. Lichamen waarvan uitsluitend Nederlandse publiekrechtelijke rechtspersonen onmiddellijk of middellijk aandeelhouders, deelnemers of leden zijn, alsmede lichamen waarvan de bestuurders uitsluiten door Nederlandse publiekrechtelijke rechtspersonen onmiddellijk of middellijk worden benoemd en ontslagen en welker vermogen bij liquidatie uitsluitend ter beschikking van Nederlandse publiekrechtelijke rechtspersonen komt, vallen onder de definitie van indirecte overheidsbedrijven. Bij de indirecte overheidsbedrijven wordt de onderneming gedreven door tussenkomst van een ander lichaam. Hier tegenover staan de directe overheidsbedrijven, waarbij de onderneming rechtstreeks door een publiekrechtelijk lichaam wordt gedreven.4 De directe overheidsbedrijven werden genoemd in art. 2 lid 1 onder g Wet Vpb 1969 (oud). Directe en indirecte overheidsbedrijven waren slechts vennootschapsbelastingplichtig voor zover zij een bedrijf uitoefenen als genoemd in lid 3 van art. 2 Wet Vpb 1969 (oud). Lid 3 zag op ondernemingen die in concurrentie treden met het particuliere bedrijfsleven, als landbouwbedrijven, nijverheidsbedrijven en handelsbedrijven. Daarnaast werden de indirecte overheidsbedrijven in de vennootschapsbelasting betrokken indien zij met naam genoemd werden in lid 7 van art. 2 Wet Vpb 1969 (oud). Dit zijn bijvoorbeeld de N.V. Luchthaven Schiphol (art. 7 lid 2 onder h Wet Vpb 1969 (oud)) en ANB AMRO Group N.V. (art. 7 lid 2 onder n Wet Vpb 1969 (oud)).

Achtergrond en doel van een vennootschapsbelastingplicht voor overheidsbedrijven

De discussie rondom de vennootschapsbelastingplicht van overheidsbedrijven is er een die zich al jaren voortsleept. Om de lezer hiervan een beeld te doen vormen: het begon in 1995

3_{Art. 1 Wet Vpb 1969}

10

met het instellen van de Werkgroep Markt en Overheid in het kader van de operatie Marktwerking, Deregulering en Wetgevingskwaliteit. Deze Werkgroep had tot taak een analyse te maken van marktoptreden van (semi-)overheidsinstellingen in concurrentie met derden. Dit naar aanleiding van klachten uit het bedrijfsleven. Zij komt tot de conclusie dat de doelstelling van art. 2 Wet Vpb 1969 (oud), namelijk het voorkomen van oneerlijke concurrentie, niet langer bereikt wordt. In haar eindrapport adviseert zij dan ook de Wet Vpb 1969 (oud) aan te passen en overheidsbedrijven die in concurrentie treden met derden vennootschapsbelastingplichtig te maken.5 De Tweede Kamer onderschrijft deze aanbeveling en dringt bij de regering aan op een voortvarende implementatie hiervan.6 Van voortvarendheid was echter geen sprake. Het duurde tot 1999 voordat de Staatssecretaris de “Contourenschets verruiming vennootschapsbelastingplicht voor overheidsbedrijven” aan de Tweede Kamer aanbood. In deze contourenschets geldt als hoofdregel voor een vennootschapsbelastingplicht van overheidsinstellingen dat belastingplicht ontstaat indien sprake is van een door een publiekrechtelijke rechtspersoon gedreven onderneming of een uiterlijk daarmee overeenkomende werkzaamheid. Uitzondering op deze hoofdregel is de situatie dat niet in concurrentie wordt getreden met ondernemingen gedreven door natuurlijke personen of door lichamen die in Nederland of in het buitenland belastingplichtig zijn. Deze uitzondering geldt niet voor indirecte overheidsbedrijven. Hiervoor gelden dezelfde regels als voor andere privaatrechtelijke rechtspersonen, tenzij zij expliciet worden vrijgesteld. De contourenschets geeft daarnaast aan dat eventuele vrijstellingen in overeenstemming moeten zijn met Europees recht. Zij dienen te voldoen aan het gelijkheidsbeginsel en te passen binnen het doel van de wetswijziging, namelijk het voorkomen van concurrentieverstoring. Een vrijstelling voor zeehavens is in dit concept niet opgenomen.7 De bedoeling van deze contourenschets was om aan de hand van de reacties uit de maatschappij meer inzicht te krijgen in de gevolgen van een vennootschapsbelastingplicht voor overheidsbedrijven. Dit leidde uiteindelijk pas in 2007 tot een notitie over de belastingplicht van overheidsbedrijven. Op 25 september 2007 bood de Staatssecretaris van Financiën de notitie over een belastingplicht voor overheidsbedrijven aan de Tweede Kamer aan. In deze notitie is ingegaan op mogelijke varianten voor modernisering van de Wet Vpb 1969 (oud).8

Tijdens het algemeen overleg tussen de vaste commissie van Financiën en de Staatssecretaris

5_{Kamerstukken II 1996/97, 24 036, nr. 45, p. 3} 6_{Kamerstukken II 1996/97, 24 036, nr. 51}

7

Brief Staatssecretaris van Financiën 12 mei 1999, nr. AFP99/190

11

over deze notitie is door de Staatssecretaris toegezegd de voor- en nadelen van de zogenaamde ondernemingsvariant, belastingplicht voor zover sprake is van een onderneming, nader te laten onderzoeken. Aan deze variant werd door een meerderheid van de Tweede Kamer de voorkeur gegeven.9 Op dat moment achtte de Staatssecretaris het mogelijk dit rapport van het onderzoek in het najaar 2008 naar de Tweede Kamer te sturen. Na het lezen van bovenstaande beknopte geschiedenis kan men kan zich er echter niet over verbazen dat een notitie betreffende het onderzoek pas in 2012 aan de Tweede Kamer werd gezonden.10 Op 13 juni 2012 zijn ten aanzien van deze notitie vragen voorgelegd door de vaste commissie van Financiën van de Tweede Kamer aan de Staatssecretaris van Financiën.11 De Staatssecretaris heeft bij brief van 6 maart 2013 deze vragen beantwoord.12 Deze vragen en de beantwoording ervan brengen enkele belangrijke aspecten naar voren. Er wordt door het Kabinet expliciet de keuze uitgesproken voor de indirecte ondernemingsvariant, waarbij indirecte overheidsbedrijven op gelijke voet met andere marktpartijen in de heffing van vennootschapsbelasting worden betrokken. Daarnaast wordt gesproken over de situatie van een overheidsbedrijf met een monopoliepositie. De keuze voor de indirecte ondernemingsvariant leidt ertoe dat alle indirecte overheidsbedrijven belastingplichtig worden voor de vennootschapsbelasting, ongeacht of sprake is van een monopoliepositie.13

Naast de discussie die zich binnen Nederland afspeelde op het gebied van de vennootschapsbelastingplicht voor overheidsbedrijven, is door de Europese Commissie al geruime tijd onderzoek gedaan naar de mogelijke staatssteun als gevolg van de vormgeving van de vennootschapsbelastingplicht van overheidsbedrijven volgens de oude Wet Vpb 1969. Dit blijkt onder meer uit de begeleidende brief van de Staatssecretaris van Financiën bij aanbieding van de notitie over belastingplicht van overheidsbedrijven op 25 september 2007. De Staatssecretaris geeft hierin aan dat de Europese Commissie al in 1997 een onderzoek is gestart naar de vrijstelling van vennootschapsbelasting voor overheidsbedrijven in diverse lidstaten, waaronder Nederland.14 Uiteindelijk heeft dit onderzoek op 2 mei 2013 geresulteerd in een zogenoemde uitnodiging tot het nemen van dienstige maatregelen met als doel de destijds geldende vrijstelling van vennootschapsbelasting van overheidsbedrijven waarin de

9 Handelingen II 2007/08, 31 213, nr. 3, p. 5 10 _{Kamerstukken II 2011/12, 31 213, nr. 7} 11 _{Kamerstukken II 2012/13, 31 213, nr. 8} 12 _{Kamerstukken II 2012/13, 31 213, nr. 9} 13 Kamerstukken II 2012/13, 31 213, nr. 9, p. 9 14 _{Kamerstukken II 2007/08, 31 213, nr. 1, p. 9}

12

Nederlandse vennootschapswetgeving voorzag af te schaffen en ervoor te zorgen dat voor overheidsbedrijven die bij economische activiteiten betrokken zijn – in de zin van het EU-recht – dezelfde vennootschapsbelastingregeling zou gelden als voor private onderneming.15 Op de inhoud van deze uitnodiging ga ik in het volgend hoofdstuk nader in. Het Kabinet is van mening dat de dienstige maatregelen het streven om een gelijk speelveld te creëren ondersteunt en aanvaardt derhalve het voorstel voor een dienstige maatregel.16 Het Kabinet heeft op 24 mei 2013 de Commissie laten weten het voorstel voor dienstige maatregelen te aanvaarden en “voornemens is, onder voorbehoud van parlementaire goedkeuring, om binnen

een termijn van 18 maanden wetgeving vast te stellen die erop gericht is dat overheidsbedrijven die economische activiteiten uitoefenen op dezelfde wijze als private bedrijven aan vennootschapsbelasting zullen worden onderworpen”.17 Dit betekent dat wetgeving zal worden voorgesteld die erop is gericht overheidsbedrijven die economische activiteiten uitoefenen op dezelfde wijze als private bedrijven aan vennootschapsbelasting te onderwerpen. De wetgeving die hieruit heeft geresulteerd is het wetsvoorstel ‘Wet modernisering Vpb-plicht overheidsondernemingen’.

Op 16 september 2014 is dit wetsvoorstel door de Staatssecretaris aan de Tweede Kamer gezonden.18 Het wetsvoorstel is vervolgens op 18 december 2014 door de Tweede Kamer aangenomen.19 De Eerste Kamer heeft het wetsvoorstel op 26 mei 2015 aangenomen en is derhalve wet geworden.20 De vennootschapsbelastingplicht voor overheidsbedrijven zal voor het eerst toepassing vinden op boekjaren die aanvangen op of na 1 januari 2016.

Inhoud van de vennootschapsbelastingplicht voor overheidsbedrijven

Met de invoering van een vennootschapsbelastingplicht voor overheidsbedrijven werd beoogd een gelijk speelveld te creëren op het gebied van de vennootschapsbelasting voor private ondernemingen en daarmee concurrerende overheidsondernemingen. Daarnaast wordt gepoogd materieel zo min mogelijk onderscheid te maken naar de wijze waarop overheidsondernemingen (juridisch) zijn georganiseerd.21 De manier waarop dit is vorm

15 _{Persbericht Europese Commissie, 2 mei 2013, IP/13/395} 16

Kamerstukken II 2012/13, 31 213, nr. 11

17 _{Bijlage bij Kamerstukken II 2012/13, 31 213, nr. 11} 18 _{Kamerstukken II 2014/15, 34 003, nr. 1}

19 _{Kamerstukken II 2014/15, 34 003, nr. 39} 20

Kamerstukken I 2014/15, 34 003, nr. 32

13

gegeven sluit aan bij de voorkeur van het Kabinet voor de indirecte ondernemingsvariant. Publiekrechtelijke rechtspersonen worden belastingplichtig voor de vennootschapsbelasting voor zover zij een onderneming drijven (art. 2 lid 1 onder g Wet Vpb 1969). Voor de ondernemingen gedreven door de Staat geldt dat niet de Staat, maar de door de Staat gedreven ondernemingen belastingplichtig worden (art. 2 lid 2 Wet Vpb 1969). Voor de zogenaamde indirecte overheidsbedrijven geldt dat voor de vennootschapsbelastingplicht wordt aangesloten bij de rechtsvorm. Hiermee is de tekst van art. 2 lid 7 Wet Vpb 1969 (oud) komen te vervallen. Dat betekent dat vennootschappen waarvan de aandelen direct of indirect geheel in handen zijn van Nederlandse publiekrechtelijke rechtspersonen integraal belastingplichtig worden, tenzij sprake is van een vrijstelling. Voor verenigingen en stichtingen onder leiding van een Nederlands publiekrechtelijk rechtspersoon geldt dat zij belastingplichtig worden voor de vennootschapsbelasting indien en voor zover zij een onderneming drijven. Hierbij sluit art. 4 van de Wet Vpb 1969 (oud) aan. Dit artikel ziet op het begrip ‘drijven van een onderneming’. Dit is van belang voor het bepalen van de belastingplicht van stichtingen en verenigingen en door invoering van het wetsvoorstel ook voor directe overheidsbedrijven. Art. 4 onder a Wet Vpb 1969 (oud) breidt het begrip ‘drijven van een onderneming’ uit met een uiterlijk daarmee overeenkomende werkzaamheid waardoor in concurrentie wordt getreden met belastingplichtige ondernemingen. Deze uitbreiding geldt nu ook voor directe overheidsbedrijven.

In art. 2 Wet Vpb 1969 (oud) wordt daarnaast nog een tiende lid toegevoegd. Lid 10 ziet op buitenlandse rechtspersonen, vergelijkbaar met een Nederlandse publiekrechtelijke rechtspersoon. Deze worden op overeenkomstige wijze in de vennootschapsbelasting betrokken als Nederlandse publiekrechtelijke rechtspersonen die in Nederland opereren. Zij zijn eveneens slechts aan de belasting onderworpen voor zover zij een onderneming drijven (art. 3 lid 3 Wet Vpb 1969).

Bovenstaande vormt de basis voor de belastingplicht van overheidsbedrijven. Het wetsvoorstel kent daarnaast enkele vrijstellingen, onder te verdelen in algemene vrijstellingen en specifieke vrijstellingen. De specifieke vrijstellingen zijn opgenomen in de artt. 6b en 6c Wet Vpb 1969. In art. 6b Wet Vpb 1969 is een vrijstelling opgenomen voor academische ziekenhuizen en onderwijsinstellingen. Art. 6c Wet Vpb 1969 bevat de vrijstelling voor zeehavens, welke vrijstelling in deze scriptie centraal staat. De tekst van art. 6c Wet Vpb 1969 luidt als volgt:

14 “Van de belasting zijn vrijgesteld:

a. Groningen Seaports N.V.; b. Havenbedrijf Amsterdam N.V.; c. Havenbedrijf Rotterdam N.V.; d. Havenschap Moerdijk; e. N.V. Port of Den Helder; f. Zeeland Seaports N.V., en

g. lichamen waarvan de activiteiten hoofdzakelijk bestaan uit het beheren, ontwikkelen of exploiteren van een zeehaven of uit werkzaamheden die daaraan dienstbaar zijn en waarvan: 1°. de bestuurders uitsluitend door de lichamen, bedoeld in de onderdelen a tot en met f, onmiddellijk of middellijk, worden benoemd en ontslagen en waarvan het vermogen bij liquidatie uitsluitend ter beschikking komt van de lichamen, bedoeld in de onderdelen a tot en met f, of

2°. uitsluitend de lichamen, bedoeld in de onderdelen a tot en met f, onmiddellijk of middellijk, aandeelhouder, vennoot, deelgerechtigde of lid zijn.”

Deze vrijstelling betreft een tijdelijke vrijstelling voor bovengenoemde vijf indirecte overheidsbedrijven en een direct overheidsbedrijf. Deze uitzonderingspositie voor zeehavens vervalt op een bij koninklijk besluit te bepalen tijdstip. De vrijstelling is opgenomen om een gelijk speelveld te creëren voor zeehavens binnen de Europese Unie. Daar onduidelijkheid bestaat omtrent de positie van zeehavens in andere lidstaten van de Europese Unie, heeft de Europese Commissie te kennen gegeven dit nader te onderzoeken. In afwachting hiervan is deze vrijstelling voor de bovengenoemde zes havenondernemingen opgenomen.22 In hoofdstuk 3 ga ik hier nader op in.

De vrijstellingen opgenomen in de artt. 8e en 8f Wet Vpb 1969 zijn de algemene vrijstellingen. Art. 8e Wet Vpb 1969 ziet op een vrijstelling voor directe overheidsbedrijven en art. 8f Wet Vpb 1969 op een vrijstelling voor indirecte overheidsbedrijven. De vrijstellingen zijn opgenomen voor interne activiteiten, quasi-inbesteding, activiteiten verricht in verband met de uitoefening van een overheidstaak of van een publiekrechtelijke bevoegdheid van de publiekrechtelijke rechtspersoon en op activiteiten verricht in het kader van een samenwerkingsverband tussen publiekrechtelijke rechtspersonen of privaatrechtelijke overheidslichamen.

15

De wet is in werking getreden met ingang van de eerste dag na de datum van uitgifte van het Staatsblad waarin zij is geplaatst, te weten 12 juni 2015. De wet zal voor het eerst toepassing vinden op boekjaren die aanvangen op of na 1 januari 2016.

16

Hoofdstuk 2. Een vrijstelling voor overheidsbedrijven van

vennootschapsbelasting en staatssteun.

“Naar een interne markt zonder belastingbelemmeringen..”

Staatssteun

Het staatssteunkader is neergelegd in art. 107 en art. 108 van het Verdrag betreffende de werking van de Europese Unie. Art. 107 VwEU beoogt in de eerste plaats de vrije mededinging in het handelsverkeer tussen de lidstaten veilig te stellen.23 Art. 107 VwEU verbiedt verstoring van de markt, welke ontstaat door steunmaatregelen van de staat specifiek gericht op bepaalde ondernemingen of bepaalde producties, in welke vorm dan ook. Indien de maatregel gericht is op alle ondernemingen is er geen sprake van staatssteun. De maatregel is in dat geval immer niet selectief, het bevoordeelt niet “bepaalde” ondernemingen of producties. Tevens is staatssteun toegestaan wanneer deze gericht is op de in lid 2 of lid 3 van art. 107 VwEU genoemde situaties.24

Art. 107 kent vier cumulatieve vereisten om te bepalen of sprake is van staatssteun:

1. Er dient sprake te zijn van een voorkeursbehandeling. De maatregel betreft een voordeel. Dit voordeel vloeit normaliter niet voort uit de gewone bedrijfsuitoefening. Het is vaste rechtspraak dat een overheidsmaatregel als steun wordt aangemerkt als de begunstigde onderneming een economisch voordeel ontvangt dat zij onder normale marktvoorwaarden niet zou hebben verkregen.25 Steun omvat niet alleen positieve prestaties, maar ook maatregelen die in verschillende vormen de lasten verlichten die normaliter op het budget van een onderneming drukken en daardoor van gelijke aard zijn en tot identieke gevolgen leiden.26 Als voorbeeld kan genoemd worden een vermindering van de belastinggrondslag of een verlaging van het belastingtarief. 2. De voorkeursbehandeling wordt bekostigd uit staatsmiddelen. Het voordeel moet

toegekend worden door de Staat of uit staatsmiddelen bekostigd worden. Onder het begrip ‘Staat’ worden tevens de lagere overheden verstaan. Het begrip steun strekt

23 _{P. Fortuin, Commentaar bij art. 107 VwEU, in: NDFR, 2011, aantekening 2} 24 _{P. Fortuin, Commentaar bij art. 107 VwEU, in: NDFR, 2011, aantekening 2} 25

HvJEU 29-04-1999, C-342-96

17

zich uit tot tegemoetkomingen van overheidswege die, in verschillende vormen, de lasten verlichten die normaliter op het budget van een onderneming drukken.27

3. Deze voorkeursbehandeling heeft een nadelig effect op de concurrentie en de handel tussen lidstaten van de Europese Unie. De maatregel dient een (voordelig) effect te hebben op ondernemingen die een economische activiteit uitoefenen, welke activiteit ziet op handel tussen lidstaten. Het is echter niet vereist dat de (begunstigende) ondernemingen zich daadwerkelijk bezig houden met import en export. Het gaat erom dat de maatregel de positie van de betreffende ondernemingen (mogelijk) beïnvloedt in vergelijking met concurrenten die betrokken zijn in grensoverschrijdende handel. Wanneer financiële steun van een staat of met staatsmiddelen bekostigd de positie van een onderneming ten opzichte van andere concurrerende ondernemingen in het intracommunautaire handelsverkeer versterkt, moet dit handelsverkeer worden geacht door de steun te worden beïnvloed.28 Er wordt al voldaan aan een ongunstige beïnvloeding van het handelsverkeer tussen de lidstaten, ongeacht de plaatselijke of regionale aard van de geleverde diensten of de omvang van het betrokken werkterrein.29 Er is geen drempel of er bestaat geen percentage waaronder het handelsverkeer tussen lidstaten kan worden geacht niet ongunstig te worden beïnvloed.30

4. Er dient sprake te zijn van selectiviteit. De vraag of aan dit criterium voldaan is, is niet eenvoudig te beantwoorden. Om staatssteun vast te stellen dient de maatregel een bepaald effect te hebben. De maatregel moet specifiek of selectief zijn in die zin dat bepaalde ondernemingen of bepaalde producties bevoordeeld worden. Dat betekent dat enige afwijking van de “normale” belastingregeling vereist is. Uit de jurisprudentie van het Europese Hof van Justitie blijkt dat de beoordeling van selectiviteit bestaat uit drie fasen.31 Allereerst dient te worden bepaald en onderzocht welke algemene of ‘normale’ belastingregeling geldt in de betrokken lidstaat. Het normale belastingtarief is het tarief van het geografische gebied dat het referentiekader vormt. Het referentiekader valt niet per definitie samen met het grondgebied van de betrokken lidstaat. De beoordeling of een belastingmaatregel al dan niet selectief is, kan tot het betrokken geografische gebied worden beperkt, indien de regionale entiteit, meer in 27 _{HvJEU 07-03-2002, C-310/99} 28 _{HvJEU 17-09-1980, C-730/79} 29 _{HvJEU 24-07-2003, C-280/00} 30 HvJEU 21-03-1990, C-142/87 31 _{HvJEU 08-12-2011, C-78/08}

18

het bijzonder wegens haar status en bevoegdheden, een fundamentele rol speelt bij de vaststelling van de politieke en economische omgeving waarin de binnen haar bevoegdheidsgebied gevestigde ondernemingen opereren.32 Dit is het referentiesysteem. Vervolgens moet worden beoordeeld en vastgesteld of het door de betrokken belastingmaatregel verschafte voordeel eventueel selectief is ten opzichte van de algemene belastingregeling door te bewijzen dat die maatregel van voornoemde algemene regeling afwijkt, voor zover zij differentiaties invoert tussen marktdeelnemers die zich, gelet op het doel van het belastingstelsel van de betrokken lidstaat, in een feitelijk en juridisch vergelijkbare situatie bevinden.33 Tot slot moet bepaald worden of de vrijstelling gerechtvaardigd wordt door de aard of het algemene oogmerk van het stelsel waarvan zij deel uitmaakt. Een maatregel die een uitzondering op de toepassing van het algemene belastingstelsel vormt, kan worden gerechtvaardigd als de betrokken lidstaat kan aantonen dat de maatregel rechtstreeks uit de basis- of hoofdbeginselen van zijn belastingstelsel voortvloeit. In die context moet een onderscheid worden gemaakt tussen de doelstellingen van een specifieke belastingregeling die buiten die regeling zijn gelegen, en de voor het bereiken van dergelijke doelstellingen noodzakelijke mechanismen die inherent zijn aan het belastingstelsel zelf.34

Indien aan bovenstaande voorwaarden cumulatief is voldaan, kan gesproken worden van staatssteun. De leden 2 en 3 van art. 107 VwEU bieden nog enkele steunmaatregelen die verenigbaar zijn met de interne markt of als verenigbaar kunnen worden beschouwd. Het betreft hier bijvoorbeeld steunmaatregelen tot herstel van de schade veroorzaakt door natuurrampen of steunmaatregelen om de cultuur en de instandhouding van het culturele erfgoed te bevorderen.

Lid 2 van art. 107 VwEU stelt de volgende steunmaatregelen verenigbaar met de interne markt:

a. Steunmaatregelen van sociale aard aan individuele verbruikers op voorwaarde dat deze toegepast worden zonder onderscheid naar de oorsprong van de producten;

b. Steunmaatregelen tot herstel van de schade veroorzaakt door natuurrampen of andere buitengewone gebeurtenissen;

32 _{P. Fortuin, Commentaar bij art. 107 VwEU, in: NDFR, 2011, aantekening 6} 33

HvJEU 06-09-2006, C-88/03

19

c. Steunmaatregelen aan de economie van bepaalde streken van de Bondsrepubliek Duitsland die nadeel ondervinden van de deling van Duitsland, voorzover deze steunmaatregelen noodzakelijk zijn om de door deze deling berokkende economische nadelen te compenseren.

Dit tweede lid voorziet in verplichte vrijstellingen. Art. 107 lid 3 VwEU voorziet in de mogelijkheid voor de Europese Commissie om steunmaatregelen verenigbaar met de gemeenschappelijke markt te verklaren.

Lid 3 van art. 107 VwEU beschouwt als verenigbaar met de interne markt:

a. Steunmaatregelen ter bevordering van de economische ontwikkeling van streken waarvan de levensstandaard abnormaal laag is of waar een ernstig gebrek aan werkgelegenheid heerst en van de in art. 349 VwEU bedoelde regio’s, rekening houdend met hun structurele, economische en sociale situatie. b. Steunmaatregelen om de verwezenlijking van een belangrijk project van

gemeenschappelijk Europees belang te bevorderen of een ernstige verstoring in de economie van een lidstaat op te heffen.

c. Steunmaatregen om de ontwikkeling van bepaalde vormen van economische bedrijvigheid of van bepaalde regionale economieën te vergemakkelijken, mits de voorwaarden waaronder het handelsverkeer plaatsvindt daardoor niet zodanig worden veranderd dat het gemeenschappelijk belang wordt geschaad. d. Steunmaatregelen om de cultuur en de instandhouding van het culturele

erfgoed te bevorderen, wanneer door deze maatregelen de voorwaarden inzake het handelsverkeer en de mededingingsvoorwaarden in de Unie niet zodanig worden veranderd dat het gemeenschappelijk belang wordt geschaad.

e. Andere soorten van steunmaatregelen aangewezen bij besluit van de Raad, op voorstel van de Commissie.

Op deze uitzonderingen wordt vaak een beroep gedaan, maar ze worden door de Europese Commissie zelden gehonoreerd.35

De begunstigende onderneming, waarvan de Europese Commissie stelt dat deze staatssteun geniet, heeft de bewijslast dat aan één van de uitzonderingen is voldaan.36

Art. 106 lid 2 VwEU kent nog een uitzondering op de mededingingsregels. Dit artikel stelt dat ondernemingen belast met het beheer van diensten van algemeen economisch belang of die het karakter dragen van een fiscaal monopolie in beginsel onder de mededingingsregels

35

J.J.A.M. Korving, Commentaar bij art. 107 VwEU, in: Fiscale Praktijkreeks, 2011, hoofdstuk 10

20

vallen, tenzij de publieke dienst anders niet (voldoende) kan worden gewaarborgd. Het verbod op staatssteun is in beginsel niet van toepassing als de overheid een onderneming, die zij belast heeft met de uitvoering van een dienst van algemeen economisch belang, compenseert voor de uitvoering hiervan. Om te bepalen of daadwerkelijk sprake is van compensatie moet voldaan zijn aan vier voorwaarden37:

1. De begunstigde onderneming moet daadwerkelijk belast zijn geweest met de uitvoering van openbare dienstverplichtingen en die verplichtingen moeten duidelijk zijn afgebakend;

2. De criteria op basis waarvan de compensatie wordt berekend moeten vooraf op objectieve en doorzichtige wijze zijn vastgesteld;

3. De compensatie mag niet hoger zijn dan nodig is om de kosten van de uitvoering van openbare dienstverplichtingen geheel of gedeeltelijk te dekken, rekening houdend met de opbrengsten, alsmede met een redelijke winst uit de uitvoering van die verplichtingen;

4. Wanneer de met de uitvoering van openbare dienstverplichtingen te belasten onderneming in een concreet geval niet wordt gekozen in het kader van een openbare aanbesteding, moet de noodzakelijke compensatie worden vastgesteld aan de hand van de kosten die een gemiddelde, goed beheerde onderneming, belast met een openbare dienstverplichting, zou hebben gemaakt om deze verplichtingen uit te voeren, rekening houdend met de opbrengsten alsmede met een redelijke winst uit de uitoefening van deze verplichtingen.

Indien aan bovenstaande cumulatieve voorwaarden zijn voldaan, is sprake van compensatie voor het uitvoeren van diensten van algemeen economisch belang. Deze compensatiesteun valt in dat kader niet onder het staatssteunverbod van art. 107 lid 1 VwEU.

De nieuwe Algemene Groepsvrijstellingsverordening (nr. 651/2014) is op 1 juli 2014 in werking getreden. Deze verordening bevat categorieën steunmaatregelen die niet door de Europese Commissie hoeven te worden goedgekeurd voordat ze ten uitvoer mogen worden gelegd. De Algemene Groepsvrijstellingsverordening ziet op de volgende categorieën38:

- Regionale steun;

- Steun voor het MKB ten aanzien van investeringen, exploitatie en toegang tot financiering;

37

HvJ EU, 24-07-2003, C-280/00

21 - Steun voor de bescherming van het milieu;

- Steun voor onderzoek, ontwikkeling en innovatie; - Opleidingssteun;

- Steun ten behoeve van kwetsbare werknemers en werknemers met een handicap; - Steun tot herstel van de schade veroorzaakt door bepaalde natuurrampen;

- Sociale vervoerssteun ten behoeve van bewoners van afgelegen gebieden; - Steun voor breedbandinfrastructuur;

- Steun voor cultuur en instandhouding van het erfgoed;

- Steun voor sportinfrastructuur en multifunctionele recreatieve infrastructuur; - Steun voor lokale infrastructuurvoorzieningen.

De maximaal te verlenen steun hangt af van de categorie en is eveneens afhankelijk van de omvang van de onderneming. Zo mogen kleine ondernemingen meer steun ontvangen dan middelgrote en grote ondernemingen.39

Een ander redmiddel vormt de Minimisverordening (Verordening EU, nr. 1407/2013). Deze verordening bepaalt dat steunmaatregelen tot een bepaalde drempel het handelsverkeer tussen de lidstaten niet ongunstig beïnvloeden en de mededinging niet vervalsen. Deze steunmaatregelen worden in dat kader niet beschouwd als staatssteun in de zin van art. 107 VwEU. De grens om een beroep te kunnen doen op deze verordening ligt bij een maximaal voordeel aan een onderneming van € 200.000 gespreid over een periode van drie jaar.

Een soortgelijke strekking heeft de Minimisverordening voor diensten van algemeen economisch belang (Verordening EU, nr. 360/2012). Deze verordening ligt in de lijn van art. 106 lid 2 VwEU. Ondernemingen die diensten van algemeen economisch belang in de zin van art. 106 lid 2 VwEU verrichten mogen een groter bedrag aan de-minimissteun ontvangen. Het plafond hiervoor bedraagt € 500.000 over een periode van drie belastingjaren. Diensten van algemeen economisch belang zijn diensten die zich door hun specifieke kenmerken onderscheiden van die van andere economische activiteiten.40 Het gaat om ondernemingen waaraan een “bijzonder taak” is toevertrouwd. Hieronder dient te worden verstaan het verrichten van diensten die een onderneming, indien zij zich door haar eigen commerciële belangen zou laten leiden, zonder compensatie niet, of niet in dezelfde mate of onder dezelfde voorwaarden, zou leveren.41 Tevens is van belang dat diensten van algemeen economisch belang gericht dienen te zijn op burgers of in het belang moeten zijn van de samenleving als

39 _{Art. 4 Verordening (EU) nr. 651/2014} 40

HvJEU, 10-12-1991, C-179/90

22

geheel. De betrokken onderneming moet door de staat met een bijzondere taak zijn belast en de onderneming moet een openbaredienstverplichting uitvoeren. De belasting met de publieke taak moet plaatsvinden door middel van een besluit, dat, afhankelijk van de wetgeving van een lidstaat, de vorm kan hebben van een wetgevings- of bestuursrechtelijke instrument, of van een contract.42

Indien een beroep kan worden gedaan op een van deze verordeningen zijn deze steuncategorieën vrijgesteld van de verplichting tot aanmelding van art. 108 lid 3 VwEU (zie hierna).

Art. 108 VwEU geeft de hoofdlijnen voor de procedure, indien de Europese Commissie tot het oordeel komt dat in een concrete situatie sprake is van staatssteun in de zin van art. 107 VwEU, welke niet verenigbaar is met de interne markt. Bij staatssteun dient een onderscheid gemaakt te worden tussen bestaande staatssteun en nieuwe staatssteun. Bestaande staatssteun vormen de steunmaatregelen:

1. Waarvoor de terugvorderingsbevoegdheid van de Europese Commissie verjaard is (art. 15, derde lid en art. 1, tweede lid, onderdeel b, onder 4, Verordening 659/1999).

2. Die vóór de invoering van het EG-Verdrag — als voorloper van het VwEU — reeds bestonden (art. 1, tweede lid, onderdeel b, onder 1, Verordening 659/1999).

3. Die bestonden vóór de toetreding van de betreffende lidstaat tot het EG-Verdrag als voorloper van het VwEU (art. 1, onderdeel b, onder 1, Verordening 659/1999).

4. Die goedgekeurd zijn door de Europese Commissie of de Raad van Ministers (art. 1, onderdeel b, onder 2, Verordening 659/1999);

5. Die worden geacht te zijn goedgekeurd op grond van art. 4, zesde lid, Verordening 659/1999 (art. 1, onderdeel b, onder 3, Verordening 659/1999).

6. Die op het moment van de inwerkingtreding van het EG-Verdrag als voorloper van het VwEU geen steun vormden, maar wel steun zijn geworden door de ontwikkeling van de gemeenschappelijke markt (art. 1, onderdeel b, onder 5, Verordening 659/1999). Onder nieuwe staatssteun vallen alle steunregelingen en individuele steun die geen bestaande steun is, met inbegrip van wijzigingen in bestaande staatssteun.

Voor nieuwe staatssteun geldt de aanmeldingsplicht van art. 108 lid 3 VwEU. De Europese Commissie dient van elk voornemen tot invoering of wijziging van steunmaatregelen tijdig op

23

de hoogte te worden gebracht, om haar opmerkingen te kunnen maken. Als nieuwe steunmaatregelen niet worden aangemeld, maakt dit de maatregel onrechtmatig. Naar aanleiding van de aanmelding van nieuwe steunmaatregelen bij de Commissie doet zij onderzoek naar de strijdigheid met art. 107 VwEU van de maatregel. Na afloop van dit onderzoek kan de Europese Commissie tot drie mogelijke beslissingen komen:

1. Er is geen sprake van staatssteun.

2. Er is wel sprake van staatssteun, maar deze is verenigbaar met het VwEU.

3. Er is sprake van staatssteun die niet kan worden gerechtvaardigd door het VwEU. Indien de Commissie van mening is dat de nieuwe steunmaatregel strijdig is met art. 107 VwEU, wordt aangevangen met de procedure genoemd in art. 108 lid 2 VwEU. Deze procedure is verder uitgewerkt in Verordening 659/1999 van de Raad van 22 maart 1999 tot vaststelling van nadere bepalingen voor de toepassing van art. 93 van het EG-Verdrag (hierna: Verordening 659/1999). Daar waar het eerste onderzoek van de Commissie dient om tot een voorlopig oordeel te komen of een bepaalde steunmaatregel verenigbaar is met het Verdrag betreffende de werking van de Europese Unie, dient de formele onderzoeksprocedure om de Europese Commissie alle gegevens te verschaffen inzake de steunmaatregel. Indien de formele onderzoeksprocedure van art. 108 lid 2 VwEU wordt ingesteld, dient de betrokken lidstaat te worden uitgenodigd zijn opmerkingen mede te delen binnen een vastgestelde termijn die in beginsel niet langer dan een maand mag zijn (art. 6 lid 1 van de Verordening 659/1999). Als de Commissie vervolgens tot de conclusie komt dat de aangemelde steun niet verenigbaar is met de gemeenschappelijke markt, zal zij een beschikking geven houdende dat de steun niet tot uitvoering mag worden gebracht (art. 7 lid 5 van de Verordening 659/1999).

De procedure betreffende bestaande staatssteun heeft een ander verloop. Ingevolge art. 17 van de Verordening 659/1999 heeft de Europese Commissie het recht om een bestaande steunmaatregel te onderzoeken. Een lidstaat is hiertoe verplicht informatie te verstrekken aan de Commissie. Naar aanleiding hiervan kan de Commissie tot het oordeel komen dat de bestaande steunmaatregel niet langer verenigbaar is met de gemeenschappelijke markt. Anders dan bij een nieuwe steunmaatregel, geeft zij hier de betrokken lidstaat een aanbeveling waarbij de betrokken lidstaat dienstige maatregelen worden voorgesteld. Die aanbeveling kan zien op:

a. Een inhoudelijke wijziging van de betrokken steunmaatregel; b. Het invoeren van procedurele vereisten;

24 c. Het afschaffen van de steunmaatregel.

Art. 19 van de Verordening 659/1999 bepaalt vervolgens dat de lidstaat de voorgestelde maatregelen kan aanvaarden. Hierna zal blijken dat deze aanvaarding niet lichtvoetig kan worden opgevat. Bij het niet aanvaarden van de voorgestelde maatregelen zal de Europese Commissie de procedure genoemd in art. 108 lid 2 VwEU starten. In een voorkomend geval dat de steunmaatregel in strijd is met het staatssteunverbod van art. 107 VwEU, bepaalt de Commissie dat de betrokken staat die steunmaatregel moet opheffen of wijzigen binnen de door haar vast te stellen termijn.

Overheidsbedrijven

De Europese Commissie heeft zich jarenlang gestoord aan de vrijstelling van onderdelen van de Nederlandse overheid van vennootschapsbelasting, enkel omdat de betreffende economi-sche activiteiten door een publiekrechtelijke rechtspersoon werden uitgeoefend. Dit zou ver-gelijkbare privaatrechtelijke rechtspersonen waarmee het publiekrechtelijke lichaam in con-currentie treedt, door deze vrijstelling van vennootschapsbelasting potentieel benadelen. Dit heeft er ook toe geleid dat de Commissie al in 1997 is begonnen met haar onderzoek.43 Uit-eindelijk heeft dit onderzoek op 2 mei 2013 geresulteerd in een zogenoemde uitnodiging tot het nemen van dienstige maatregelen. Hierin stelt de Europese Commissie Nederland formeel voor om de vrijstelling van vennootschapsbelasting voor Nederlandse overheidsbedrijven af te schaffen. “Willen we alle voordelen van de interne markt plukken, dan moet er ook eerlijke

concurrentie zijn. Daarom moeten alle spelers op de markt met gelijke wapens kunnen strij-den. Ik ben er zeker van dat Nederland zijn belastingwetgeving op dit punt zal aanpassen.”44

De Europese Commissie draagt hiertoe twee oplossingen aan:

1. Afschaffing van de vrijstelling van vennootschapsbelasting voor economische activi-teiten van overheidsinstanties, zowel als onderdeel van een overheidsinstelling als in de vorm van overheidsbedrijven, zodat publieke en private economische activiteiten op dezelfde wijze worden belast.

2. Afschaffing van de belastingvrijstelling voor overheidsbedrijven, waarbij alle econo-mische activiteiten die momenteel worden uitgeoefend door overheidsinstellingen, worden overgeheveld naar vennootschapsbelastingplichtige (overheids)bedrijven. Naar aanleiding van deze uitnodiging door de Commissie is Nederland één maand de tijd

43

Kamerstukken II 2007/08, 31 213, nr. 1, p. 9

25

geven om in te stemmen met de aanpassingen die door de Commissie zijn voorgesteld.45

Bovengenoemde uitnodiging tot het nemen van een dienstige maatregel is voorgesteld naar aanleiding van de conclusie van de Europese Commissie dat sprake is van staatssteun in de zin van art. 107 lid 1 VwEU. Zoals ik hierboven uiteen heb gezet, zijn steunmaatregelen van de staten of in welke vorm dan ook met staatsmiddelen bekostigd, die de mededingen door begunstiging van bepaalde ondernemingen of bepaalde producties vervalsen of dreigen te vervalsen, onverenigbaar met de interne markt, voor zover deze steun het handelsverkeer tus-sen de lidstaten ongunstig beïnvloedt.

Overheidsbedrijven die economische activiteiten uitoefenen, kwalificeren als onderneming in de zin van art. 107 lid 1 VwEU. Om vervolgens van staatssteun te kunnen spreken dient aan vier cumulatieve vereisten te zijn voldaan: een voorkeursbehandeling, bekostigd uit staats-middelen, welk een nadelig effect heeft op de handel en de concurrentie tussen lidstaten van de Europese Unie en er dient sprake te zijn van selectiviteit. De voorkeursbehandeling vloeit voort uit de vrijstelling van het afdragen van vennootschapsbelasting. Dit duidt op een fiscaal voordeel voor overheidsbedrijven. De maatregel houdt een voordeel in voor overheidsbedrij-ven die economische activiteiten op de markt uitoefenen, maar niet belastbaar zijn op grond van art. 2 lid 1 sub g jo. art. 2 lid 3 jo. art. 2 lid 7 Wet Vpb (oud).46 De Europese Commissie stelt daarnaast een verlies aan belastinginkomsten gelijk aan een bekostiging uit staatsmidde-len. Een maatregel waarbij de overheid aan bepaalde ondernemingen een belastingvrijstelling verleent die, hoewel in dat kader geen staatsmiddelen worden overgedragen, de financiële si-tuatie van de begunstigden verbetert ten opzichte van de andere belastingplichtigen, kan wor-den aangemerkt als een steunmaatregel van de staat in de zin van art. 107 lid 1 VwEU. Door-dat overheidsbedrijven vrijgesteld zijn van vennootschapsbelasting leidt dit volgens de Com-missie tot een verlies aan staatsmiddelen en is derhalve sprake van een maatregel bekostigd met staatsmiddelen. Een ander criteria voor de toepassing van staatssteun is een verstoring van de mededinging en effecten op het handelsverkeer. De maatregel dient het handelsverkeer tussen de lidstaten ongunstig te beïnvloeden en de mededinging te vervalsen. Uit de brief van de Europese Commissie aan Nederland blijkt niet duidelijk op welke manier de vrijstelling van vennootschapsbelasting voor overheidsbedrijven een negatieve invloed heeft op het han-delsverkeer en de mededinging. Daadwerkelijke beïnvloeding of vervalsing hoeft dan ook niet te worden aangetoond, voldoende is dat daarvan sprake kan zijn. Nederlandse

45

Persbericht Europese Commissie, 2 mei 2013, IP/13/395

26

drijven genieten een voordeel, maar van belang is de vraag of de tegenspelers van de diverse overheidsbedrijven niet een zelfde voordeel genieten. Genoemd worden Havenbedrijf Rotter-dam N.V. en N.V. Luchthaven Maastricht. Ten aanzien van Havenbedrijf RotterRotter-dam N.V. is voor deze scriptie van belang te bepalen wie de tegenspelers zijn en of ten opzichte daarvan sprake is een bevoordeling bekostigd door staatsmiddelen. Als laatste criterium geldt de selec-tiviteit van de maatregel. De maatregel dient bepaalde ondernemingen of de productie van bepaalde goederen te bevoordelen. Het referentiesysteem wordt gevormd door de Wet Vpb 1969. In beginsel wordt vennootschapsbelasting geheven van de lichamen genoemd in art. 2 Wet Vpb 1969. Overheidsbedrijven werden hiervan vrijgesteld, tenzij zij activiteiten uitoefe-nen genoemd onder art. 2 lid 3 Wet Vpb 1969 (oud) of met naam genoemd in art. 2 lid 7 Wet Vpb 1969 (oud). In deze zin wijkt de vrijstelling voor overheidsbedrijven af van de “normale” regeling. Van belang is nog of sprake is van marktdeelnemers die zich, gelet op het doel van het belastingstelsel van de betrokken lidstaat in een feitelijk en juridisch vergelijkbare situatie bevinden. Lange tijd is dit niet het geval geweest. Overheidsbedrijven waren onder de Wet Vpb 1941 nog belastingplichtig. Toen daar in 1956 verandering in werd gebracht, was het aantal overheidsbedrijven dat in concurrentie treed met private ondernemingen zo beperkt dat de wetgever besloten heeft een selecte lijst op te nemen in de wet met daarin de belasting-plichtige overheidsbedrijven. Sinds 1956 bieden overheidsbedrijven in toenemende mate goe-deren en diensten op de markt aan. Derhalve treden zij in concurrentie met private onderne-mingen die verplicht zijn tot het betalen van vennootschapsbelasting. Een laatste vraag die in dit kader gesteld kan worden, is of de vrijstelling gerechtvaardigd wordt door de aard of het algemene oogmerk van het stelsel waarvan zij deel uitmaakt. Een maatregel die een uitzonde-ring op de toepassing van het algemene belastingstelsel vormt, kan worden gerechtvaardigd als de betrokken lidstaat kan aantonen dat de maatregel rechtstreeks uit de basis- of hoofdbe-ginselen van zijn belastingstelsel voortvloeit. Noch Nederland, noch de Europese Commissie heeft een rechtvaardiging aangedragen voor de belastingvrijstelling voor overheidsbedrijven. Op grond van bovenstaande is de Europese Commissie tot de conclusie gekomen dat een vrij-stelling van vennootschapsbelasting voor overheidsbedrijven een selectief voordeel vormt, welk voordeel niet gerechtvaardigd kan worden. Dit voordeel kan de mededinging vervalsen en de handel tussen lidstaten ongunstig beïnvloeden. Derhalve kan gesproken worden van staatssteun in de zin van art. 107 lid 1 VwEU.47

27

Alhoewel de Europese Commissie op grond van bovenstaande geconstateerd heeft dat sprake is van verboden staatssteun, kunnen lid 2 en lid 3 van art. 107 VwEU nog een uitweg bieden. De toepassing van lid 2 en lid 3 van art. 107 VwEU is echter niet waarschijnlijk. De Neder-landse autoriteiten dachten hier hetzelfde over, aangezien zij geen argumenten naar voren hebben gebracht inzake de toepasselijkheid hiervan. De Commissie oordeelt dat geen sprake is van de vrijstelling van art. 107 lid 2 VwEU, omdat de vrijstelling van vennootschapsbelas-ting voor overheidsbedrijven geen van de doelstellingen beoogt genoemd in lid 2. Ditzelfde geldt voor lid 3. Naast het feit dat de vrijstelling wordt verleend zonder onderscheid te maken naar de door de desbetreffende ondernemingen nagestreefde doelstellingen, is door de Neder-landse autoriteiten eveneens niet aangetoond dat lid 3 van toepassing is. Een beroep op de uit-zondering van art. 107 lid 2 en lid 3 VwEU heeft de Commissie derhalve uitgesloten.

Een laatste uitweg biedt art. 106 lid 2 VwEU. Dit artikel ziet op openbare bedrijven en onder-nemingen waaraan bijzondere of uitsluitende rechten zijn verleend. Lid 2 zou een vrijstelling voor overheidsbedrijven kunnen rechtvaardigen, ware het niet dat Nederland ook hier geen beroep op heeft gedaan.48

De Europese Commissie heeft daartoe besloten Nederland in kennis te stellen van het voor-stellen van een dienstige maatregel. Nederland heeft in dit kader namelijk aangevoerd dat sprake is van bestaande staatssteun. De vennootschapsbelastingplicht van overheidsbedrijven zoals eerder omschreven, bestond al op het moment van inwerkingtreding van het EG-Verdrag in Nederland. Omdat sprake is van bestaande staatssteun, dient de regeling die in strijd is met het staatssteunverbod, aan dienstige maatregelen te worden onderworpen (art. 108 lid 1 VwEU). Deze dienstige maatregelen zouden ertoe moeten leiden dat de bestaande belasting-vrijstelling voor overheidsbedrijven afgeschaft wordt en voor overheidsbedrijven die econo-mische activiteiten uitoefenen dezelfde regeling inzake vennootschapsbelasting gaat gelden als voor private ondernemingen. De Europese Commissie stelt daartoe voor de huidige vrij-stelling van vennootschapsbelasting van zowel directe als indirecte bedrijven af te schaffen.

Op 24 mei 2013 heeft Nederland hierop bij brief gereageerd met daarin vermeld het voorne-men, onder voorbehoud van parlementaire goedkeuring, tot het belastingplichtig maken van overheidsbedrijven die economische activiteiten uitoefenen.49 Deze toezegging van de Neder-landse regering bleek voor de Commissie echter niet afdoende. De Europese Commissie

48

Brief Europese Commissie, 2 mei 2013, C(2013) 2372

28

deelt dat in de brief alleen sprake is van een voorwaardelijk voornemen om de wetgeving vast te stellen en dit geen onvoorwaardelijke aanvaarding vormt.50 Aangezien volgens de Commis-sie geen sprake is van een onvoorwaardelijke en ondubbelzinnige aanvaarding, heeft de Commissie besloten de formele onderzoeksprocedure van art. 108 lid 2 VwEU in te leiden. Op 9 juli 2014 maakt de Europese Commissie bekend een diepgaand onderzoek te beginnen naar de vrijstelling van vennootschapsbelasting voor overheidsbedrijven.51 Naar verwachting zal dit onderzoek omstreeks 1 januari 2016 worden afgerond.

50

Publicatieblad EU, 22 augustus 2014, C 280/68

29

Hoofdstuk 3. Zeehavens en staatssteun.

“Grensoverschrijdende concurrentie speelt een belangrijke rol in de havensector en het is het vaste voornemen van de Commissie om een gelijk speelveld te verzekeren in deze belangrijke economische sector..”

Inleiding

Hiervoor ben ik ingegaan op het begrip staatssteun, de procedure inzake staatssteun en de toepassing ervan op de vrijstelling van vennootschapsbelasting voor overheidsbedrijven. Uiteraard vallen zeehavens onder het begrip overheidsbedrijven. Van belang is echter de vraag of deze in gelijke mate vennootschapsbelastingplichtig zouden moeten worden als andere overheidsbedrijven. Voor het aanwezig zijn van staatssteun is vereist dat er een nadelig effect op de concurrentie en de handel tussen lidstaten van de Europese Unie aanwezig is. Aangezien de Nederlandse zeehavens een andere concurrentiepositie innemen en op een grotere markt opereren, kan niet zonder twijfel gezegd worden dat deze op een gelijke manier profiteren van de vrijstelling van vennootschapsbelasting. In het wetsvoorstel zoals dat is aangenomen door de Eerste Kamer op 26 mei 2015 is dan ook een (tijdelijke) vrijstelling opgenomen voor zeehavens. In dit hoofdstuk bekijk ik deze vrijstelling nader. Ik begin met een korte omschrijving van zeehavens en hun positie op de Europese markt. Vervolgens leg ik dit naast het begrip staatssteun en voor een compleet beeld bespreek ik het (fiscale) regime ten aanzien van zeehavens in de ons omringende landen.

Zeehavens

De zeehavens zijn voor het merendeel indirecte overheidsbedrijven. Zij worden gedreven door een naamloze vennootschap, waarvan de aandelen worden gehouden door een publiekrechtelijk rechtspersoon. De gemeente Amsterdam houdt bijvoorbeeld 100% van de aandelen in Havenbedrijf Amsterdam N.V. en de gemeente Den Helder houdt 100% van de aandelen in N.V. Port of Den Helder. Ditzelfde geldt voor Havenbedrijf Rotterdam N.V. Echter houdt de gemeente Rotterdam 30% van de aandelen in dit havenbedrijf en wordt de overige 70% van de aandelen gehouden door de Nederlandse Staat. Een andere situatie betreft die van Groningen Seaports N.V. De aandelen hierin worden voor 100% gehouden door de

30

Gemeenschappelijke Regeling havenschap GSP, welke wordt gevormd door de Provincie Groningen (60%) en de gemeenten Delfzijl (25%) en Eemsmond (15%). Een zelfde regeling is van toepassing bij Zeeland Seaports N.V. De aandelen hierin worden gehouden door de Gemeenschappelijke Regeling ZSP. Deze regeling bestaat uit de Provincie Zeeland (50%) en de gemeenten Borselle (16,6%), Terneuzen (16,6%) en Vlissingen (16,6%).

Een vreemde eend in de bijt is het Havenschap Moerdijk. Havenschap Moerdijk is een openbaar lichaam in de zin van de Wet gemeenschappelijke regelingen, welk bestuurd wordt door vertegenwoordigers uit de Provinciale Staten en Gedeputeerde Staten en de gemeente Moerdijk.

Menigeen kan zich een voorstelling maken van zeehavens. Een enkele aanblik van een haven als Havenbedrijf Rotterdam N.V. of Havenbedrijf Amsterdam N.V. geeft de enorme bedrijvigheid al weer van een zeehaven. Zeehavens vormen dan ook een onmiskenbare schakel in het economische systeem. Zij zorgen ervoor dat continenten met elkaar verbonden worden en maken zo handel over de hele wereld mogelijk. Het belang van zeehavens in Nederland wordt gekenmerkt door het zijn van een logistiek knooppunt. Zij zijn cruciaal voor scheepvaart, handel en migratie.52 Nederlandse zeehavens verwerken elk jaar meer dan 550 miljoen ton goederen, hetgeen ze erg belangrijk maakt voor de Nederlandse economie. Iedereen in Nederland gebruikt dagelijks producten of grondstoffen die via zeehavens binnenkomen. Daarnaast worden deze goederen bestemd voor verder vervoer naar het Europese achterland. De toegevoegde waarde van de Nederlandse zeehavens kan gesteld worden op 5,8% van het bruto binnenlands product.53 Zeehavens zijn ook economisch van nationale betekenis door de industriële clustervorming van hoogwaardige bedrijven uit de topsectoren. In de havengebieden komen diverse sectoren samen. Dit leidt tot diverse mogelijkheden van samenwerking. Clustervorming biedt unieke kansen voor innovatie en verduurzaming. Het belang van zeehavens is tevens gelegen in het creëren van werkgelegenheid. De zeevaart, transport, distributie en andere activiteiten in samenhang met de zeehaven zorgen voor een groot scala aan arbeidsmogelijkheden. Ruim 395.000 arbeidsplaatsen komen voort uit zeehavens. Dit speelt eveneens mee in het belang van zeehavens voor het vestigingsklimaat van Nederland. Een haven functioneert als een zogenaamde “magneet” bij het aantrekken van hoofdkantoren en distributiecentra van

52

Muurling, Van der Maas en Van Rossum, ‘Veelzijdige havens’, Holland historisch tijdschrift 2013 03/04

31

buitenlandse bedrijven. De Nederlandse zeehavens hebben elk in hun eigen marktsegmenten een goede concurrentiepositie door hun toegankelijkheid over zee, de hoogwaardige en efficiënte organisatie in het havencomplex en de kwaliteit van de netwerken die hen met het Europese achterland verbinden. De nabijheid van grote efficiënte zeehavens maakt heel Nederland aantrekkelijk als vestigingsplaats voor het internationaal opererende bedrijfsleven. De efficiënte netwerken verbinden het Nederlandse bedrijfsleven met producenten/afnemers over zee en in het achterland. Bedrijven in het achterland zijn dan ook in hoge mate afhankelijk van goed functionerende zeehavens.

Als kerntaken van zeehavens kunnen de duurzame ontwikkeling, beheer en exploitatie van de haven en de handhaving van een veilige en vlotte afhandeling van de scheepvaart worden aangemerkt. Een zeehaven biedt faciliteiten voor het transporteren, opslaan en overslaan van allerlei type goederen. Als grootste zeehaven van Europa kan de haven van Rotterdam worden aangemerkt. Deze positie binnen Europa is voornamelijk te denken aan de gunstige liggen van de haven en daarmee de bereikbaarheid via zee.

Binnen Europa zijn er veel zeehavens die de transport van goederen naar een gezamenlijk achterland verzorgen. Al deze havens hebben een rol in de concurrentiekracht van dat gebied. Tegelijkertijd is er concurrentie tussen havens om het vervoer van goederen via de betreffende haven te laten vervoeren. Hierbij spelen efficiëntie, kosten en kwaliteit een rol. Naast deze factoren kan het fiscale regime voor zeehavens een rol spelen bij de concurrentiepositie. De huidige Wet op de vennootschapsbelasting 1969 voorziet in een vrijstelling voor zeehavens. Het betreft hier een tijdelijke vrijstelling. Art. 6c Wet Vpb 1969 bevat een specifieke niet-optionele subjectieve vrijstelling voor vijf havens, gedreven door middel van een naamloze vennootschap en één havenschap. Het gaat om de volgende zeehavens:

a. Havenbedrijf Rotterdam N.V.; b. Havenbedrijf Amsterdam N.V.; c. Zeeland Seaports N.V.;

d. N.V. Port of Den Helder; e. Groningen Seaports N.V., f. Havenschap Moerdijk.

Deze limitatieve lijst betreft de grote Nederlandse zeehavens.54 De vrijstelling omvat de gehele winst behaald door deze vennootschappen (indirecte overheidsbedrijven), alsmede de

32

winst behaald door het havenschap Moerdijk (direct overheidsbedrijf). De vrijstelling geldt ook voor lichamen die volledig ‘in handen’ zijn van deze havens. Bij deze lichamen moeten de activiteiten wel voor 70% of meer bestaan uit het beheren, ontwikkelen of exploiteren van een zeehaven of uit werkzaamheden die daaraan dienstbaar zijn.55

In art. II van de Wet modernisering Vpb-plicht overheidsondernemingen is een bepaling opgenomen op grond waarvan art. 6c Wet VpB 1969 vervalt. Ingevolge art. VIII treedt art. II in werking op een bij Koninklijk Besluit te bepalen tijdstip.

Het fiscale regime in de ons omringende landen

Uiteraard dient niet alleen gekeken te worden naar het fiscale regime voor zeehavens in Nederland. De manier waarop zeehavens in andere landen binnen Europa in een winstbelasting worden betrokken is eveneens relevant. Om te beoordelen of de Nederlandse zeehavens bevoordeeld worden, zal gekeken moeten worden naar het fiscale regime voor zeehavens in andere Europese landen. Naar aanleiding hiervan kan een beter oordeel geveld worden over de vrijstelling van vennootschapsbelasting voor de Nederlandse zeehavens. Uiteraard reikt het (voor deze scriptie) te ver alle Europese landen hierin te betrekken. Ik zal mij daarom beperken tot de ons omringende landen, te weten België, Duitsland, Frankrijk.

België

In België kent men ook een winstbelasting. Deze wordt geregeld in het Wetboek van Inkomstenbelasting 1992 (hierna: WIB). Deze wet betrekt zowel natuurlijke personen als rechtspersonen in de winstbelasting. Alle juridische entiteiten zijn onderworpen aan inkomstenbelasting uit het WIB.56 Art. 179 van het WIB bepaalt dat “aan de

vennootschapsbelasting zijn onderworpen de binnenlandse vennootschappen alsmede, vanaf 1 januari 1995, de gemeentespaarkassen als vermeld in artikel 124 van de nieuwe gemeentewet en de organismen voor de financiering van pensioenen bedoeld in artikel 8 van de wet van 27 oktober 2006 betreffende het toezicht op de instellingen voorbedrijfspensioenvoorziening”.

Hieruit blijkt dat overheidsbedrijven in België in beginsel in de vennootschapsbelasting worden betrokken, indien zij als vanzelfsprekend in België gevestigd zijn en zij rechtspersoonlijkheid bezitten. Er wordt geen onderscheid gemaakt tussen directe en indirecte

55 _{Kamerstukken II 2014/15, 34 003, nr. 3, p. 41.} 56

Kluft en Stevens, Rapport De winstbelastingpositie van gemeenten ter zake van grondbedrijven,

33

overheidsbedrijven. Een aantal overheidsbedrijven zijn echter vrijgesteld van vennootschapsbelasting. Het zal niet bepaald als een verrassing komen dat dit ook geldt voor de Belgische zeehavens. De Belgische zeehavens zijn over het algemeen ingericht als zelfstandige organisaties, onder bestuur van de Belgische overheid. Art. 180 onder 2 van het WIB bepaalt dat niet aan de vennootschapsbelasting zijn onderworpen de NV Waterwegen en Zeekanaal, de NV De Scheepvaart, de CVBA Autonome Haven "du Centre et de l'Ouest", de Maatschappij der Brugse Zeevaartinrichtingen, de Haven van Brussel, de gemeentelijke autonome havenbedrijven van Antwerpen en Oostende, de naamloze vennootschap van publiek recht Havenbedrijf Gent en de autonome havens van Luik, Charleroi en Namen. Naast deze lichamen stelt art. 180 WIB lichamen die zijn belast met taken in het algemeen belang vrij van vennootschapsbelasting. Vervolgens wekt art. 220 van het WIB de schijn van een belastingplicht op. Dit artikel bepaalt dat deze rechtspersonen aan de belastingplicht voor zeehavens verzorgen? In de Rechtspersonenbelasting zijn drie categorieën belastingplichtigen:

1. De Staat, de Gemeenschappen, de Gewesten, de provincies, de agglomeraties, de federaties van gemeenten, de gemeenten, de openbare centra voor maatschappelijk welzijn, de openbare kerkelijke instellingen en de polders en wateringen;

2. De rechtspersonen die ingevolge art. 180 WIB niet aan vennootschapsbelasting zijn onderworpen;

3. De rechtspersonen die in België hun maatschappelijke zetel, hun voornaamste inrichting of hun zetel van bestuur of beheer hebben en geen onderneming exploiteren of zich niet met verrichtingen van winstgevende aard bezighouden, of ingevolge art. 181 of 182 WIB niet aan de vennootschapsbelasting zijn onderworpen. Deze laatste categorie ziet bijvoorbeeld op verenigingen zonder winstoogmerk.57

Deze belastingplichtigen zijn op hoofdlijnen belastingplichtig ter zake van het kadastraal inkomen uit in België gelegen onroerende zaken (onroerende voorheffing), inkomsten en opbrengsten van roerende goederen en kapitalen (art. 221 WIB). De belasting hierover wordt geheven bij voorheffing. De belasting die wordt geheven over inkomsten van roerende goederen en kapitalen bedraagt 25% (art. 269 onder 1 WIB). De onroerende voorheffing bedraagt 1,25% van het kadastraal inkomen (art. 255 WIB). Het kadastraal inkomen is het gemiddeld normaal netto-inkomen dat het onroerend goed gedurende één jaar aan zijn eigenaar zou opbrengen, rekening houdend met de huurmarkt op het referentietijdstip.

57

Kluft en Stevens, De winstbelastingpositie van gemeenten ter zake van grondbedrijven, havenbedrijven en

34

Uit bovenstaande kan geconcludeerd worden dat de zeehavens van onze zuiderburen evenmin vennootschapsbelastingplichtig zijn. Evenals in Nederland worden zeehavens expliciet uitgesloten van het betalen van een winstbelasting. Zij worden daarentegen wel betrokken in een Rechtspersonenbelasting, welke inkomsten uit onroerende zaken, roerende goederen en kapitalen belast.

Duitsland

Het fiscale regime in Duitsland is minder eenduidig te omschrijven. Wegens het federatieve karakter van Duitsland is niet alleen de nationale wetgeving in Duitsland van belang, maar ook de wetgeving van de afzonderlijke deelstaten. In het kader van deze scriptie kijk ik alleen naar de nationale wetgeving.

In Duitsland kent men eveneens een vennootschapsbelasting: de ‘Körperschaftsteuer’ (hierna: KStG). Hierin worden de kapitaalvennootschappen (GmbH en AG) met hun beheer of statutaire zetel in Duitsland betrokken, maar ook de coöperaties (genossenschaften), verenigingen (nichtrechtsfähige Vereine) en stichtingen (Stiftungen) en publiekrechtelijke rechtspersonen die commerciële activiteiten uitoefenen (§1 KStG). Publiekrechtelijke rechtspersonen zijn in Duitsland dus beperkt belastingplichtig. Er wordt geen onderscheid gemaakt tussen directe en indirecte overheidsbedrijven. Enkel de onderneming van een publiekrechtelijke rechtspersoon wordt in de vennootschapsbelasting (onbeperkt) betrokken, indien deze in concurrentie treedt met private bedrijven. De economische activiteiten van de publiekrechtelijke rechtspersoon worden in de vennootschapsbelasting betrokken en niet de publiekrechtelijke rechtspersoon zelf. Activiteiten van overheidsbedrijven zijn niet onderworpen aan vennootschapsbelasting als het gaat om publieke taken en beleggingsactiviteiten. Dit is nader uitgewerkt in §4 KStG. Hierin staat beschreven welke overheidsondernemingen betrokken worden in de vennootschapsbelasting. Ingevolge §4 onder 3 KStG zijn havenbedrijven ook te definiëren als economische activiteiten waarmee in concurrentie wordt getreden met private ondernemingen. Daarnaast bepaalt §4 onder 5 KStG dat overheidsactiviteiten vrijgesteld worden van vennootschapsbelasting. Er is sprake van een overheidsactiviteit, indien de activiteit in ‘overwegende mate de uitoefening van overheidsgezag inhoudt’. Overigens is van een overheidsactiviteit nog geen sprake indien de activiteit voornamelijk wordt uitgevoerd om inkomsten te genereren en de publiekrechtelijke rechtspersoon op basis van gebods- of monopolierechten tegen concurrentie wordt beschermd. Het onderscheid tussen de kwalificatie als economische activiteit, beleggingsactiviteit of