Het onderwerp van deze scriptie was de mate waarin accountants rekening houden met projectie van afwijkingen en het effect van steekproefonzekerheid bij het evalueren van geconsta- teerde afwijkingen in relatie tot de statische kennis van de accountant. Het onderwerp komt voort uit diverse onderzoeken waaruit is gebleken dat accountants onvoldoende rekening houden met projectie van afwijkingen en/of het effect van steekproefonzekerheid, maar geen directe verklaring is gegeven voor deze tekortkomingen (Butler, 1985; Burgstahler en Jiambalvo, 1986; Dusenbury et al., 1994; Elder en Allen, 1998; Burgstahler et al., 2000; Hall en Pierce., 2002). De vraag of hierbij een verband bestaat met statistische kennis komt vervolgens voort uit de suggesties die een aantal onderzoekers doen, waarbij ze stellen dat de tekortkoming in de evaluatie van afwijkingen mogelijk het gevolg kunnen zijn van onvoldoende statistische kennis, training hieromtrent of interesse in statistiek (Elder en Allen, 2013; Hall en Pierce, 2002).
De bijdrage van dit onderzoek is voornamelijk gelegen in het toenemende belang van steekproeven in de accountantscontrole. Door de toename van innovatie op het gebied van big- data verwacht de FFE dat controlewerkzaamheden steeds meer geautomatiseerd zullen plaatsvin- den (FFE, 2014). Aangezien data invoer bij geautomatiseerde controlewerkzaamheden een belang- rijke rol speelt, verwacht ik dat steekproeven in de toekomst belangrijker worden in de accoun- tantscontrole. Inzicht in de oorzaak van tekortkomingen bij de evaluatie van steekproeven kan op basis hiervan voor zowel opleiders, regelgevers als accountantsorganisaties van belang zijn.
Om te onderzoeken of er sprake is van een verband tussen de mate waarin accountants rekening houden met de projectie van afwijkingen en het effect van steekproefonzekerheid, is een experiment opgezet waarin 63 deelnemers hebben geanticipeerd. Het experiment bestond uit vier experimentele condities waaraan de deelnemers willekeurig zijn toegewezen. Per conditie was het experiment vervolgens ingedeeld in drie fases, waarbij per fase aanvullende informatie is verstrekt over de geprojecteerde afwijking en steekproefonzekerheid.
Op basis van de resultaten uit het experiment is geen bewijs gevonden voor een significant verschil in juistheid van het oordeel tussen fase 1 en fase 2. Dit suggereert dat deelnemers hun oordeel niet wijzigen op basis van aanvullende informatie over de projectie van afwijkingen en dus in eerdere fases de projectie van afwijkingen reeds zelf in overweging hadden genomen. Wel is er een significant verschil aangetoond tussen het oordeel in fase 2 en fase 3. Dit betekent dat deelne- mers op basis van aanvullende informatie over steekproefonzekerheid komen tot een ander oor- deel. Door de afwijkende uitkomsten in conditie 4 is een dergelijke significant verschil in deze conditie niet aangetoond.
Ten aanzien van statistische kennis in relatie tot het oordeel is in fase 1 is voor de condities 1 tot en met 3 aangetoond dat er sprake is van een significant verschil in statistische kennis bij een juist dan wel onjuist oordeel. Daarbij is ook aangetoond dat de kracht van het verband tussen statistische kennis en het gegeven oordeel gedurende de 3 fases sterk afneemt. Deze resultaten tonen aan dat deelnemers met meer statistische kennis steekproefonzekerheid beter in overweging nemen dan deelnemers met minder statistische kennis. Ook hierbij geldt dat door de afwijkingen
DE ACCOUNTANT ALS STATISTICUS?
uitkomsten in conditie 4, dat een dergelijk significant verschil voor deze conditie niet is aange- toond.
Samenvattend kan op basis van de onderzoeksresultaten worden geconcludeerd dat ac- countants bij het evalueren van afwijkingen en het inschatten van de noodzaak om controlever- schillen door te voeren onvoldoende rekening houden met steekproefonzekerheid en dit in ver- band staat met de mate van statistische kennis van de accountant. Indien accountants onvoldoende rekening houden met steekproefonzekerheid kan dit ertoe leiden dat accountants komen tot een onjuiste controleverklaring waarbij onterecht wordt gesteld dat de financiële overzichten vrij zijn van afwijkingen van materieel belang. Dit hoeft echter niet het geval te zijn. Indien onvoldoende rekening wordt gehouden met steekproefonzekerheid in het geval dat de maximale afwijking de uitvoeringsmaterialiteit overstijgt, hoeft dit niet automatisch te betekenen dat er ook werkelijk sprake is van een materiële afwijking. De maximale afwijking is tenslotte slechts een inschatting van een mogelijke afwijking. Het werkelijke risico op het verstrekken van een foutieve controle- verklaring zal daarom relatief klein zijn. Ondanks dat is het wenselijk dat accountants het effect van steekproefonzekerheid in overweging nemen. De risico’s die gepaard gaan met het verstrekken van een onterechte controleverklaring kunnen namelijk voor zowel de accountants als de gebrui- kers van de jaarrekening dusdanig groot zijn, dat het streven naar een zo laag mogelijk controleri- sico geen overbodige luxe is.
Tekortkomingen van dit onderzoek
De belangrijkste tekortkoming in dit onderzoek is gelegen in de vraagstelling in het expe- riment. Gedurende de drie fases hebben deelnemers antwoord moeten geven op de vraag of een goedkeurende controleverklaring kon worden verstrekt of dat hiervoor een correctie noodzakelijk was. Ten aanzien van de noodzaak tot het doorvoeren van een correctie zijn twee opties gegeven, waarbij bij één optie de omvang van de correctie niet vermeld diende te worden. Het gevolg hier- van was dat vrijwel alle deelnemers die tot het oordeel kwamen dat een correctie noodzakelijk was hebben gekozen voor de optie waarbij de omvang van de correctie niet opgegeven diende te wor- den. Deze beperking heeft ertoe geleid dat het effect van aanvullende informatie alleen kon worden gemeten op basis van oordeelswijziging van een onjuist naar een juist oordeel. Indien informatie beschikbaar was over de omvang van de correctie, was het wellicht ook mogelijk geweest het effect van aanvullende informatie te meten bij deelnemers die in latere fases hun oordeel niet wijzigde, maar wel een hogere correctie hadden geëist. Bij toekomstig onderzoek kan deze tekortkoming worden ondervangen door de vraagstelling in het experiment aan te passen.
In deze studie is statistische kennis gemeten op basis van eigen inschatting van de respon- dent. De kwaliteit van deze inschatting is vervolgens getoetst door het verband tussen de inschat- ting en een aantal controleverklaring zoals het aantal gevolgde statistiek gerelateerde vakken te meten. Hieruit is gebleken dat de eigen inschatting van deelnemers een goede indicator is voor statistische kennis. De eigen inschatting is echter subjectief. Mogelijk statistische kennis gemeten met bijvoorbeeld een statistische toets andere, leidt tot andere onderzoeksresultaten. Een derge- lijke benadering in toekomstig onderzoek is daarom interessant.
DE ACCOUNTANT ALS STATISTICUS?
Literatuur
Autoriteit Financiële Markten (2013, juli). Uitkomsten Themaonderzoek niet-OOB-accountants- organisaties: Deel 1: NBA kantoren.
Autoriteit Financiële Markten (2013, november). Uitkomsten Themaonderzoek niet-OOB-ac- countantsorganisaties: Deel 2: SRA kantoren.
Autoriteit Financiële Markten (2014, september). Uitkomsten Onderzoek Kwaliteit Wettelijke Controles: Big 4-accountantsorganisaties.
American Institute of Certified Public Accountants (AICPA), 2010. Audit Sampling: Relating the risk of incorrect acceptance for a substantive test of details to other sources of audit assurance.
Batenburg, P. (2011, mei). Statistical Auditing: Maakt data-analyse steekproeven overbodig?
http://www.accountant.nl/Accountant/Vaktechniek/Statistical+auditing.
Blokldijk, H., Drienhuizen, F., Simunic, D.A. en Stein, M.T. (2003). Factors Affecting Auditors’ Assessements of Planning Materiality. Auditing: A Journal of Practice & Theory, 22(2), 297- 307.
Broeze, G.B. (2006). Validation of Risk Assessment in Auditing. (Proefschrift) Vrije Universiteit Am- sterdam, Amsterdam.
Burgstahler, D. en Jiambalvo, J. (1986). Sample error characteristics and projection of error to audit populations. The Accounting Review, 61(2), 233-248.
Burgstahler, D., S. Glover S.M. en J. Jiambalvo J. (2000). Error Projection and Uncertainty in the Evaluation of Aggregate Error. A Journal of Practice & Theory, 19(1), 79-99.
Butler, S.A. (1985). Application of a decision aid in the judgmental evaluation of substantive test of details samples. Journal of Accounting Research, 23 (2), 513-526.
Elder, R.J. en Allen, R.D. (1998). An Empirical Investigation of the Auditor’s Decision to Project Errors. A Journal of Practice & Theory, 17(2), 71-87.
Elder, R.J. en Allen, R.D. (2003). A Longitudinal Field Investigation of Auditor Risk Assessments and Sample Size Decisions. The Accounting Review, 78(4), 983-1002.
Elder, R.J. en Allen, R.D. (2013). Audit Sampling Research: A Synthesis and Implications for Fu- ture Research. A Journal of Practice & Theory, 32(1), 99-129.
Federation of European Accountants (2014, februari). The future of Audit and Assurance. Francis, J.R., Michas, P.N. en Yu, M.D. (2013). Office Size of Big 4 Auditors and Cliënt Restate-
ments. Contemporary Accounting Research, 30(4), 1626-1661.
Gillet, P.R. en Peytcheva, M. (2011). Differential Evaluation of Audit Evidence from Fixed versus Sequential Sampling. Behavioral Research Accounting, 23(1), 65-85.
Hall, T., Herron, T., Pierce, B. en Witt, T. (2001). The effectiveness of increasing sample size to mitigate the influence of population characteristics in haphazard sampling. Auditing: A Jour- nal of Practice & Review, 20 (1), 169-185.
Hall, T., Hunton, J. en Pierce, B. (2002). Sampling practices of auditors in public accounting, in- dustry, and government. Accounting Horizons, 16(2), 125-136.
Hassing, A (2011, mei). Statistical Auditing: Waarom statistische steekproeven. Verkregen op 27 sep- tember 2014, via https://accountant.nl/Accountant/Vaktechniek/Statistical+auditing.
DE ACCOUNTANT ALS STATISTICUS?
Houston, R.W., Peters, M.F. en Pratt, J.H. (1999). The Audit Risk Model, Business Risk and Audit- Planning Decisions. The Accounting Review, 74(3), 281-298.
Kachelmeier, S., en Messier W. (1990). An investigation of the influance of nonstatistical decision aid on auditor sample size decisons. The Accounting Review, 65 (1), 209-226.
Keller, G. (2011). Managerial Statistics. International Edition: South-Western Cengage Learning. Klijnsmit, P., Sodekamp, M. en Wallage, P. (2003). Bedrijfsrisico’s van de accountant en het Audit
Risk Model. Maandblad voor Accountancy en Bedrijfseconomie, 5, 190-195.
Majoor, G.C.M. en Kollenburg, J.C.E. (2011). De Praktijk van Auditing & Assurance. Groningen: Noordhoff Uitgevers.
Mock, T. en Wright, A. (1999). Are audit program plans risk-adjusted? Auditing: A Journal of Practice & Theory, 18 (1), 55-74.
DE ACCOUNTANT ALS STATISTICUS?