E N IG E B E S C H O U W IN G E N O V E R D E B E T E K E N IS V A N H E T
A C C O U N T A N T S B E R O E P V O O R D E V E R W E Z E N L IJ K IN G
V A N D E D O E L S T E L L IN G E N V A N D E E U R O P E S E
G E M E E N S C H A P V O O R K O L E N E N S T A A L
door Drs L.
ƒ.M . Roozen
,,H et zijn de instellingen, die de
betrekkingen tussen de mensen
beheersen; zij zijn de w aarlijke
peilers van de beschaving ’.
(Jean M onnet)
1.
Inleiding.
„S edert A ugustus jongstleden (1952) b estaa t in het W e s te n van het
door nationale grenzen en souvereiniteiten verbrokkelde continent de
Europese G em eenschap voor Kolen en S taal, w elker taak het is op
een beperkt, doch hoogst belangrijk terrein het lot van D uitsland, België,
Frankrijk, Italië, Luxem burg en N ed erlan d aaneen te sm eden.
D e G em eenschap strekt zich uit van H am burg to t N apels en van Brest
tot V enetië, over alle E uropese gebieden van deze zes landen. O p deze
gebieden zullen slechts voor tw ee industrieën nl. de kolen- en staalindu
strie door de oprichting van de G em eenschap en door de w erkzaam heden
van de H oge A utoriteit de grenzen, douanerechten, contingenten, dis
crim inaties en beperkende practijken w orden opgeheven, en zal een ge
m eenschappelijke binnenlandse m arkt van 155 millioen verbruikers tot
stan d komen, w elke even groot is als die van de V erenigde S taten en die
van de S ovjet-U nie. V o o r deze sectoren (kolen en staal) is immers bij
overeenstem m end besluit van de P arlem enten een deel van de souvereine
bevoegdheden en verantw oordelijkheden van de deelnem ende S taten
overgedragen aan de instellingen van deze G em eenschap, w elke aldus de
eerste supra-nationale instellingen van E uropa zijn” .
A ldus luidt de aan h ef van de uiteenzetting van de H oqe A utoriteit
(H .A .), het uitvoerend orgaan van de E uropese G em eenschap voor Ko
len en S taal (E .G .K .S .), om trent de algem ene toestand der G em een
schap bij de indiening van de eerste begroting (over 1953).
Inm iddels is ook verschenen, het eerste algem ene verslag van de H .A .
aan de Gem eenschappelijke V erg ad erin g (h e t parlem ent van de E.G .K .
S .). over de periode 10 A ugustus 1952 tot 12 A pril 1953. 1)
D eze en and ere publicaties van de E .G .K .S . en die in and ere tijdschrif
ten en dagbladen, hebben mijn besef doen groeien, o ntstaan bij de bestu
dering van het V e rd ra g tot oprichting van de E uropese G em eenschap
voor Kolen en S ta a l 2), dat deze vrij-m akende m aatschappelijke ontw ik
keling eveneens wijde perspectieven opent voor de in het vrije beroep
w erkzam e accountants.
D e bedoeling van deze beschouw ing is, voor dit vraag stu k de
belang-1) Alle publicaties van de Gemeenschap, in een Nederlandse vertaling, zijn verkrijg baar bij de Staatsdrukkerij en Uitgeversbedrijf te 's-Gravenhage, w.o. een regelmatig verschijnend Publicatieblad, bevattende de reglementen, algemene beschikkingen en andere algemene beraadslagingen van de instellingen der E.G.K.S.2) Eveneens verkrijgbaar bij de Staatsdrukkerij.
stelling te w ekken van allen, die erm ede te m aken hebben, d.w.z. niet
alleen van de accountant zelf, doch ook van allen, w ier belangen of func
tie door het V e rd ra g w orden beïnvloed, in het bijzonder de leiders van
de circa 400 bedrijven, welke onder het gezag van de H .A . vallen en de
functionarissen bij de G em eenschap. D eze dubbele doelstelling brengt
mede, d at ik zowel aa n d ach t zal schenken aan de inhoud en de practische
werking van het V e rd ra g , in het bijzonder t.b.v. mijn vakgenoten, als
aan enkele principiële problem en aa n g aan d e de functie van de openbaar
accountant, w aarm ede de laatstgenoem de groep, n aar het mij voorkomt,
in dit verband w ordt geconfronteerd. U it overw egingen van doelm atig
heid begin ik m et het laatste.
2.
E nige vraagstukken aangaande maatschappelijke betekenis van het
accountantsberoep.
a. D e deskundigheid van de accountant.
D eze ligt in de eerste plaats en voornamelijk op het terrein van de
bedrijfseconom ische vraagstukken. Z u lk s houdt verband m et het feit dat
hij zijn nad er te bespreken functie in hoofdzaak vervult in d at deel van
het m aatschappelijke verkeer, hetw elk b estaat in de organisatie van de
voortbrenging in ruime zin.
D e bedrijfs-econom ische deskundigheid om vat met nam e de kostprijs
bepaling, de financiering, de balansw aardering, de interne organisatie en
de externe organisatie, benevens de toepassing van deze onderdelen bij
de adm inistratieve organisatie en bij de verificatie (zgn. „controle” ).
b. D e functie van de accountant.
D e oorzaak of het doel van het optreden van de accountant in het
m aatschappelijk verkeer schuilt in de overal optredende en steeds w eer
terugkerende behoefte van personen en organen die aan d a t verkeer deel
nemen, aan het oordeel van iem and die onpartijdig is d.w.z. buiten de
belangen van die personen of organen staat. D e deskundigheid van zo
iem and is slechts een conditie voor de vervulling van die functie, evenals
dit het geval is met de arbeidstaak (de w erkzaam heden) van de accoun
t a n t 3 ). H et w ezen van de functie schuilt in de onpartijdigheid van het
(deskundige) oordeel, op grond w aarvan partijen daaraan een zodanige
betekenis hechten d at het kan dienen om tot overeenstem m ing te komen.
H e t „instrum ent” w aarm ede de functie w ordt vervuld is de accoun
tantsverklaring, d.i. elke m ededeling van een accountant (m ondeling of
schriftelijk), w aarin deze een oordeel kenbaar m aakt of w aaruit zijn oor
deel te kennen is (verg. R.v.A. art. 1, lid 1).
D e functie is niet beperkt tot de zgn. adviserende functie, d.i. het geven
van een oordeel, hetw elk niet of slechts gedeeltelijk is gebaseerd op een
„onderzoek” in de strikte zin.
D e adviserende zowel als de controlerende functie m onden beide uit
in een verklaring. O p beide soorten verklaringen is dan ook van toepas
sing de voornaam ste bepaling in het R eglem ent van A rbeid van het N e
derlands Instituut van A ccountants (artikel 2, lid 2):
„D e leden zijn gehouden hun arbeid op zodanige wijze te
ver-3) Van accountantswerkzaamheden is dan ook geen andere algemene omschrijving te geven dan: werkzaamheden, verricht door een accountant! Z ie het Reglement van Arbeid van het Nederlands Instituut van Accountants ( R . v . A . ) - artikel 1 lid 2.richten, d a t deze een deugdelijke grondslag vorm t voor hun m ede
delingen om trent de uitkom st van die arb eid ” .
c. H e t begrip „partijen".
D it begrip m ag niet w orden opgevat in de privaatrechtelijke betekenis.
„ P a rtij” is iedere persoon of elk orgaan die (d a t) bij de voorstelling van
een bedrijfs-econom isch verschijnsel of de w aardering van de betekenis
van d at verschijnsel een bepaald belang heeft.
D e belangen van verschillende partijen kunnen convergeren of diver
geren 4 ). W a n n e e r zij convergeren doch het individuele inzicht verschilt,
speelt alleen de deskundigheid van de accountant een rol. W a n n e e r de
belangen divergeren, krijgt de accountantsverklaring h aar hiervoren ge
schetste essentiële betekenis.
A ls divergerend wil ik ook beschouw en het belang van degene die
rekening en verantw oording aflegt en het belang van hem aan wie de
rekening ter goedkeuring w ordt voorgelegd. D eze zienswijze vergem ak
kelijkt de analyse. M et „divergeren" wil ik natuurlijk niet zeggen, dat
tussen deze belanghebbenden steeds verschil van mening moet bestaan.
H et is nog van betekenis op te m erken, d at de belangen, w aarm ede de
verklaring van de accountant verband houdt, op het tijdstip van het afleg
gen d aarvan w elisw aar kunnen convergeren, doch dat steeds de mogelijk
heid bestaat, d a t zij op een later tijdstip divergeren, of d at de verklaring
later w o rd t benut ter overbrugging van andere, divergerende belangen.
d. Intern accountant - extern (openbaar) accountant.
T o t dusver is speciaal gedacht aan de extern accountant d.w.z. aan
hem die zijn functie uitoefent in het vrije beroep.
D a a rn a a st zien wij interne accountants optreden d a t zijn zij die in
dienstbetrekking staan van een ondernem ing of an d e r orgaan. Zij zijn
niet onafhankelijk tegenover de leiding van die ondernem ing of van d at
orgaan. D aarbij is niet gedacht aan een financiële afhankelijkheid, doch
aan functionele afhankelijkheid d.i. een vervulling van de functie in de
uitvoering van zijn w erkzaam heden onder het g ezag van genoem de lei
ding. U it hoofde van deze afhankelijkheid kan de interne accountant niet
buiten de organisatie w aarv an hij deel uitm aakt, als onafhankelijk des
kundige optreden. Buiten die organisatie kan niem and met zekerheid op
zijn onpartijdigheid en dus op zijn oordeel „vertrouw en” 5 ).
In het kader van de voorgaande beschouw ing is het interessant na te
gaan of de functie van financieel commissaris ex artikel 78 lid 6 van het
V e rd ra g , verenigbaar is met de functie van openbaar accountant.
D eze com m issaris is belast met de verificatie van de eigen financiële
rekeninq en verantw oording d er verschillende organen van de G em een
schap. Hij w ordt benoemd door de R aad van M inisters d.z. de vertegen
w oordigers van de H oge V erd rag slu iten d e Partijen. Z ijn onafhankelijk
heid alsm ede de onverenigbaarheid van zijn functie met enige andere
w erkzaam heid bij een instelling of dienst van de G em eenschap, w o rd t
4) Dit onderscheid is niet nieuw. Het werd, voor zover ik mij kan herinneren, het eerst gemaakt door Prof. Dr J. R. M. van den Brink, destijds Minister van Economische Zaken, bij zijn verdediging van het wetsontwerp op de publiekrechtelijke bedrijfsorga nisatie.
uitdrukkelijk gesteld. Hij s ta a t derhalve buiten het gezag van welk be
stuu rso rg aan van de G em eenschap ook.
M ijn conclusie is, d at deze functie door een openbaar accountant v er
vuld zou kunnen w orden.
e. D e openbaar accountant zogenaam d „ opsporingsam btenaar”?
H ierm ede is natuurlijk niet bedoeld d at de openbaar accountant in
dienst sta a t van een overheidsorgaan; zulks w a re een contradictie, - een
onverenigbaarheid. M en gebruikt deze uitdrukking echter wel, zonder
d aaraan overigens enige m isplaatste, denigrerende betekenis te hoeven
hechten, w anneer men denkt aan een eenzijdig door een overheidslichaam
aan een openbaar accountant verstrekte opdracht, waarbij deze m et be
paalde opsporingsbevoegdheden zou w orden toegerust. W a t hiervan te
denken?
D e openbaar accountant is ,.vertrouw ensm an” van het m aatschappe
lijke verkeer. H ieruit vloeit voort d a t hij steeds de vertrouw ensm an is van
tenm inste tw ee o f meer partijen 5).
E én van deze partijen kan zijn een overheidsorgaan, w aaro n d er ik wil
verstaan elk orgaan d a t een gem eenschappelijk („algem een” ) belang
behartigt, onverschillig of het een publiekrechtelijk orgaan is dan wel
geschapen is door een privaatrechtelijke overeenkom st.
W a n n e e r daarbij is voorzien in de mogelijkheid van een onderzoek
door een openbaar accountant (w elke persoon dan ook) 6), zal een b e
paalde openbaar accountant zijn persoonlijke aanw ijzing alleen dan kun
nen aanvaarden, indien beide (resp. alle) partijen m et die persoonlijke
aanw ijzing instemmen. D e „tegenpartij” van het overheidsorgaan kan
immers niet de aanw ijzing van enige openbaar accountant (wie dan ook)
w eigeren, doch wel de aanw ijzing van een bepaalde accountant.
D e door partijen aangew ezen openbaar accountant heeft geen enkele
..bevoegdheid” nodig: hij bepaalt zelf of de opdracht uit vaktechnisch
oogpunt uitvoerbaar is en, zo dit laatste het geval is, dan bepaalt hij
tevens de arbeid die nodig is om to t zijn onpartijdig oordeel te komen.
Legt welke partij dan ook, aan die arbeid een belem m ering in de weg,
dan zal de accountant zich terugtrekken.
W a n n e e r niet uitdrukkelijk (bij w et of overeenkom st) is voorzien in
de mogelijkheid van de inschakeling van een openbaar accountant, dan
h an g t het af van de feitelijke verhouding tussen partijen of zij tot vrije
overeenstem m ing kunnen kom en aa n g aan d e het gebruik m aken van de
hulp van een openbaar accountant (w ie dan oo k ). E en overheidsorgaan
heeft dan meestal nog wel een stok achter de deur, bijv. de om draaiing
van de bew ijslast e n /o f het onderzoek door een eigen (in tern e) accoun
tan ts- of controledienst (artikel 86, laatste alinea van het V e rd ra g - zie
hierna punt 5).
Is eenmaal een bepaalde accountant door beide (alle) partijen a a n
gewezen, dan moet deze ook w orden geacht h e t vertrouw en te genieten
van beide (alle) partijen.
Bij het inachtnem en van een juiste procedure, waarbij zowel de vrij
heid van het gecontroleerde bedrijf als de vrije beroepsuitoefening van de
accountant w o rd t geëerbiedigd, zal de openbaar accountant dus nimmer
als een „opsporingsam btenaar” , in de hiervoren bedoelde zin, kunnen
w orden beschouw d.
Ik trek hieruit deze m.i. belangrijke conclusie, d a t de inschakelinq van
de openbare accountants door een overheidsorgaan nimmer doelm atig, of
6) Vanzelfsprekend neem ik aan, dat hij een gekwalificeerd vakman is.
zelfs voor die accountants aa n v aard b aar zal zijn, w anneer zij gepaard
g aa t met, of gebaseerd is op, wettelijke bevoegdheden aan g aan d e de
wijze w aarop de accountant zijn onderzoekingsarbeid zal verrichten.
D it beginsel aa n v aard zijnde, staat de mogelijkheid van de vervulling
van elke specifieke functie, (m ede) t.b.v. de overheid, voor de accountant
open. D e laatste moet echter zelf bepalen, of hij de o pdracht met het oog
op zijn deskundigheid en de vaktechnische uitvoerbaarheid, kan a a n v a a r
den, en daarna, hoe hij de aan v aard e opdracht zal uitvoeren 7).
3. In w elke opzichten het V erdrag behoefte schept aan de inschakeling
van accountants.
D e E .G .K .S . heeft een eigen doel, neergelegd in artikel 2 en nader
geconcretiseerd in artikel 3 van het V e rd rag .
D e form ulering in de 2e alinea van artikel 2 (,,de om standigheden
scheppen, die uit zichzelf de m eest rationele verdeling van de productie
op een zo hoog mogelijk peil verzekeren” ) houdt in een principiële erken
ning van de positieve m aatschappelijke betekenis ener vrije concurrentie
en van de noodzakelijkheid van het initiatief en de verantw oordelijkheid
der individuele bedrijven. In artikel 83 w ordt nog eens afzonderlijk be
vestigd, d at de oprichting van de G em eenschap in geen enkel opzicht de
regeling van de eigendom van de ondernem ingen raakt. D a a rn a a st echter
is artikel 2 tw eede alinea de uitdrukking van de overtuiging d at de vrije
concurrentie, aan zichzelf overgelaten, in h aar tegendeel verkeert. O p
deze overtuiging is het doel van de E .G .K .S . gebaseerd.
In overeenstem m ing met deze u itgangspunten geeft artikel 5 de nodige
w aarborgen tegen het meer ingrijpen in het beleid van de individuele
bedrijven dan, gegeven de doelstelling van de E .G .K .S ., strikt nood
zakelijk is; dit ,,meer ingrijpen” w ordt hierna kortheidshalve „dirigism e”
genoem d (bij gebrek aan een meer objectief klinkende uitdrukking!). H et
is belangrijk hierbij op te m erken, d a t artikel 5 als één der m iddelen om
dirigism e te vermijden, noemt: „het verzam elen van gegevens” . Reeds op
deze plaats zij er de n adruk op gevestigd, d at dit m iddel slechts doel
treffend kan zijn, w anneer de belanghebbenden een redelijke w aarborg
hebben, d at de gegevens juist zijn.
E en ander m iddel tot vermijding van dirigisme, in artikel 5 genoemd,
is de beperking van het adm inistratieve ap p a raa t van de organen der
G em eenschap. D eze richtlijn is mede van betekenis voor de keuze tussen
een eigen accountantsdienst en het gebruik m aken van de diensten van
openbare accountants (dit w ordt nog afzonderlijk besproken - zie punt 5).
D e H oge A utoriteit der G em eenschap (H .A .) is volgens artikel 8
belast met de verw ezenlijking van de doelstellingen der E.G .K .S. D a a r
toe geeft zij beschikkingen, die verbindend zijn in al hun onderdelen,
doet zij aanbevelingen, die verbindend zijn t.a.v. de daarin gestelde doel
einden, doch die aan de bedrijven de keuze laten van de m iddelen, en
geeft zij adviezen, w elke niet verbindend zijn.
I.
In haar gezagsuitoefening b indt de H .A . z e lf de bedrijven op be
7) In dit verband verwijs ik naar mijn opstel over de tot stand koming van een wette lijke regeling van het accountan sberoep in België, waarbij misverstand dienaangaande na grote moeilijkheden heeft geleid tot een wet, waarin de aard van de functies, alsmede de bevoegdheden van de accountant in het kader van de wettelijke bedrijfsorganisatie zijn omschreven, d.w.z. beperkt (dit opstel zal, naar ik verwacht, binnenkort in dit maandblad verschijnen).paalde onderdelen der bedrijfsvoering tot een bepaald beleid.
D eze beleidsvoorschriften hebben in hoofdzaak betrekking op:
a. D iverse soorten heffingen, nl.:
1. tot dekking van de eigen kosten der E.G .K .S.
2. tot dekking van de subsidies ter vervanging van w erkgelegenheid
(bij stillegging van bedrijven)
3. ter garantie van door derden verstrekte leningen en ter financie
ring van zelfverstrekte leningen
4. tot dekking van researchkosten (voor 1 t/m 4 zie de artt. 49 en 50)
5. een tijdelijke vereveningsheffing bij de kolenm ijnen van die landen,
w aarvan de gem iddelde kostprijzen lager zijn dan het gem iddelde
voor de G em eenschap - zie O vereenkom st met betrekking tot de
overgangsbepalingen, § 25)
De heffingen sub 1 t/m 4 belopen jaarlijks ongeveer 50 millioen dol
lar 8). Zij w orden berekend n aa r een door de H .A . bepaalde, gem iddelde
o p b rengstw aarde per ton vervaardigd product van elke soort (2 soorten
steenkool, 4 soorten sta a l), na aftrek van de kosten van eigen verbruik
van kolen resp. staal. D e ondernem ingen doen m aandelijks, bij de betaling
van de heffing, aang ifte van de productie (Beschikking N o. 2-52, art. 4 ).
D eze aangifte is een rekening en verantw oording, welke voor verificatie
in aanm erking komt. D e gem iddelde w aard e moet w orden bepaald op
basis van bedrijfsgegevens, welke eveneens voor controle in aanm erking
komen. W a t het laatste betreft, zij opgem erkt, d at t.a.v.. de verevenings-
heffing sub a 5 zelfs de belangen tussen groepen van ondernem ingen
divergeren, terwijl voorts de controle op de besteding van de vereve-
nings-uitkeringen niet zonder betekenis is.
b. D e m ate en vorm van openbaar m aken van prijsschalen en verkoop
voorw aarden voor de gem eenschappelijke m arkt (artikel 60, lid 2 ). D it
s ta a t in verband met het verbod van incidentele prijsverlagingen en van
discrim inatie bij gelijksoortige transacties (artikel 60, lid 1). O p grond
van artikel 8 zal de H .A . zich er van w illen vergew issen, d a t de bedrijven
zich ook aan de openbaar gem aakte condities houden.
c. In een uitgesproken crisisperiode: het invoeren van een stelsel van
productiequota, op grondslag van de in sam enw erking met de o n d er
nem ingen gem aakte studies, het in verband daarm ede leggen van heffin
gen op overschrijdingen en verlenen van ondersteuningen bij onder-
schrijdingen (artikel 60, leden 1 en 2 ), alsm ede de vaststelling van mini-
m um -prijzen (artikel 61, sub b ).
d. In een periode van ernstige schaarste: het opleggen van productie-
program m a’s (artikel 59, lid 2 ), alsm ede de vaststelling van maximum
prijzen (artikel 60, sub a ) , eveneens op basis van voornoem de studies.
In de gevallen sub c en d zal de H .A . voorzeker behoefte hebben aan
een verificatie van de door de bedrijven overgelegde gegevens, m et nam e
inzake de kostprijzen. H et is van belang op te m erken, d at de noodzake
lijkheid van m aatregelen, als bedoeld sub c en d, in de practijk incidenteel
en plotseling noodzakelijk zullen blijken te zijn. W e g e n s de om vang en
de diepgang van de onderhavige onderzoeken, zou daarm ede lange tijd
gemoeid zijn, indien zij nog van de grond a f aan m oesten w orden v er
richt. A angezien de m aatregelen, zodra zij eenmaal noodzakelijk blijken,
geen lang uitstel zullen dulden, zal de H .A . perm anent de beschikking
8) Rede van Jean Monnet voor de Gemeenschappelijke Vergadering op 12 Januari 1953.
willen hebben over geverifieerde basisgegevens t.a.v. de kostprijzen, zor
danig aangevuld, d at de einduitkom sten zonder veel onderzoekingsarbeid
zullen zijn vast te stellen. O p deze wijze is het risico van een onuitvoer
bare opeenhoping van accountantsarbeid ook practisch weg te nemen.
e.
Bij gebleken prijsdiscrim inatie door kopers (h a n d elare n !): het ver
plichten tot zodanige verkoopvoorw aarden, d a t de kopers zich verbinden
de voorschriften van de H .A .. in acht te nem en en zo nodig, het opleggen
van een verbod om aan bepaalde kopers te leveren.
H e t is opmerkelijk, d at de meeste der voornoem de beleidspunten te
beschouw en zijn als typische vraagstukken, w elke zich voordoen bij de
kartels, in w elker k ader de openbare accountants vaak zulke belangrijke,
specifieke functies vervullen.
H oew el het doel van de G em eenschap veel ruim er is gesteld dan die
van de privaatrechtelijke ondernem ingsorganisaties en daard o o r daaraan
tot zekere hoogte zelfs tegengesteld is (zie II ), zijn de gehanteerde mid
delen casu quo de practische bedrijfseconom ische v raagstukken groten
deels dezelfde. In het bijzonder noem ik in dit verband de quotering (m et
het d aa raa n verbonden vraag stu k van de meting der capaciteit), de prijs
regeling (m et het annexe vraag stu k van de kostprijsberekening), de
egalisatie van inkoops- of verkoopprijzen, alsm ede de controle op de
naleving. Z elfs de elem enten van m axim um prijs-niveau, van leverings-
plicht en van rationalisatie zijn aan een kartelorganisatie w aarin een ver
antw oord beleid w o rd t gevoerd, niet vreem d.
D eze vergelijking o nderstreept de noodzakelijkheid ener verificatie van
de gegevens, w aaro p de H .A . haar beleidsvoorschriften moet baseren,
wil zij er zeker van zijn, dat m et de gebruikte m iddelen het doel van de
G em eenschap w ordt bereikt.
Als bewijs voor mijn stelling, d at dit alles geen ,,graue T h eo rie” is,
m aar d at integendeel verondersteld mag w orden, d at het v raag stu k van
de inschakeling van accountants langzam erhand in een acuut stadium
begint te komen, moge ik het volgende vermelden.
D e w aardebasis per ton van de zes onderscheiden producten, voor de
heffingen, zijn berekend op basis van de door de H oge A utoriteit ver
zamelde „statistische” gegevens (zie Beschikking N o. 2-52).
Bij Beschikking N o. 1-53 is besloten, d a t de vereveningsheffing zal
w orden geheven bij de D uitse en N ed erlan d se kolenm ijnen. In de consi
derans w ordt uitdrukkelijk geconstateerd „dat de gem iddelde kostprijzen
alleen in D uitsland en N ed erlan d lager zijn dan het gew ogen gem iddelde
van de G em eenschap.
Bij Beschikking N o. 2-53 heeft een verdeling van schroot tussen D u its
land, F rankrijk en Italië plaatsgevonden, ter voorkom ing van „ernstige
verstoringen in de voorziening van de staalin d u strie” , m et het oog op
„het verschil tussen de prijs van het binnen de G em eenschap ingezam elde
schroot en die van het uit derde-landen geïm porteerde schroot” .
D e B eschikkingen N os. 6 t/m 24-53 regelen de vaststelling van m axi
mumprijzen voor kolen. D e considerans van N o. 6 verm eldt: „dat, ten
einde verstoringen in de economie van de deelnem ende S taten te voor
komen, het peil van de kolenprijzen binnen de G em eenschap moet w o r
den aang ep ast aan het peil th an s voortvloeiende uit de maxim umprijzen,
w elke in alle deelnem ende S taten zijn v a s tg e s te ld ... (e n z .)” .
1953 echter stelde de heer Blaisse, lid van de Gemeenschappelijke V e r
gadering, de vraag: „B estaat bij de H oge A utoriteit niet de indruk d at de
maximumprijzen - gem iddeld of absoluut - op een te hoog niveau zijn
vastgesteld?” De H .A . antw oordde o.a. d at „onder deze om standigheden
(een eerste fase) een verandering in het prijsniveau het gevaar van ern
stige repercussies, zo w el op de exploitatievoorw aarden van de kolen
industrie als 9 ) op de nationale econommieën van de deelnem ende staten,
zou m edebrengen" (P ublicatieblad 21 Juli 1953, blz. 158).
Bij Beschikking N o. 28-53 stelde de H .A . m axim um -(inkoops-)prijzen
voor schroot vast, alsm ede een handelsm arge voor schroot.
Bij Beschikking N o. 29-53 keurde de H .A . goed de egalisatie van de
kolenprijzen in N ederland.
Bij Beschikking N o. 33-53 stond de H .A . toe de instelling van een
egalisatiefonds voor schroot uit derde-landen, door de ruw ijzer- en staal-
producerende ondernem ingen van de G em eenschap. D aarbij bepaalde
zij, dat zij „te allen tijd door een door h aar hierm ede belaste functionaris
o f accountant 9 ) het beheer en de boekhouding van het Egalisatiefonds
voor ingevoerd schroot (kan) laten controleren".
D eze opsomming van practische vraagstukken, welke reeds zijn gere
zen, is stellig niet volledig. Zij dienen slechts ter illustratie van het voor
afgaande.
Ik zou echter bepaald tekortschieten, w anneer ik enkele passages uit
de verslagen van de H .A . hier onvermeld liet.
In par. III: „H et prijzenvraagstuk" van de „U iteenzetting over de
T o estan d van de G em eenschap" d.d. 10 Januari 1953, w ordt o.a. opge
merkt:
„Bij het onderzoek naar de prijzen w aarm ede de H oge A utoriteit een
aanvang heeft gem aakt, moeten twee groepen van factoren zorgvuldig
w orden onderscheiden:
- enerzijds bepaalde kostprijsbepalende 9 ) factoren welke verband
houden met de algem ene exploitatievoorw aarden van de onderne
mingen, d.w.z. het loonpeil, de aanschaffingsprijs der grondstoffen
en de technische factoren welke, gezien de organisatie en staat
w aarin de bedrijfsuitrusting zich bevindt, bepalend zijn voor het
grondstoffen- en energieverbruik en het aantal arbeidsuren dat aan
de vervaardiging van de producten moeten w orden besteed.
( e n z .)”
Iets verder w ordt gesproken over de afschrijvingen: ... gaat de
H oge A utoriteit na op welke wijze de afschrijvingsberekeningen in de
verschillende landen van de G em eenschap vergelijkbaar gem aakt kunnen
w o rd en ” ... „U it het eerste onderzoek is gebleken, dat de bestaande
verschillen van tweeërlei a a rd zijn:
1. enerzijds w o rd t de scheiding tussen de op rekening „K apitaalgoede
re n ” geboekte en vervolgens afgeschreven posten en de op ,.lopende
uitgaven" geboekte posten 9 ) in het ene land anders dan in het andere.
H e t is dan ook noodzakelijk een onderzoek in te stellen n aar de juist
heid van sommige veel gehoorde bew eringen over verschillen tussen
de in de prijzen ingecalculeerde afschrijvingen, terwijl tevens een
nader onderzoek gew enst is ten aanzien van de ontoereikendheid van
bepaalde verkoopprijzen in verhouding tot de productiekosten; 9) 8
8) Cursivering van mij. R.2. anderzijds verschillen de afschrijvingsm ethoden n aargelang van de
boekhoudingsvoorschriften en de fiscale bepalingen in deze.
H e t aldus aangevangen onderzoek zal w orden voortgezet n ad a t de
nodige inlichtingen verzam eld zijn op grond van de vragenlijsten, die
door de w erkgroep zijn sam engesteld. M et behulp van dit onderzoek moet
het mogelijk w orden de starheid van de prijzen te beoordelen ...
V oorts moet dit onderzoek bijdragen tot de analyse van de financierings
m iddelen welke voor investeringen ... beschikbaar zijn. Bovendien
zal het een hulpm iddel zijn bij het vormen van een oordeel om trent het
w enselijke prijspeil zoals gedefinieerd in artikel 3, c van het V e r
d ra g ” i° ) .
In het „Algem een V e rsla g ” over de periode 10 A ugustus 1952 tot 12
A pril 1953, tro f ik de volgende passages aan.
(A a n g aan d e de vereveningsheffing:) „Z elfs indien men de kostprijs
in de landen w a ar deze verondersteld w ordt het laag st te zijn, zo ruim
mogelijk schat, en voor de landen w a ar de kostprijs verondersteld w ordt
het hoogst te zijn, zo laag mogelijk, kunnen tw ee groepen duidelijk w orden
onderscheiden: enerzijds D uitsland en N ederland m et een kostprijs welke
uitgesproken onder het gew ogen gem iddelde van de G em eenschap ligt,
en anderzijds België, Italië, F rankrijk en het S aargebied met een hoge
gem iddelde kostprijs.
Indien echter de verhouding tussen de kostprijzen zich zou wijzigen 1
0
11)
dan zou deze eenvoudige m ethode welke alleen van w aard e is zolang er
belangrijke verschillen bestaan, door een nauw keurige raming vervangen
dienen te w orden, w elke in het bijzonder door een w erkgroep voor de
vergelijkbaarheid van de afschrijvingsvoorzieningen w o rd t voorbereid”
(blz. 58).
W a t het onderzoek n aa r de afschrijvingen betreft, w orden op blz. 103
de volgende conclusies vermeld.
„a. W a t betreft de scheiding tussen de posten, welke op actief of ten
laste van de exploitatierekening w orden geboekt, kan bij de boeking van
bepaalde uitgaven een grote m ate van overeenstem m ing w orden v ast
gesteld. Als voorbeeld moge genoemd w orden de eerste uitrusting van
een bedrijf met gereedschap en m aterieel of w erkzaam heden in verband
met de invoering van een nieuw e productietechniek. D ergelijke uitgaven
w orden steeds op actiefrekening geboekt. H e t probleem kon dus tot het
onderzoek van een aantal tw ijfelgevallen w orden beperkt, w aaro n d er met
nam e de vervanging van bestaan d e installaties valt: juist in deze groep
van investeringen tre ft men van land tot land grote verschillen aan. T e
vens w ordt bevestigd, d at alleen (? R .) in deze groep een zekere mate
van flexibiliteit kan optreden, niet alleen van ondernem ing tot onder
neming, doch ook van ja a r to t jaar. T eneinde een duidelijker begrenzing
van deze groep mogelijk te m aken, is thans een tw eede onderzoek ter
zake van de kolenmijnen gaande; dit onderzoek om vat de studie van de
indeling en de toegepaste afschrijvingspercentages voor elke post afzon
derlijk.
b. H e t doel van dit tw eede onderzoek is tevens het relatief belang van
10) Volgens laatstgenoemde bepaling moeten de instellingen van de Gemeenschap ... waken voor een zo laag mogelijke prijsstelling ... (waarbij) ruimte gelaten moet worden voor de noodzakelijke afschrijvingen en voor een normale beloning van de geïnvesteerde kapitalen”. (Cursiveringen van mij. R.)11) En hiernaar wordt gestreefd door aanpassing van lonen, belastingen, rationalisatie en eventuele stillegging. R.
de afschrijvingen in verhouding tot de andere [actoren van de ko st
prijs 9) van de kolen n ader te bepalen. H e t bleek inderdaad noodzakelijk
de grootst mogelijke aan d ach t aan deze berekening van de kostprijs te
besteden, aangezien de fiscale voorschriften met betrekking tot de a f
schrijvingen van belang zijn voor zover zij het beleid van de ondernem in
gen beïnvloeden. H e t mag reeds als v aststaan d w orden aangenom en, d at
binnen de nationale kolenmijnen een zekere uniform iteit in de kostprijs
berekening b estaat (behalve voor N e d erlan d ). D e basisw aarden benade
ren de vervangingsw aarde of staan in een bepaalde verhouding tot de
aankoopw aarde, terwijl het afschrijvingstem po constant is.”
Ik w aag de veronderstelling, d at zich t.a.v. de kostprijsberekening nog
wel andere belangrijke vraagstukken zullen voordoen, bijvoorbeeld w at
betreft de scheiding tussen constante en variabele kosten, en de invloed
van de capaciteit op de constante kosten per eenheid product.
II.
E en ander deel van de gezagsuitoefening der H .A . heeft b etrek
king op het w aken voor de naleving, zowel van de door haarzelf gegeven
voorschriften (zie I), als van de bepalingen in het V e rd ra g , welke de
bedrijven rechtstreeks binden.
W a t het laatste b etreft is reeds gesproken over artikel 60, lid 1 (zie
I sub b ); vermeld zij nog artikel 65, in het algem een inhoudende een
verbod voor de bedrijven, om onderlinge kartelovereenkom sten aan te
gaan. D e H .A . kan uitzonderingen hierop toestaan (d u s om gekeerde
procedure als de N ederlandse kartelw etgeving, w aarbij vrijheid b estaat
met de mogelijkheid van R egeringsingrijpen). E r is reeds een groot a a n
tal - ruim zestig 12) - verzoeken daartoe ingediend. D e daarbij overge
legde gegevens zullen w aarschijnlijk geheel of gedeeltelijk in aanm erking
komen voor verificatie.
In teressant is nog te verm elden een uitspraak van de H .A ., d at de
reden voor privaatrechtelijke m arktregelingen voor de onder de G em een
schap vallende ondernem ingen is vervallen, om dat de (verantw oorde)
doelstelling daarvan a.h.w . is opgenom en in die van de G em eenschap:
O p 12 M ei 1953 stelde de heer Blaisse de vraag: „O n d ersch at de H .A .
niet de onm iskenbare betekenis van sommige industriële en andere over
eenkom sten, die in het verleden bij productie en handel in sterke m ate
hebben bijgedragen tot een goed functionneren van de m arkt tot het
vaststellen van lage prijzen en tot stabiliteit?”
D e H .A . antw oordde d at de „rechtvaardiging" van „afspraken ...
als middel om gevrijw aard te zijn tegen bepaalde risico’s ... vervalt
op grond van het V e rd rag , aangezien het V e rd ra g aan de instellingen
van de G em eenschap, en uitsluitend aan deze, het h anteren van de even
tueel noodzakelijk blijkende beveiligingsm aatregelen heeft toevertrouw d,
zonder d at de instellingen dit aan een overeenkom st tussen de producen
ten kunnen o verlaten” . (Publicatieblad 21 Juli 1953, blz. 161).
III. D e H .A . legt bij overtredingen zelf boeten op, w aarvan de hoogte
meestal sam enhangt met de economische w aardering (in geld) van het
gepleegde, strafb are feit of van een an d e r economisch gebeuren.
Als voorbeeld noem en wij artikel 58, lid 4, w aarin de overtreding van
productie-quotering (in een crisisperiode) kan w orden gestraft met „ten
hoogste een bedrag gelijk aan de w aarde van de ongeoorloofde productie”
en artikel 59, lid 7, w aarin het niet uitvoeren van een opgelegd
produc-12) Volgens Mr H. H. Maas in Sociaal-Economische W etgeving, November 1953, blz. 633.
tieprogram m a (bij ernstige schaarste) kan w orden beboet met „een
bedrag van ten hoogste het dubbele van de w aard e van de voorgeschreven
producties of leveringen". Kan de overtreding zelf niet w orden g ew aar
deerd, dan w ordt een and ere grondslag aangehouden, zoals in artikel 65,
lid 5, w aarin bij overtreding van het verbod to t kartelvorm ing, of bij het
opzettelijk in dit verband verstrekken van onjuiste inlichtingen, een boete
of een dw angsom kan w orden opgelegd, evenredig aan de omzet.
Bij voorkom ende gevallen zouden deze w a arderingen of grondslagen
eveneens voor verificatie in aanm erking kunnen komen.
U it het voorgaande blijkt wel, d at het op rationele wijze gebruik m a
ken van accountantshulp niet beperkt is tot een bijstand bij de zorg van
de H .A . voor de naleving van haar voorschriften en die, welke recht
streeks uit het V e rd ra g blijken (zie II). H e t gaat om de betrouw baarheid
van alle bij de H .A . ingediende gegevens, w aarop de H .A . haar beleid
in algem eenheid ( zie I t/m I I I ) moet baseren.
H ierm ede is wel de omvang van het onderzoekingsgebied voor de
accountant, doch bij lange niet de volledige betekenis van zijn deskundig
en onafhankelijk oordeel over de verschijnselen binnen d a t gebied, c.q
de voorstellingen d aarvan door belanghebbenden, aangegeven.
D e E .G .K .S . heeft een zeer complexe, uitgebalanceerde structuur,
w aarin de H .A . als centraal beleidsorgaan ook zelf m eerm alen in de
positie is, d a t zij gegevens overlegt, ter staving van h aa r voorstellen of
ter m otivering van h aa r beslissingen.
a. D e H .A . moet jaarlijks een algem een verslag publiceren (art. 17).
hetw elk door de G em eenschappelijke V e rg ad erin g moet w orden goed
gekeurd. A fkeuring met 2 /3 van de stem m en betekent het aftred en van
de leden der H .A . (art. 24). V o o rts moet de H .A . de door of in de V e r
gadering gestelde vragen beantw oorden.
U it het voorgaande is wel in enkele voorbeelden gebleken, d at deze
bepalingen geen dode letters zijn. Integendeel, de E .G . K. S. streeft een
publiciteit na, w elke zelfs over h aa r organen heen, zich richt tot ieder
belangstellende. M ijn bronverm eldingen zijn er het bewijs van.
Z ow el het afleggen van verantw oording door de H .A ., als het déchar-
geren door de V ergadering, is u iteraard slechts mogelijk, w anneer de
vraag n aa r de juistheid van de in het verslag verm elde gegevens bij voor
b aa t buiten discussie kan blijven.
b. D e H .A . moet overléggen en inlichtingen uitw isselen m et de R aad
(van M in isters), teneinde h aa r beleid en d a t van de nationale R ege
ringen op elkander a f te stemmen. D e R aad kan de H .A . verzoeken om
over bepaalde voorstellen advies uit te brengen (art. 26).
D it overleg op zulk een hoog niveau kan niet gehinderd w orden door
twijfel om trent de juistheid der gegevens.
c. D e H .A . kan het R aadgevend Com ité (producenten, w erknem ers,
verbruikers en h an d e la ren ) raadplegen (a rtt. 18-19). In de m eeste
gevallen is zij daartoe zelfs verplicht.
D e kennelijke bedoeling hiervan is, elke schijn of practijk van dirigisme
weg te nemen. O ok hier mag de daarvoor noodzakelijke sfeer van re d e
lijk overleg niet w orden vertroebeld door twijfel of verschil van mening
over de uitgew isselde gegevens.
dan wel één of meer d er aan het V e rd rag onderw orpen ondernem ingen)
tot nietigverklaring van een beslissing door een gezagsorgaan van de
E .G .K .S. genomen.
O ok hierbij kunnen feiten in het geding w orden gebracht, w elke veri
ficatie behoeven.
W a n n e e r wij hiervóór stelden, d at het onderzoekingsgebied voor de
accountant reeds w as bepaald, bedoelden wij, d at het steeds zal gaan
over de bedrijfseconom ische verschijnselen binnen de ondernem ingen of
rakende h aa r onderling verkeer. D e verificatie van deze zelfd e verschijn
selen (om zetten, kostprijzen, prijzen en condities, organisatorische ver
houdingen, enz.) heeft h aa r nut, niet slechts in de verhouding tussen
H .A . en bedrijven, doch tegelijk voor de verhouding tussen genoem de
„partijen” en de andere E .G .K .S .-organen. D e controle door en de advie
zen van de accountant op het gebied van zijn deskundigheid (zie 2 sub a)
heeft een accum ulerend nut.
4.
V erm ijding van doublure door inschakeling van de bedrijfsaccoun-
tants.
O n d e r „bedrijfsaccountants” wil ik verstaan: de public accountants,
die bij de onder de E .G .K .S. ressorterende ondernem ingen de jaarrek e
ning verifiëren en certificeren, teneinde de décharge van het bestuur door
de eigenaren (m eest aandeelhouders) mogelijk te m aken en meer in het
algem een voor het verschaffen van zekerheid aan het „publiek", om trent
de juistheid van die jaarrekening.
H et sta a t wel vast, d a t deze bedrijfsaccountants reeds op grond van
hun bovengenoem d onderzoek zonder meer beschikken over een aan tal
van de onder punt 3 genoem de gegevens, m et nam e die, welke betrekking
hebben op de hoeveelheden en w a ard en van inkopen, verbruik en afzet.
D aarenboven kunnen zij binnen het raam van de door hen in een vast
verband sluitend bevonden gegevens, en dus zonder veel ex tra arbeid,
andere gegevens vaststellen, met nam e de kostprijsgegevens.
H e t ligt dus voor de hand, d at de bedrijfsaccountants het eerst in a a n
merking komen bij de inschakeling van public accountants op de hiervoren
bepleite wijze, w aarbij wij er nog eens de n ad ru k op leggen, d a t deze
accountants de opdracht slechts zullen kunnen aa nvaarden, w anneer zo
wel de H .A . als de betrokken ondernem ing daarm ede instem men.
H e t komt mij voor, dat hierm ede een grote doublure aan onderzoekings-
arbeid kan w orden verm eden, met een evenredige mogelijkheid ener
besparing van kosten niet alleen, doch ook van tijd. W a t het laatste
betreft heb ik er reeds op gew ezen, dat het onderzoek in vele gevallen
geen nu t zal hebben, w anneer de verklaring niet op zeer korte termijn
kan w orden versterkt (zie punt 3, sub l d ) .
H e t spreekt vanzelf, dat deze organisatie van de controle alleen moge
lijk is, indien en voorzover de bedrijfsaccountants gekw alificeerde en aan
een doelm atige beroepstucht onderw orpen vakm ensen zijn. O p dit v ra ag
stuk kom ik nog terug, doch ik wil er hier de conclusie aan vastknopen,
dat de in tegratie van de kolen- en staalm arkten, en de uiteindelijke doel
stelling van de volledige integratie voor alle producten en diensten tot één
E uropese m arkt, de schepping van de E uropese accountant - van hoge
vaktechnische bekw aam heid en onderw orpen aan algem ene beroepsrege
len - to t een m aatschappelijk desideratum van de eerste orde doet zijn.
5. E en eigen contröle-dienst, g esteld tegenover de inschakeling van de
public accountant (beider eigen m ogelijkheden en b ep e rkin g en ).
W a n n e e r bij de verificaties in het k ader van de gem eenschap (zie 3)
zou w orden gestreefd n a a r het zoveel mogelijk inschakelen van accoun
tants, w erkzaam in het vrije beroep, dan is daarm ede nog niet gezegd,
d at een eigen contröle-instantie van de H .A . overbodig zou zijn. T w ee
factoren spelen hierbij een rol.
In de eerste plaats kan het zijn, d at er onderzoekingen m oeten p laats
vinden, waarbij de deskundigheid van de accountant niet vereist is, of
w aarvoor een deskundigheid w ordt gevraagd die niet des accountants is.
O n d e r deze factor wil ik ook rekenen de gevallen, w aarin de openbaar
accountant van oordeel is, d at hij door toepassing van zijn vaktechniek
niet de zekerheid kan verw erven, w elke nodig is om zijn oordeel te geven.
In de tw eede plaats b estaat steeds de kans, d at een ondernem ing stel
selmatig w eigert, in de inschakeling van een public accountant toe te
stemmen. 13) In zo’n geval zal de H .A . zelf een onderzoek w illen instellen.
Ind erd aad voorziet het V e rd ra g in artikel 86 in ,,functionarissen van
de H oge A utoriteit, die door h aa r met contröle-w erkzaam heden zijn be
last" en die „beschikken ... over dezelfde rechten en bevoegdheden,
als door de w etgevingen van deze S taten aan am btenaren van de belas
tingdiensten zijn verleend.”
H et is m erkbaar, en zelfs waarschijnlijk, d at aan het aldus gevorm de
con trö le-ap p araat ook (in tern e) 14) accountants w orden toegevoegd, ten
einde van hun deskundigheid gebruik te maken.
Kan men nu de zaak om draaien, en zeggen, d at door de instelling van
een eigen contröle-dienst, de inschakeling van public-accountants over
bodig w ordt?
In genen dele! Z u lk s blijkt uit het voorafgaande. Ik vat echter de arg u
m enten nog eens samen.
a. E r o n tstaat dan een grote doublure van onderzoekingsarbeid, met de
d aa raa n verbonden verm eerdering van kosten en tijd (zie 4 ).
b. D e functionele plaats van dit ap p a raa t belet het, de b redere accum u
lerende functie binnen de gehele organisatie van de E.G .K .S . te ver
vullen, bijv. ter décharge van de H .A . door de Gem eenschappelijke
V erg ad erin g , als bedoeld in artikel 24 van het V e rd ra g (zie punt 3 ).
c. D enkbaar w are nog het instellen van een zelfstandig accountants-
orgaan, onder de leiding van een onafhankelijk functionaris, zoals
bedoeld in artikel 78, lid 6, van het V e rd ra g . Deze functionaris zou.
zoals reeds eerder (sub 2 d ) is opgem erkt, functioneel dezelfde positie
als een openbaar accountant innemen. A fgezien echter van het be
zw aar sub a, meen ik, d at het een groot en principieel verschil uit
m aakt, of zulk een functionaris de eigen organen van de E.G .K .S.
controleert (zoals in artikel 78, lid 6 is om schreven), dan wel de onder
de E .G .K .S. vallende ondernem ingen. Immers: de mogelijkheid van
een vrije keuze van de persoon van de accountant komt voor de onder-
nem inqen te ontbreken. D eze ondernem ingen zullen de formeel o n af
hankelijke accountantsdienst terecht blijven zien als een orgaan, zo
niet van de H .A . dan toch van de E .G .K .S . 15).
13) Zie punt 2e, waaronder ik betoogde, dat de public accountant zich dan zal moeten terugtrekken.
14) „Intern” in de algemene betekenis van: in dienstbetrekking staande.
15) Vergelijk mijn beschouwingen over „De accountant-ambtenaar en de overheids voorschriften met betrekking tot de geheimhouding” (MAB 1948 - N o. 10) in het bijzonder het afgezonderde gedeelte op blz. 302/303.
