III. Beoordelen en toetsen van de werkzaamheden van de interne accountantsfunctie
3.5 Reactie op resterende aspecten zienswijze Deloitte
In paragraaf 3.3 is ingegaan op de aspecten van de zienswijze van Deloitte, die betrekking hebben op de specifieke bevindingen uit het onderzoeksrapport, en in paragraaf 3.4 op de zienswijze ten aanzien van de zorgplicht van artikel 14 Wta.
De resterende door Deloitte in de zienswijze naar voren gebrachte punten zullen in deze paragraaf aan de orde komen.
Datum 15 februari 2012
Ons kenmerk JZ---
Pagina 123 van 131
3.5.1 Representativiteit geselecteerde controledossiers
In het onderzoeksrapport is opgenomen op basis waarvan de AFM de veertien controledossiers heeft
geselecteerd.20 Dertien van de veertien dossiers zijn geselecteerd, omdat deze vielen binnen de speerpunten van de AFM voor haar reguliere onderzoeken in 2009 (m.b.t. boekjaar 2008). Deze speerpunten waren:
groepscontroles (COS 600);
continuïteit;
financiële instellingen – financiële activa;
bouwondernemingen – onderhanden projecten;
automotive;
vastgoed,
en zijn (onder meer) aan Deloitte gecommuniceerd tijdens de kick-off meeting van 28 oktober 2009.
Het veertiende dossier, [I], is geselecteerd omdat Deloitte wettelijke controles verricht bij ---.
Ook zijn de veertien geselecteerde controledossiers verdeeld over de drie sectoren die Deloitte destijds in haar controlepraktijk hanteerde, --- en is in die veertien dossiers sprake van elf verschillende externe accountants.21
Met het bovenstaande heeft de AFM voldoende gemotiveerd op basis waarvan zij de selectie heeft gemaakt en uit die motivering blijkt dat de selectie op redelijke gronden heeft plaatsgevonden en representatief is.
Wat betreft het aantal van de geselecteerde dossiers (14 van de volgens Deloitte in totaal circa 3.200 wettelijke controles), heeft Deloitte nog verwezen naar artikel 19 van de aanbeveling van de Europese Commissie van 6 mei 2008 (2008/362/EG), kort gezegd inhoudend dat bij een inspectie ten minste een aanmerkelijk deel van de controledossiers wordt geselecteerd, op basis van een analyse van het risico dat de wettelijke controle van de jaarrekeningen inadequaat is uitgevoerd22. Deze analyse is voorafgaand aan de selectie van de controledossiers door de AFM ook uitgevoerd. Eerst heeft de AFM een selectie gemaakt van sectoren die geraakt zijn, of zouden kunnen zijn, door de financiële crisis. Dat waren in het bijzonder de financiële sector en de sectoren bouw, vastgoed en automotive. Voorts zijn er, per kantoor, dossiers uitgezocht naar aanleiding van de controlecliënten die binnen deze risicosectoren vielen. Een „aanmerkelijk deel‟, waarover de aanbeveling spreekt, is daarmee afhankelijk van de geselecteerde risicosector en daarnaast ook afhankelijk van het betreffende kantoor. Met deze werkwijze heeft de AFM conform de aanbeveling gehandeld, door dossiers te selecteren op basis van een analyse van het risico dat de wettelijke controle van de jaarrekening inadequaat is uitgevoerd.
Ook verwijst de AFM naar de reeds eerder genoemde uitspraak van de voorzieningenrechter van de rechtbank Rotterdam van 19 januari 2012 in de zaak EY/AFM, waarin terzake van de representativiteit van de door de AFM
20 Pag. 6 en 7 onderzoeksrapport.
21 Zie overzicht in paragraaf 1.1.
22 Aanbeveling van de Commissie van 6 mei 2008 inzake de externe kwaliteitsborging voor wettelijke auditors en auditkantoren die jaarrekeningen van organisaties van openbaar belang controleren (2008/362/EG).
Datum 15 februari 2012
Ons kenmerk JZ---
Pagina 124 van 131
onderzochte wettelijke controles (tien in dat geval) werd overwogen:
“Anders dan EY is de voorzieningenrechter van oordeel dat AFM niet gehouden was een meer diepgravend onderzoek te verrichten. AFM heeft aan de hand van tien dossiers nauwgezet onderzocht of de toepasselijk[e]
standaarden zijn nageleefd door de externe accountant en heeft voorts zeer concreet aangegeven welke tekortkomingen zij in zes dossiers heeft geconstateerd. Dat er in totaal 3400 wettelijke controles door EY zijn verricht, kan daar niet aan afdoen.”
De door de AFM uitgevoerde deelwaarneming was derhalve voldoende representatief om daaruit een conclusie te kunnen trekken omtrent de naleving door Deloitte van de zorgplicht ex artikel 14 Wta.
3.5.2 Boete als ultimum remedium
De door Deloitte aangehaalde passage uit Memorie van Toelichting op de Wta dient te worden gelezen in het licht van de daaraan voorafgaande passage. Daaruit volgt dat de wetgever met de zin “Handhaving door de AFM van de eisen die worden gesteld aan de externe accountant is een ultimum remedium” doelt op de handhaving van de AFM jegens de externe accountant, en niet op handhaving jegens de accountantsorganisatie, waarom het in onderhavig boeteadvies gaat. Dit laat zich als volgt toelichten.
De wetgever maakt allereerst een onderscheid tussen maatregelen die de AFM zelf rechtstreeks kan treffen jegens de accountantsorganisatie en de maatregelen die de AFM indirect kan treffen jegens de externe accountant, door een verzoek in te dienen bij de accountantskamer: “De AFM krijgt op grond van dit wetsvoorstel ook de
mogelijkheid maatregelen te treffen ten aanzien van iedere accountantsorganisatie en kan – indien nodig – de accountantskamer verzoeken om maatregelen jegens een externe accountant.”
Dit wordt vervolgens uitgewerkt. Eerst licht de wetgever de procedure toe ten aanzien van handhaving jegens de accountantsorganisaties. Hierbij geldt de gebruikelijke gang van zaken: een door de AFM opgelegde repressieve maatregel, eventueel beroep bij de rechtbank Rotterdam en hoger beroep bij het CBb: “De AFM houdt doorlopend toezicht op de naleving van de aan de accountantsorganisaties en de externe accountants gestelde eisen. Tegen de accountantsorganisaties kan de AFM repressief ingrijpen met de in het bestuursrecht gebruikelijke instrumenten.
Daarbij is het sluitstuk beroep bij de bestuursrechter in Rotterdam met eventueel hoger beroep bij het College van Beroep voor het bedrijfsleven.” [onderstreping AFM]
Daarna behandelt de wetgever de procedure ten aanzien van handhaving jegens de externe accountant zelf:
“Handhaving door de AFM van de eisen die worden gesteld aan de externe accountant is een ultimum remedium.
In eerste instantie zal de AFM de accountantsorganisatie aansporen om maatregelen te treffen jegens een aan haar verbonden accountant die bij het uitvoeren van werkzaamheden betreffende de totstandkoming of de uitvoering van een opdracht tot het verrichten van wettelijke controles handelt of heeft gehandeld in strijd met de normen (zie artikel 12, eerste lid). Het is een zorgplicht voor de accountantsorganisatie om de randvoorwaarden te creëren voor het adequaat functioneren van de externe accountant en om maatregelen te treffen, indien dit functioneren niet langer strookt met de gestelde eisen. De externe accountant heeft vanzelfsprekend de plicht om
Datum 15 februari 2012
Ons kenmerk JZ---
Pagina 125 van 131
de tot hem gerichte normen na te leven. Indien hij handelt of heeft gehandeld in strijd met de artikelen 23, 24, 26 of 27 is hij onderworpen aan tuchtrechtspraak. De tuchtzaken worden behandeld door de accountantskamer te Zwolle. De accountantskamer zal een rechtsprekend college worden, verbonden aan de rechtbank Zwolle-Lelystad. Een ieder kan in beginsel tegen de externe accountant een klacht indienen bij de accountantskamer. De AFM zal dit in de voorkomende gevallen in ieder geval doen.”
Indien de AFM dus gebreken constateert ten aanzien van de eisen die worden gesteld aan de externe accountant, dient zij blijkens de Memorie van Toelichting in beginsel in eerste instantie de accountantsorganisatie aan te spreken. Handhaving jegens de externe accountant zelf, door een klacht in te dienen bij de accountantskamer, is een “ultimum remedium”.
Ook op dit punt verwijst de AFM naar de uitspraak van de voorzieningenrechter van de rechtbank Rotterdam van 19 januari 2012 in de zaak EY/AFM, waarin over het betoog van EY, dat een boete vooraf zou moeten worden gegaan door een waarschuwing, werd overwogen:
“Het betoog van EY dat de bestuurlijke boete als ultimum remedium pas kan worden ingezet na eerst een
waarschuwing te hebben gegeven volgt de voorzieningenrechter niet. De wetsgeschiedenis van de Wta waarop EY zich beroept ziet, zoals AFM terecht stelt, op het optreden van de toezichthouder tegen de externe accountant en niet op handhaving ten aanzien van de accountantsorganisatie.”
Met het onderhavige besluit volgt de AFM derhalve exact de kennelijke bedoeling van de wetgever, door Deloitte aan te spreken op haar zorgplicht ten aanzien van de naleving door de externe accountants van het bij of krachtens Afdeling 3.2 van de Wta bepaalde, in plaats van (direct) bij de accountantskamer klachten in te dienen tegen die externe accountants.
--- ---
--- 3.5.3 Publicatie van de boete
Op de zienswijze van Deloitte ten aanzien van de publicatie van de boete reageert de AFM als volgt:
De AFM deelt niet de visie van Deloitte, dat de AFM met de publicatie van het „Rapport algemene bevindingen kwaliteit accountantscontrole en kwaliteitsbewaking‟ op 1 september 2010 haar
geheimhoudingsverlichting zou hebben geschonden en daarmee Deloitte reputatieschade zou hebben toegebracht, dat door de publicatie van het rapport de doelstellingen van openbaarmaking van een boete reeds zouden zijn bereikt en dat openbaarmaking van een boete daarom uitsluitend als punitieve sanctie zou moeten worden beschouwd.
De doelstelling van het rapport was om aan te kaarten dat de kwaliteit van de accountantscontrole
Datum 15 februari 2012
Ons kenmerk JZ---
Pagina 126 van 131
fundamenteel moest worden verbeterd. Uit het onderzoek van de AFM was gebleken dat bij alle Big Four-kantoren de controles in verschillende sectoren tekort waren geschoten. Het rapport is uitsluitend opgesteld om deze algemene, kantooroverstijgende problematiek aan te kaarten, zonder naar buiten te brengen bij welk kantoor welke bevinding is gedaan.
Ook overigens is niet in te zien hoe de publicatie van het – generieke – rapport ertoe zou kunnen leiden dat openbaarmaking van de onderhavige boete strijd zou (kunnen) opleveren met het doel van het door de AFM uit te oefenen toezicht op de naleving van de Wta. Tot slot benadrukt de AFM dat openbaarmaking van een boete geen punitieve sanctie is23 en dat het uitgebrachte rapport dit niet anders maakt.
Het boetebesluit bevat die feiten, omstandigheden en overwegingen, die noodzakelijk zijn voor een deugdelijke motivering. Met betrekking tot de door Deloitte geuite zorg ten aanzien van vertrouwelijke, concurrentie- en privacygevoelige informatie, merkt de AFM op dat na toezending van het boetebesluit Deloitte gedurende drie werkdagen in de gelegenheid wordt gesteld om aan te geven of er passages in de te publiceren versie van het besluit staan, die naar het oordeel van Deloitte nog geschoond zouden moeten worden. Ook wat dit betreft is dus niet in te zien hoe openbaarmaking van het boetebesluit strijd zou (kunnen) opleveren met het doel van het door de AFM uit te oefenen toezicht op de naleving van de Wta De door Deloitte naar voren gebrachte argumenten kunnen daarom niet leiden tot het afzien van publicatie. In de meergenoemde uitspraak van 19 januari 2012 in de zaak EY/AFM heeft de voorzieningenrechter het in die zaak gelijkluidende standpunt van de AFM inzake publicatie ook onderschreven. Daarin werd overwogen:
“AFM is dan ook verplicht om tot openbaarmaking van de boeteoplegging over te gaan, behoudens het bepaalde in het vierde lid van artikel 67 van de Wta. Voornoemd artikellid staat naar het oordeel van de
voorzieningenrechter niet in de weg aan openbaarmaking want niet valt in te zien dat de openbaarmaking van het besluit in strijd is of zou kunnen komen met het doel van het door de toezichthouder uit te oefenen toezicht op de naleving van de Wta.”
Van openbaarmaking na bekendmaking van het boetebesluit kan daarom niet worden afgezien en vooralsnog is de AFM van oordeel dat van openbaarmaking na het definitief worden van het boetebesluit evenmin kan worden afgezien.
23 Zie wetsgeschiedenis Wft: TK 2005-2006, 29 708, nr. 19, p. 420. Bij de totstandkoming van de Wta heeft de wetgever beoogd om het Wta-publicatieregime te laten aansluiten bij het regime van de Wft (TK 2007-2008, 31 270, nr. 3. p. 21).
Datum 15 februari 2012
Ons kenmerk JZ---
Pagina 127 van 131