JOR 2017/280, Rechtbank Amsterdam, 05-07-2017, ECLI:NL:RBAMS:2017:4726, C/13/608425 / HA ZA 16-512 (annotatie)
Instantie: Rechtbank Amsterdam Datum uitspraak: 05-07-2017
Publicatie: JOR 2017/280 (Sdu Jurisprudentie Onderneming & Recht), aflevering 10, 2017 Annotator:
mr. G.A.J. Boekraad
ECLI: ECLI:NL:RBAMS:2017:4726
Zaaknummer: C/13/608425 / HA ZA 16-512 Overige publicaties:
ECLI:NL:RBAMS:2017:4726 AR 2017/3538
RI 2017/83 AR 2017/5725
Viditax (FutD), 25-10-2017 FutD 2017-2719
INS-Updates.nl 2017-0234
Mr. J. Wind annotatie in UDH:TvCu/14516 Rechtsgebied: Insolventierecht
Rubriek: Financiering, zekerheden en insolventie Rechters:
mr. Blankevoort
Partijen: Mr. R.G. Roeffen te ’s-Hertogenbosch, in zijn hoedanigheid van curator in de faillissementen van Geddes &
Gilmore Retail BV en Geddes & Gilmore Wholesale BV, eiser,
advocaat: mr. A.J. Tekstra, tegen
de publiekrechtelijke rechtspersoon De Ontvanger van de Belastingdienst (Midden- en Kleinbedrijf) Amsterdam te Amsterdam,
gedaagde,
advocaat: mr. J.C.G. Vestjens.
Regelgeving:
BW Boek 3 - 250 BW Boek 3 - 251 Fw - 98
Rv - 392
Inhoudsindicatie
Status van omzetbelastingschuld die het gevolg is van onderhandse verkoop van verpande voorraden aan particulieren door pandhouder tijdens faillissement van pandgever, Is omzetbelastingschuld een boedelschuld, Prejudiciële vragen, Verwijzing naar HR 6 mei 1983, NJ 1984/228 (Rentekas) en HR 19 april 2013, «JOR» 2013/224, m.nt. Boekraad (Koot Beheer/Tideman q.q.), Tussenvonnis
Ga direct naar Samenvatting Uitspraak
Beslissing/besluit
Noot Samenvatting
Het geschil ziet op de vraag of de door de bank geïnde en door haar uit hoofde van HR 6 mei 1983, NJ 1984/228 (Rentekas) behouden btw, waarop de ontvanger de curator heeft aangesproken, kwalificeert als boedelschuld. De rechtbank formuleert de volgende prejudiciële vragen:
1. Moet als boedelschuld worden aangemerkt de omzetbelastingschuld die ontstaat doordat de pandhouder op de voet van art. 3:251 BW na faillissement van de pandgever overgaat tot onderhandse verkoop en levering aan particulieren en doordat de pandhouder zich (ingevolge HR 6 mei 1983, NJ 1984/228 (Rentekas)) mede verhaalt op de in de opbrengst begrepen omzetbelasting? Zo ja, valt deze in één van de drie in HR 19 april 2013, «JO R» 2013/224, m.nt.
Boekraad (Koot Beheer/Tideman q.q.) genoemde categorieën boedelschulden?
2. Maakt het voor beantwoording van vraag 1 verschil of
a. verkoop plaatsvindt krachtens vóór faillissement met de pandgever gemaakte afspraak als bedoeld in art. 3:251 lid 2 BW?
b. verkoop plaatsvindt krachtens na faillissement met de curator gemaakte afspraak als bedoeld in art. 3:251 lid 2 BW?
c. verkoop plaatsvindt na door de voorzieningenrechter op verzoek van de pandhouder of de curator op de voet van art. 3:251 lid 1 BW verleende toestemming voor een van art. 3:250 BW afwijkende wijze van verkoop?
d. de curator betrokken is bij de verkoop bijvoorbeeld door al of niet tegen betaling de winkels van de gefailleerde open te stellen, personeel beschikbaar te stellen of betalingen te laten verlopen via de bankrekening van de boedel?
3. In hoeverre is van belang of sprake is van een voortzetting van het bedrijf als bedoeld in art. 98 Fw of art. 173a Fw?
Uitspraak (...; red.) 2. De feiten
2.1. G&G hield zich bezig met de verkoop van kleding vanuit verschillende winkellocaties.
2.2. Coöperatieve Rabobank Breda U.A. (hierna Rabobank) had een pandrecht op de kledingvoorraden van G&G.
2.3. Op 9 april 2015 hebben onder anderen G&G enerzijds en Rabobank anderzijds een “Overeenkomst tot afwijkende wijze van verkoop in de zin van artikel 3:251 lid 2 BW tevens akte tot vestiging van pandrecht op kasgeld” gesloten.
2.4. Op 14 april 2015 is G&G failliet verklaard met benoeming van de curator als zodanig. Ten tijde van de faillietverklaring bevonden zich in de winkels van G&G kledingvoorraden. De winkels waren op 14 april 2015 al gesloten.
2.5. Op 21 dan wel 22 april 2015 hebben Rabobank en de curator afspraken gemaakt over de uitwinning van haar pandrecht door Rabobank op een van artikel 3:250 BW afwijkende wijze, als bedoeld in artikel 3:251 lid 2 BW.
In dat verband is namens de curator aan de Ontvanger per e-mail van 21 april 2015 geschreven, voor zover hier van belang:
“Afwijkende wijze van verkoop van de voorraad
Het NTAB verzorgt in samenwerking met de curator en de bestuurder (...) het operationele gedeelte van de verkoop.
Uiteraard. Wij gaan er echter vanuit dat het zwaartepunt bij het NTAB ligt aangezien de bank in feite als pandhouder uitverkoopt, maar daar waar nodig zal uiteraard afstemming met de boedel plaatsvinden. (...)
Afspraken boedel
1. Rabobank zal deze week een bedrag ter grootte van € 125K aan de boedel voldoen ter vergoeding van:
b. De inzet van het (winkel)personeel (...) (...)
d. De operationele kosten (...)
2. Rabobank vrijwaart de boedel c.q. de curator voor een mogelijke aanspraak van de fiscus in verband met een eventuele btw-aanslag. (...)”
2.6. Bij faxbrief van 22 april 2015 heeft de curator aan de rechter-commissaris van de rechtbank Oost-Brabant geschreven, voor zover hier van belang:
“Rabobank is pandhouder ten aanzien van de aanwezige voorraad, inventaris en debiteuren. Ik heb met Rabobank overleg gevoerd over de uitwinning van haar zekerheden, met name de uitwinning van het pandrecht van Rabobank op de voorraad van de gefailleerde vennootschappen.
Reeds vóór datum faillissement is Rabobank met de inmiddels gefailleerde vennootschappen een afwijkende wijze van verkoop (ex. artikel 3:251 lid 2 BW) overeengekomen, ter uitwinning van haar pandrecht op de voorraad.
(...)
In het kader van het voortzetten van de uitverkoop vanuit de winkellocaties zijn met Rabobank de navolgende afspraken gemaakt. Voor deze afspraken met Rabobank heeft u telefonisch toestemming verleend (...).
1. Rabobank voldoet een bedrag ad €125K aan de boedel. Dit bedrag heeft betrekking op een vergoeding van de huur voor de verschillende winkelpanden, de inzet van het winkelpersoneel gedurende een periode van maximaal vijf weken (...), de uitstaande vorderingen van dwangcrediteuren en de operationele kosten voor een periode van zes weken.
(...)
Het bedrag ad €125K ziet eveneens op de eventuele btw-betalingen die met de kosten of vergoeding aan de boedel samenvallen. (...)
2. Rabobank heeft zich op het standpunt gesteld dat nu het hier om een executieverkoop aan consumenten gaat, de btw niet behoeft te worden verlegd en Rabobank als pandhouder bevoegd is om zich te verhalen op de opbrengst van de verpande zaken inclusief btw. Rabobank vrijwaart de boedel in dat kader voor een mogelijke aanspraak van de fiscus in verband met een eventuele btw aanslag, alsmede voor alle eventuele bijkomende kosten. Iedere vorm van verrekening in dit kader is uitgesloten.
(...)”
2.7. Op 23 april 2015 zijn de winkels heropend.
2.8. Bij verzoekschrift van 24 april 2015 heeft Rabobank bij de voorzieningenrechter van de rechtbank Oost-Brabant op de voet van artikel 3:251 lid 1 BW verzocht de verpande zaken op een van openbare verkoop afwijkende wijze te mogen verkopen. Bij beschikking van dezelfde dag heeft de voorzieningenrechter van genoemde rechtbank bepaald dat de aan Rabobank verpande voorraden van de winkelpanden van G&G onderhands zouden worden verkocht.
2.9. De onderhandse verkoop vanuit de winkels van G&G en door het personeel van G&G, waarbij alleen aan particulieren werd verkocht en waarbij verkoopbonnen werden uitgereikt op naam van G&G en met vermelding van 21% omzetbelasting, heeft in totaal € 930.866,24, inclusief € 157.836 omzetbelasting, opgeleverd. De gehele opbrengst is aan Rabobank toegekomen.
2.10. Op 15 maart 2016 heeft de Ontvanger naheffingsaanslagen omzetbelasting opgelegd aan de curator.
2.11. Op 13 april 2016 heeft de Ontvanger de desbetreffende btw-vorderingen aangemeld ter verificatie.
2.12. Op 20 april 2016 is namens de curator bezwaar gemaakt tegen de naheffingsaanslagen.
3. Het geschil
3.1. De curator vordert samengevat – te verklaren voor recht dat de omzetbelasting die tijdens de onderhandse verkoop van de voorraden in de faillissementen van G&G aan de pandhouder is toegekomen, geen boedelschuld oplevert in deze faillissementen, met veroordeling van de Ontvanger in de proceskosten.
3.2. Daartoe stelt hij kort gezegd het volgende. Voor de vaststelling van de status van de onderhavige
omzetbelastingschulden in de faillissementen van G&G dient te worden getoetst aan de criteria van het arrest van de Hoge Raad van 19 april 2013 (ECLI:NL:HR:2013:BY6108, NJ 2013/291 («JO R» 2013/224, m.nt. Boekraad; red.) (Koot/Tideman)). In dat arrest is uitgemaakt dat uit de Faillissementswet volgt dat boedelschulden slechts die schulden zijn die een onmiddellijke aanspraak geven jegens de faillissementsboedel, (1) hetzij ingevolge de wet, (2) hetzij omdat zij door de curator in zijn hoedanigheid zijn aangegaan, (3) hetzij omdat zij een gevolg zijn van een handelen van de curator in strijd met een door hem in zijn hoedanigheid na te leven verbintenis of verplichting.
De onderhavige omzetbelastingschulden vallen in geen van de in dat arrest genoemde drie categorieën
boedelschulden. Er was geen sprake van een voortzetting van de onderneming van de gefailleerde als bedoeld in artikel 98 Fw, de verkoop heeft steeds plaatsgevonden ten titel van executie door de pandhouder, Rabobank. De executie was namelijk bij aanvang van het faillissement al begonnen. Vóór datum faillissement waren afspraken gemaakt tussen G&G en Rabobank om tot executoriale onderhandse verkoop over te gaan.
De door de particuliere kopers betaalde btw is niet door de boedel ontvangen. Dit is van belang omdat artikel 24 Fw als criterium voor het ontstaan van boedelschulden vermeldt dat de boedel moet zijn gebaat. De btw kan niet worden aangemerkt als één van de in de wet in de artikelen 24, 39 en 40 Faillissementswet genoemde boedelschulden en het is evenmin een kostenpost, met name niet als de verkoop niet door de curator heeft plaatsgevonden.
Er heeft geen levering door de gefailleerde vennootschappen plaatsgevonden, de handelsvoorraden zijn buiten de curator om uit het vermogen van G&G geraakt.
3.3. De Ontvanger voert als verweer aan dat de onderhavige omzetbelastingschulden zowel in categorie 1 (boedelschulden ingevolge de wet) als in categorie 2 (boedelschulden door de curator in zijn hoedanigheid aangegaan) van de drie in het arrest van de Hoge Raad in de zaak Koot/Tideman genoemde categorieën vallen.
De curator heeft het bedrijf van G&G voortgezet en de verkoop van de verpande voorraden vanuit de winkels vond plaats in het kader daarvan. Uit de wetsgeschiedenis volgt dat de kosten die het gevolg zijn van deze voortzetting boedelschulden zijn en dat geldt dus ook voor de omzetbelasting. Dat de btw niet door de boedel is ontvangen, maakt dat niet anders. Er is geen uitspraak of wet waarin een dergelijk criterium is vermeld voor het ontstaan van een boedelschuld. Ook geldt dat de curator, toen hij besloot om het bedrijf van de gefailleerde voort te zetten, wist dat een btw-schuld zou ontstaan. Daarnaast geldt dat de curator de btw-schuld op zich heeft genomen doordat hij de
overeenkomst met Rabobank tot een afwijkende verkoop als bedoeld in artikel 3:251 lid 2 BW heeft gesloten. De beschikking van de voorzieningenrechter van 24 april 2015, waarbij is bepaald dat de voorraden door Rabobank onderhands mochten worden verkocht, maakt niet dat bij de verkoop niet met de instemming van de curator is gehandeld. Ten slotte heeft de curator meegewerkt aan de verkoop doordat hij ermee heeft ingestemd dat het kassa- en betaalsysteem van G&G werd gebruikt en kassabonnen van G&G werden verstrekt waarop de btw was vermeld.
Daarnaast vormt de btw geen verifieerbare faillissementsschuld aangezien zij niet ten tijde van de faillietverklaring al bestond, en evenmin voortvloeit uit een reeds ten tijde van de faillietverklaring bestaande rechtsverhouding.
Dat niet in civielrechtelijke zin is geleverd door G&G, althans door de boedel, staat er niet aan in de weg dat een btw- schuld voor de boedel is ontstaan. Fiscaaltechnisch heeft G&G geleverd, wat ertoe leidt dat zij belastingplichtig is.
Indien zou worden geoordeeld dat geen sprake is van een boedelschuld, dan is sprake van een niet-verifieerbare vordering aangezien de vordering is ontstaan na datum faillissement en niet voortvloeit uit een voor de faillietverklaring reeds gesloten overeenkomst.
3.4. Op de stellingen van partijen wordt hierna, voor zover van belang, nader ingegaan.
4. De beoordeling
4.1. Het geschil ziet op de vraag of de door Rabobank geïnde en door haar uit hoofde van het Rentekas-arrest (HR 6 mei 1983, LJN: AG4583, NJ 1984, 228) behouden btw, waarop de Ontvanger de curator heeft aangesproken, kwalificeert als boedelschuld.
In zijn akte inbreng producties heeft de curator voorgesteld om deze rechtsvraag bij wijze van prejudiciële vraag aan de Hoge Raad voor te leggen.
4.2. Ingevolge het bepaalde in artikel 392 Rv kan de rechter op verzoek van partijen of ambtshalve aan de Hoge Raad een rechtsvraag stellen ter beantwoording bij wijze van prejudiciële beslissing, indien een antwoord nodig is om op de eis te beslissen en indien deze rechtstreeks van belang is voor de beslechting of beëindiging van talrijke andere uit soortgelijke feiten voortvloeiende geschillen waarin dezelfde vraag zich voordoet. Deze situatie doet zich voor: het gaat om een rechtsvraag die voortvloeit uit relatief recente jurisprudentie met betrekking tot de vraag wat boedelschulden zijn (het arrest Koot/Tideman); er bestaat verschil van mening over in de literatuur en er is geen jurisprudentie waaruit een antwoord op de rechtsvraag kan worden opgemaakt; financiers, curatoren en de fiscus worden in de praktijk met enige regelmaat met deze rechtsvraag geconfronteerd; er bestaat daarom maatschappelijke behoefte aan een richtinggevende uitspraak van de Hoge Raad bij die financiers, curatoren en de fiscus; in geschillen omtrent deze rechtsvraag kan sprake zijn van hoge vorderingen.
4.3. Ter comparitie heeft de Ontvanger meegedeeld dat hij het verzet tegen het stellen van een prejudiciële vraag aan de Hoge Raad laat varen. Partijen hebben zich vervolgens bij akte uitgelaten over de wijze waarop de vraag of de vragen zouden moeten worden geformuleerd.
4.4. Indachtig artikel 392 Rv en de opmerkingen van partijen, formuleert de rechtbank de volgende prejudiciële vragen:
Vraag 1
Moet als boedelschuld worden aangemerkt de omzetbelastingschuld die ontstaat doordat de pandhouder op de voet van artikel 3:251 BW na faillissement van de pandgever overgaat tot onderhandse verkoop en levering aan
particulieren en doordat de pandhouder zich (ingevolge het arrest HR 6 mei 1983, NJ 1984/228 (Rentekas)) mede verhaalt op de in de opbrengst begrepen omzetbelasting.
Zo ja, valt deze in één van de drie door de Hoge Raad in r.o. 3.7.1 van het arrest van 19 april 2013 («JO R» 2013/224, m.nt. Boekraad; red.) (Koot/Tideman) genoemde categorieën boedelschulden?
Vraag 2
Maakt het voor beantwoording van vraag 1 verschil of
a. verkoop plaatsvindt krachtens vóór faillissement met de pandgever gemaakte afspraak als bedoeld in artikel 3:251 lid 2 BW?
b. verkoop plaatsvindt krachtens na faillissement met de curator gemaakte afspraak als bedoeld in artikel 3:251 lid 2 BW?
c. verkoop plaatsvindt na door de voorzieningenrechter op verzoek van de pandhouder of de curator op de voet van artikel 3:251 lid 1 BW verleende toestemming voor een van artikel 3:250 BW afwijkende wijze van verkoop?
d. de curator betrokken is bij de verkoop bijvoorbeeld door al of niet tegen betaling de winkels van de gefailleerde open te stellen, personeel beschikbaar te stellen of betalingen te laten verlopen via de bankrekening van de boedel?
Vraag 3
In hoeverre is van belang of sprake is van een voortzetting van het bedrijf als bedoeld in artikel 98 Fw of artikel 173a Fw?
4.5. De griffier wordt ingevolge artikel 392 Rv opgedragen een afschrift van het onderhavige vonnis aan de Hoge Raad te zenden.
4.6. Iedere verdere beslissing zal worden aangehouden.
5. De beslissing
De rechtbank
5.1. stelt de Hoge Raad ter beantwoording bij wijze van prejudiciële beslissing de vragen als weergegeven in rechtsoverweging 4.4,
5.2. draagt de griffier op een afschrift van dit vonnis aan de Hoge Raad te zenden, 5.3. houdt iedere verdere beslissing aan.
Noot
1. Inleiding. Dit is de vierde zaak in korte tijd waarin aan de Hoge Raad prejudiciële vragen worden voorgelegd over hoe een bepaalde vordering in faillissement moet worden gekwalificeerd, gelet op de criteria die de Hoge Raad formuleerde in zijn arrest van 19 april 2013, «JO R» 2013/224 m.nt. Boekraad (Koot Beheer/Tideman q.q., hierna: het Tideman-arrest). Zie voor de andere drie zaken: Ktr. Rb. Den Haag 1 maart 2017, «JO R» 2017/143 m.nt. Loesberg;
Rb. Amsterdam 28 december 2016 en 22 maart 2017, «JO R» 2017/145 m.nt. Van Zanten en Rb. Amsterdam 22 maart 2017, «JO R» 2017/146, m.nt. Van Zanten.
2. Rentekas. In deze zaak gaat het om de zogenaamde Rentekas-btw. Dat begrip is terug te voeren op het Rentekas- arrest (HR 6 mei 1983, NJ 1984/228 m.nt. WMK), waarin de Hoge Raad besliste dat de hypotheekhouder zich bij de uitwinning van zijn hypotheekrecht ook mag verhalen op het deel van de opbrengst dat ziet op de aan de koper in rekening gebrachte btw. In Hof Leeuwarden 29 mei 2002, «JO R» 2002/181 m.nt. NEDF werd bevestigd dat dit ook geldt voor de pandhouder die zich verhaalt op een verpand goed. Voor de fiscus was dit nadelig. Het betekende dat de door de koper betaalde btw door de zekerheidsgerechtigde werd geïncasseerd, terwijl de verplichting tot afdracht van die btw op de geëxecuteerde rustte. Was die geëxecuteerde failliet, dan bleef de fiscus doorgaans met lege handen.
3. Verleggingsregeling. Om die nadelige gevolgen voor de fiscus zo veel mogelijk op te heffen, is in 2008 de zogenaamde btw-verleggingsregeling ingevoerd. Kort weergegeven komt deze regeling erop neer, dat bij levering ingevolge een executoriale verkoop door een pand- of hypotheekhouder de heffing van btw naar de koper wordt verlegd (art. 12 lid 5 Wet OB 1968 jo. art. 24ba lid 1 sub d Uitv.besl. OB 1968). De koper betaalt de btw dan niet aan de executant, maar draagt deze af aan de fiscus. Omdat de btw dan geen onderdeel is van de opbrengst, kan de zekerheidsgerechtigde zich daarop niet verhalen en is de fiscus voor het incasseren van de btw niet meer afhankelijk van de financiële toestand van de geëxecuteerde.
De verleggingsregeling kan echter niet worden toegepast bij executoriale verkoop en levering aan partijen die geen ondernemer in de zin van de omzetbelasting zijn, zoals particulieren. Bij executoriale verkoop en levering aan niet- ondernemers op een veiling geldt de verleggingsregeling overigens weer wel. In dat geval geldt namelijk de
zogenaamde veilingfictie, die inhoudt dat goederen die op een veiling worden verhandeld, worden geacht aan de veilinghouder te zijn geleverd en vervolgens door de veilinghouder aan de koper. De veilinghouder incasseert dan de btw van de koper en draagt deze af.
Dit maakt het voor een bank die een pandrecht op een winkelvoorraad wil uitwinnen des te aantrekkelijker om dat niet te doen via de hoofdregel van de openbare verkoop (art. 3:250 BW) en in plaats daarvan op de voet van art. 3:251 lid 2 BW met de pandgever een afwijkende wijze van verkoop overeen te komen, namelijk een onderhandse verkoop uit de winkels van de pandgever. Is de pandgever failliet, dan zal de pandhouder daarover overeenstemming moeten bereiken met de curator. Verkoop vanuit de winkels genereert doorgaans een veel hogere opbrengst dan een
openbare verkoop. Daarnaast speelt dus het voordeel voor de pandhouder dat bij een dergelijke wijze van verkoop aan particulieren de verleggingsregeling niet van toepassing is, waardoor hij zich op de btw kan verhalen.
De fiscus wordt bij die wijze van verkoop dus nog steeds geconfronteerd met het risico van het “weglekken” van btw.
Hoe groot dat risico is, hangt in geval van winkelverkopen tijdens faillissement van de pandgever af van de vraag hoe de op hem rustende verplichting tot afdracht van btw kwalificeert. Is het een boedelvordering, dan zal de ontvanger de btw nog kunnen incasseren ten laste van de boedel. Dat is alleen anders als de boedel negatief is en de preferente boedelvorderingen niet (volledig) kunnen worden voldaan. Is de btw-schuld geen boedelschuld, dan is deze niet- verifieerbaar (zij ontstaat immers na faillissement uit een daarna ontstane rechtsverhouding) en vist de fiscus sowieso achter het net. De vraag of de btw-schuld in de geschetste situatie als boedelvordering kwalificeert, is het onderwerp van de door de rechtbank in deze zaak geformuleerde prejudiciële vragen.
4. Wetsvoorstel. Daarbij is de rechtbank ervan uitgegaan dat deze rechtsvraag zich in meerdere faillissementen voordoet. Dat is ook zo, maar inmiddels is de vraag gerechtvaardigd hoe lang dat nog het geval zal zijn. De regering heeft namelijk heel recent besloten in te grijpen. Als onderdeel van het op Prinsjesdag (19 september 2017)
gepresenteerde Belastingplan 2018, heeft de regering een wetsvoorstel ingediend, dat inhoudt dat aan de Invorderingswet 1990 een nieuw artikel wordt toegevoegd (art. 42d) dat als volgt zou moeten luiden: “Hoofdelijk aansprakelijk is voor de omzetbelasting die verschuldigd is ter zake van de levering van een zaak: de pandhouder, de hypotheekhouder of de executant die zich heeft verhaald op het door de koper betaalde bedrag, voor zover dat betrekking heeft op de ter zake van de levering verschuldigde omzetbelasting.” In de memorie van toelichting (p. 25- 27, zie ook de artikelsgewijze toelichting, p. 52-54) laat de regering er geen misverstand over bestaan dat het voorstel bedoeld is om het btw-lek te dichten dat zich bij liquidatieverkopen aan niet-ondernemers nog altijd voordoet, omdat de verleggingsregeling dan niet kan worden toegepast. De regering voert daarbij aan dat uit een analyse over de
belastingjaren 2014-2015 blijkt, dat voor leveringen binnen faillissementssituaties in de groot- en detailhandel, het gemiddelde bedrag aan misgelopen omzetbelasting op jaarbasis ongeveer € 10 miljoen betreft. Vandaar het voorstel om bij wet te regelen dat de separatist of de executant die zich heeft verhaald op de Rentekas-btw, met de schuldenaar hoofdelijk aansprakelijk is voor de verplichting tot afdracht van de btw aan de fiscus. Deze nieuwe
aansprakelijkheidsbepaling zou niet alleen moeten gelden in faillissement, maar ook bij leveringen buiten faillissement.
De Raad van State heeft op dit wetsvoorstel geen commentaar geleverd.
5. Gevolgen voor relevantie prejudiciële vragen. Zou dit voorstel kracht van wet krijgen – de beoogde datum van inwerkingtreding is 1 januari 2018 – dan zou het overstijgende belang van de in deze zaak gestelde prejudiciële vragen wel eens een stuk beperkter kunnen worden. Voor de fiscus zou de discussie over de vraag of de btw-schuld in de geschetste situatie een boedelschuld of een niet-verifieerbare schuld is, niet veel meer uitmaken. Hij krijgt de btw dan sowieso geïncasseerd: is het niet bij de failliete schuldenaar, dan wel bij de executerende pandhouder. In het laatste geval subrogeert de pandhouder in de vordering van de fiscus op de failliet met het daaraan verbonden voorrecht van art. 21 IW 1990 (vgl. art. 6: 12 BW en art. 57 IW 1990). Zou die vordering van de fiscus een niet-verifieerbare vordering zijn, dan zou de pandhouder aan die subrogatie niet veel hebben. In theorie zou dat anders kunnen zijn als het gaat om een boedelschuld. Echter, zoals hierna nog nader zal blijken, kan de vraag of de btw-schuld in de geschetste situatie een boedelvordering is, hooguit aan de orde zijn als het gaat om een onderhandse winkelverkoop waaraan de curator heeft meegewerkt. Het ligt voor de hand dat een curator als voorwaarde voor die medewerking
onder meer zal bedingen (i) dat de pandhouder de boedel vrijwaart voor de btw-schuld (zoals de curator dat ook in onderhavige zaak heeft gedaan, zie hierna) en (ii) dat de pandhouder tevens, indien hij onder het nieuwe art. 42d IW 1990 door de fiscus wordt aangesproken, zal afzien van regres op de boedel. Schat ik dat juist in, dan valt te
verwachten dat het specifieke geschilpunt dat in deze zaak aan de orde is, zich niet veel meer zal voordoen als het wetsvoorstel kracht van wet krijgt.
Dat zou overigens nog niet betekenen dat de gestelde prejudiciële vragen helemaal geen belang meer zouden hebben dat deze zaak overstijgt. Dat belang zou dan met name nog gelegen kunnen zijn in het verkrijgen van meer
duidelijkheid over hoe de criteria uit het Tideman-arrest moeten worden ingevuld. Dat zou bijvoorbeeld ook iets kunnen zeggen over de kwalificatie van andere (fiscale) vorderingen in faillissement. Of dat voor de Hoge Raad voldoende zal zijn om de prejudiciële vragen in dit stadium te beantwoorden (vgl. art. 393 lid 8 Rv) zullen we moeten afwachten. Voor de praktijk is het om die reden in ieder geval nog aardig in te gaan op de gestelde prejudiciële vragen. Het is nuttig dat te doen tegen de achtergrond van de feiten van deze zaak, omdat die immers de aanleiding vormen.
6. Relevantie overeenkomst met pandgever vóór faillissement? Onderdeel van de prejudiciële vragen is of het voor de kwalificatie van de btw-schuld uitmaakt of de onderhandse verkoop en levering aan particulieren plaatsvindt krachtens een vóór faillissement met de pandgever gemaakte afspraak als bedoeld in art. 3:251 lid 2 BW. In de onderhavige zaak had G&G zich vóór haar faillissement verplicht de aan de Rabobank verpande zaken ten behoeve van de bank onderhands in eigen naam en tegen gangbare prijzen te verkopen, zo blijkt uit de processtukken die mij door de redactie ter beschikking zijn gesteld. Van doorslaggevend belang acht ik dat echter niet, omdat mijns inziens niet kan worden aangenomen dat de winkelverkopen na het uitspreken van het faillissement van G&G op basis van die overeenkomst hebben plaatsvonden. Immers, nadat G&G failliet was gegaan en haar winkels toen al gesloten waren, kon de bank de curator niet dwingen die overeenkomst – die een actieve verplichting voor de gefailleerde behelsde – alsnog ten laste van de boedel na te komen (Vgl. HR 3 november 2006, «JO R» 2007/76, m.nt. SCJJK en Bartels (Nebula) en HR 11 juli 2014, «JO R» 2015/175 m.n. NEDF en Vermunt (ABN Amro/Berzona)).
Wel ontleende de bank aan de overeenkomst met G&G ook de bevoegdheid zelf tot onderhandse verkoop over te gaan. Volgens Hof ’s-Gravenhage 20 december 2011, «JO R» 2012/330 kan een dergelijke door de pandgever vóór zijn faillissement verleende toestemming als bedoeld in art. 3:251 lid 2 BW ook aan de curator worden tegengeworpen.
Voor zover de bank wilde verkopen vanuit de winkels van G&G, met gebruikmaking van onder meer het personeel van G&G en het kassa- en betaalsysteem van G&G, had zij daarvoor echter nog steeds de feitelijke medewerking van de curator nodig.
Om het doel van verkoop vanuit de winkels te bereiken, was het voor de bank dus nodig om op de voet van art. 3:251 lid 2 BW een nieuwe overeenkomst met de curator te sluiten. Dat is ook gebeurd.
7. Relevantie verlof voorzieningenrechter? Dat de bank na het akkoord met de curator en met diens medewerking op de voet van art. 3:251 lid 1 BW ook nog verlof van de voorzieningenrechter heeft gevraagd en verkregen voor een executoriale verkoop vanuit de winkels, lijkt mij ook niet van doorslaggevend belang. Het is sowieso de vraag om welke reden dat verlof is gevraagd, nu de door de bank gewenste vorm van executoriale verkoop vanuit de winkels na het maken van de afspraken met de curator al mogelijk was op de voet van art. 3:251 lid 2 BW. Als de bedoeling was te kunnen betogen dat de verkoop op de voet van art. 3:251 lid 1 BW heeft plaatsgevonden en daarmee (alsnog?) buiten de curator om is gegaan, gaat dat betoog naar mijn mening niet op. Het zou miskennen dat het verlof van de
voorzieningenrechter er niet aan afdoet dat voor de verkoop uit de winkels feitelijk de medewerking van de curator nodig was. De voorzieningenrechter kon de bank in het kader van een verzoekschriftprocedure ex art. 3:251 lid 1 BW immers geen titel verschaffen waarmee de curator kon worden gedwongen de bank toegang tot de winkels te
verschaffen en gebruik te maken van onder meer het personeel en de kassa- en betalingssystemen.
8. Relevantie medewerking curator. Voor de vraag of de btw-schuld in de gegeven omstandigheden kwalificeert als een boedelschuld, lijkt mij wel van belang dat de curator de keuze had om zijn noodzakelijke medewerking voor de verkoop vanuit de winkels van G&G wel of niet te verlenen. De curator wist dat de verkoop uit de winkels zou resulteren in een verplichting tot afdracht van de btw. Dat blijkt ook uit het feit dat hij daarvoor een vrijwaring heeft verkregen van de bank. De curator heeft ervoor gekozen zijn noodzakelijke medewerking te verlenen en daartoe een overeenkomst met de bank te sluiten, kennelijk omdat hij vond dat het belang van de boedel daarmee per saldo gediend was. Dat pleit
er mijns inziens voor dat de btw-schuld als boedelschuld aan de boedel zou moeten kunnen worden toegerekend. De vraag is, hoe dat is in te passen in de criteria van het Tideman-arrest.
Als sprake is van een (tijdelijke) bedrijfsvoortzetting ex art. 98 of 173a Fw – wat sterk afhankelijk is van de waardering van de feiten, waarover partijen in deze zaak verdeeld zijn – lijkt er weinig ruimte voor discussie. Uit de parlementaire geschiedenis volgt inderdaad, zoals de ontvanger aanvoert, dat kosten van een bedrijfsvoortzetting als boedelschulden zijn aan te merken (Kortmann/Faber, Geschiedenis van de Faillissementswet, wetswijzigingen, p. 289). Aangenomen wordt wel (vgl. Steneker en Tekstra, ‘De boedelschuldenlijst (II)’, FIP 2015/368, p. 22), dat dergelijke kosten in ieder geval zijn onder te brengen in de eerste categorie boedelschulden die de Hoge Raad formuleerde in het Tideman- arrest (kort gezegd: boedelschulden ingevolge de wet), maar dat zij ook kunnen vallen in de tweede categorie boedelschulden uit dat arrest, te weten: schulden die de curator in zijn hoedanigheid is aangegaan. Onder het aangaan van een schuld door de curator in deze zin, is volgens de Hoge Raad te verstaan dat de curator deze schuld op zich neemt bij een rechtshandeling, doordat zijn wil daarop is gericht (waarbij de Hoge Raad verwijst naar de art.
3:33 en 35 BW).
(Ook) voor het geval niet kan worden aangenomen dat de curator het bedrijf (tijdelijk) heeft voortgezet, speelt de vraag of de btw-schuld valt onder deze tweede categorie boedelschulden.
Men kan zich afvragen – en het zou interessant zijn om te zien hoe de Hoge Raad daarover oordeelt – of daarmee het begrip aangaan van een schuld niet te ruim wordt opgevat. De beantwoording van de vraag of voldaan is aan het vereiste dat de wil van de curator erop gericht moet zijn, lijkt mij niet ingewikkeld. Het moge zo zijn dat de curator de btw-schuld niet in het leven wilde roepen, maar in de literatuur is er al veelvuldig op gewezen dat men het wils-criterium uit het Tideman-arrest niet te letterlijk moet nemen. Vgl. Verstijlen in zijn noot onder dat arrest in NJ 2013/291, nr. 9;
Van Andel en Van Zanten, ‘Over wederkerige overeenkomsten en boedelschulden’, TvI 2013, p. 147-148 en Lok, ‘Het toedoen ten onder’, WPNR 2014, p. 110-111. De door de Hoge Raad in het Tideman-arrest gekozen bewoordingen kunnen niet los worden gezien van het feit dat de Hoge Raad in dat arrest afscheid nam van het tot dan toe door hem gehanteerde toedoen-criterium. Daarbij was al sprake van een boedelschuld als een ten tijde van de faillietverklaring latent aanwezige verplichting technisch-juridisch ontstond als een bijkomstig – grotendeels op feiten en
omstandigheden van vóór het faillissement terug te voeren – gevolg van een rechtshandeling van de curator. Dat gold bijvoorbeeld voor de desinvesteringsverplichting uit HR 28 september 1990, NJ 1991/305 (De Ranitz/Ontvanger) en de affinancieringsverplichting uit HR 12 november 1993, NJ 1994/229 (Frima q.q./Blankers). Dat waren verplichtingen die de curator bij een normale taakuitoefening (het verkopen van activa en het opzeggen van de
arbeidsovereenkomsten) niet kon voorkomen en die hem dus als het ware “overkwamen”. Daarvan is hier geen sprake:
weliswaar is de verplichting tot afdracht van btw in zekere zin ook een bijkomstig gevolg van het handelen van de curator, maar wel één die gebaseerd is op een keuze die de curator na het faillissement nadrukkelijk zelf heeft gemaakt. De btw is immers verschuldigd op grond van leveringen van zaken aan particuliere kopers die na de faillietverklaring vanuit de winkels hebben plaatsgevonden, welke niet zouden hebben kunnen plaatsvinden zonder de actieve medewerking van de curator aan deze wijze van verkoop.
Van Andel en Van Zanten noemen in hun aangehaalde artikel in TvI het voorbeeld waarin een nieuw gebouwde onroerende zaak door de curator wordt overgedragen aan een partij die geen onderneming drijft in de zin van de omzetbelasting en op grond van het Rentekas-arrest de opbrengst inclusief de btw toekomt aan de hypotheekhouder.
De verplichting tot afdracht van de btw kwalificeert in dat geval volgens hen als een boedelschuld, kort gezegd omdat deze het gevolg is van een bewuste keuze van de curator om deze zaak “al dan niet mede op grond van afspraken met een separatist” tegen een bepaalde prijs te verkopen. Zij stellen: “Het gaat niet aan dat de curator zich zou kunnen onttrekken aan de spelregels in het economisch verkeer die wel gelden voor alle andere deelnemers aan dat verkeer door zich op het standpunt te stellen dat zijn wil niet gericht was op het ontstaan van een
omzetbelastingschuld en dat daarom slechts sprake zou zijn van een niet-verifieerbare schuld, die vervolgens in een zwart gaat verdwijnt.” Het voorbeeld van Van Andel en Van Zanten lijkt een beetje op de onderhavige casus, met dien verstande dat in hun voorbeeld duidelijk is dat de curator als verkoper optrad. Een hypotheekhouder kan immers zonder verlof van de voorzieningenrechter niet zelf onderhands verkopen. Bij het pandrecht ligt dat anders: een overeenkomst tot afwijkende verkoop op de voet van art. 3:251 lid 2 BW kan zowel inhouden dat de pandhouder zelf onderhands verkoopt, als dat de pandgever (of in geval van faillissement: de curator) verkoopt. Is het feitelijk de
pandgever of de curator die verkoopt, dan wordt in de literatuur aangenomen dat dit op twee verschillende grondslagen kan geschieden. Denkbaar is dat de pandgever/curator bij de verkoop optreedt als vertegenwoordiger van de
pandhouder krachtens volmacht. In dat geval is het de pandhouder die verkoopt. Het is echter ook mogelijk dat de pandgever/curator de verpande zaken als lasthebber in eigen naam ten behoeve van de pandhouder verkoopt; zie o.m.
Kortmann en Faber, ‘De faillissementscurator: vertegenwoordiger of niet’, in: Kortmann e.a. (red.), De curator, een octopus (1996), p. 147-149.
Aan het executiekarakter van de verkoop doet dit niets af. De Hoge Raad heeft al eerder beslist dat ook in geval van onderhandse verkoop door de pandgever/curator krachtens overeenstemming met de pandhouder, sprake is van de uitoefening van het recht van parate executie van de pandhouder. Dat geldt zowel in fiscale zin, voor de toepassing van de btw-verleggingsregeling (HR 25 februari 2011, «JO R» 2014/271, m.nt. NEDF en Vermunt, tevens behorend bij
«JO R» 2014/270(ING/Hielkema q.q.)), als in civielrechtelijke zin (HR 14 december 2014, «JO R» 2014/118 m.nt.
Schuijling en NEDF (Feenstra q.q./ING)).
In de onderhavige zaak is niet geheel duidelijk wie moet worden aangemerkt als de verkoper van de winkelvoorraad en in welke hoedanigheid, al staat wel vast dat aan de particuliere kopers een verkoopbon op naam van G&G werd uitgereikt. De vraag is, of dit nog iets zou moeten uitmaken in het kader van de vraag hoe de btw-schuld kwalificeert.
Men zou kunnen betogen dat wanneer verkocht is door de pandhouder en de curator geen partij is bij de
koopovereenkomst met de klant, het ten aanzien van de btw-schuld (nog) lastiger is te spreken van een verplichting die de curator is “aangegaan”. Of dit onderscheid echt materieel is en het verschil zou moeten maken bij het kwalificeren van de btw-schuld, waag ik echter te betwijfelen. Het doet in ieder geval niets af aan het feit dat de verkoop vanuit de winkels zonder de vrijwillige medewerking van de curator niet had kunnen plaatsvinden.
Ook hiervoor geldt dat het afwachten is hoe de Hoge Raad daar tegenaan kijkt. Als hij tenminste aan deze vraag toekomt.
mr. G.A.J. Boekraad, advocaat bij Stibbe te Amsterdam
