Zie bijlage 2 voor een duidelijk overzicht
In bovengenoemde chart worden de initiatieven besproken die in deze scriptie uiteen zijn gezet. Het moge duidelijk zijn dat er een aantal verschillen zijn tussen de verschillende initiatieven. Hierna zal ik een aantal overeenkomsten tussen instrumenten bespreken en de verschillen op basis van de besproken elementen. Vervolgens zal ik proberen de verschillen te verklaren, uit hoofde van de verschillende doelstellingen. Tenslotte maak ik onderscheid tussen de resultaten per doelstelling, of de doelstellingen zijn behaald en welke instrumenten aangepast dienen te worden.
H7.2 Overeenkomsten initiatieven
Ik heb de verschillende initiatieven ingedeeld in de winningsindustrie en de financiële sector. Daarnaast heb ik de jaarrekeningenrichtlijn en transparantierichtlijn besproken, welke in feite ook zien op de winningsindustrie, maar dan binnen Europa. Tenslotte heb ik apart nog actie 13 van het BEPS besproken, omdat deze momenteel de grootste impact heeft binnen Nederland. Wat opvallend is dat alle instrumenten middels transparantie hun doel proberen te behalen.
41 | P a g e
H7.2.1 Overeenkomsten binnen de winningsindustrie
Met betrekking tot de winningsindustrie kennen we 3 instrumenten, namelijk het EITI, de Dodd-Frank Act en de jaarrekeningen- en transparantierichtlijn. Alle drie hebben de initiatieven als een van de doelen het stimuleren van goed bestuur van overheden met betrekking tot de exploitatie van natuurlijke rijkdommen. Daarnaast hebben het EITI en de Dodd-Frank Act nog als overeenkomend doel het ter verantwoording roepen van overheden en bedrijven met betrekking tot hun fair share. Het lijkt er op dat het EITI en de Dodd-Frank Act dezelfde doelen nastreven, behalve dat de Dodd-Frank Act ook nog een verbeterde stabiliteit nastreeft op de financiële markt. Hierin moet echter een nuance worden aangebracht, want het EITI streeft slechts in kleine mate corruptie na. Het SEC heeft echter aangegeven dat middels de documentatieverplichting een deel van de corruptie wordt aangepakt. Tussen het EITI en de Dodd-Frank Act lijkt het EITI een meer belastingontwijkend karakter te hebben, daar waar de Dodd-Frank Act een combinatie heeft van anti-corruptie en belastingontwijkende kenmerken.
De reikwijdte van de drie initiatieven liggen enigszins uiteen. Zo bestrijkt het EITI de overheden en bedrijven die zich vrijwillig aanmelden die werkzaam zijn in de winningsindustrie. Met betrekking tot de Dodd-Frank Act is deelname verplicht voor alle bedrijven in de winningsindustrie die zijn geregistreerd bij de SEC. De jaarrekeningenrichtlijn daarentegen richt zich op EU-ondernemingen die actief zijn in de winningsindustrie of houtkap van oerbossen. Het gaat om grote ondernemingen, organisaties van openbaar belang en beursgenoteerde ondernemingen. De overeenkomst is uiteraard de sector waarin deze bedrijven opereren.
De vereisten van de drie initiatieven liggen enigszins uiteen. Daar waar deelname aan het EITI vrijwillig is, is deze bij de richtlijnen en de Dodd-Frank Act verplicht. Bij de laatste twee initiatieven dienen alle betalingen van USD 100.000 of meer aan overheden te worden opgegeven in een rapport en dient de verslaggeving bij de Dodd- Frank Act per type en totale bedrag per project en totale bedrag per overheid in categorieën te worden weergegeven. In wezen komen beide initiatieven overeen, behalve dat de soortbetalingen bij de richtlijnen uitgebreider zijn, zoals bijvoorbeeld het opnemen van bonussen. Hier zie je een beetje de controlerende functie terugkomen van de richtlijnen.
H7.2.2 Overeenkomsten CRD IV en BEPS
De CRD IV ziet alleen op de financiële sector. Hoewel de (sectorale) reikwijdte en het instrument zelf compleet verschilt van de initiatieven van de winningsindustrie, wordt er een soortgelijk doel nagestreefd als de jaarrekeningen- en transparantierichtlijn. Het doel van de CRD IV is namelijk het vergroten van transparantie en terugbrengen van vertrouwen in de financiële sector. Dit geschiedt onder andere door verantwoording af te leggen aan de maatschappij. Een ander doel, is het implementeren van Basel III, iets waar de andere initiatieven niet op zien. Net als de vorige drie initiatieven kent de CRD IV ook een sectorale reikwijdte. Namelijk de financiële sector. De subjecten die worden geraakt door de CRD IV zijn alle kredietinstellingen en alle beleggingsinstellingen in Europa. De reden van deze richtlijn, ofwel het hoofddoel, is om belastingontwijking op het niveau van het bankwezen te verminderen. In die zin kan er een lijn worden getrokken met het
42 | P a g e
hoofddoel van Actie 13 van het BEPS. CRD IV en Actie 13 BEPS sluiten daarom ook op elkaar aan wanneer men kijkt naar de vereisten van verslaglegging.
Conform de CRD IV is verslaglegging verplicht indien je een financiële instelling bent binnen de EU. Verplicht is dan om verslag te doen per land waarbij de volgende informatie wordt uitgesplitst:
1. Namen, aard van activiteiten en geografische locatie 2. Omzet
3. Aantal medewerkers op basis van een FTE 4. Resultaat voor belasting
5. Belasting op winst of verlies 6. Ontvangen overheidssubsidies
De cijfers 1 tot 3 worden als bijlage gevoegd bij de geconsolideerde jaarrekening. Deze informatie lijkt erg op de verplichte informatie die moet worden opgegeven conform Actie 13 BEPS.
H7.3 Verschillen initiatieven
H7.3.1 Verschillen binnen de winningsindustrie
Zoals reeds eerder aangehaald liggen de doelen van de drie initiatieven niet geheel op 1 lijn. De Dodd-Frank Act beoogt enigszins corruptie tegen te gaan, evenals belastingontwijking. De Jaarrekeningenrichtlijn beoogt het maatschappelijk verantwoord ondernemen te stimuleren. Dit is weer iets anders dan de ratio van het EITI en de Dodd-Frank Act. Dit is dan ook logisch, omdat de gedachte van de jaarrekeningen- en transparantierichtlijn meer aansluit bij de gedachte van Actie 13 van het BEPS.
De reikwijdte van de jaarrekeningenrichtlijn ten opzichte van de andere twee initiatieven is zeer verschillend. Zo bestrijken de richtlijnen slechts EU- ondernemingen die actief zijn in de winningsindustrie. Ook bestaat er een onderscheid met betrekking tot de reikwijdte van het EITI en de Dodd-Frank Act. Het laatstgenoemde initiatief ziet louter op entiteiten die geregistreerd zijn bij de SEC. Bij het EITI mag op vrijwillige basis mee worden gedaan, wat betekent dat de reikwijdte inadequaat is. Hoe dan ook, de sectorale reikwijdte blijft bij de winningsindustrie, echter gelden per initiatief andere regels hieromtrent.
Welke informatie moet worden opgegeven? Bij het EITI betreft het slechts materiele betalingen aan overheden, waaronder belastingen, rechten, royalty’s en overige betalingen. Deze informatie, waarbij het begrip materialiteit niet altijd hetzelfde wordt toegepast, wordt vervolgens door een onafhankelijke administrateur in een EITI- verslag opgesteld. Er kan worden aangenomen dat deze informatie niet altijd even betrouwbaar is, omdat bijvoorbeeld alleen contante betalingen worden opgenomen in het verslag.
Compleet anders verloopt het opgeven van informatie bij de Dodd-Frank Act. Hier wordt informatie gesplitst opgenomen en per project het totale bedrag toegelicht. Het betreft alleen betalingen aan overheden van USD 100.000 of meer. De betalingen moeten voorts nog worden uitgesplitst in totalen bedragen van: belastingen, royalty’s, licentievergoedingen, productierechten, dividenden en infrastructuurverbeteringen. Deelname is verplicht zodra een bedrijf is aangesloten bij de SEC.
43 | P a g e
De verplichte splitsing van betalingen zijn wat gedetailleerder bij de richtlijnen. Hier moeten bijvoorbeeld ook bonussen worden opgegeven.
H7.3.2 Verschillen CRD IV en BEPS
Het eerste verschil tussen de initiatieven CRD IV en BEPS is een van de hoofddoelen van Actie 13. De informatie die wordt opgegeven door entiteiten zal worden gebruikt om een accurate high-level TP-risicoanalyse te maken. Daar waar bij de CRD IV wordt getracht vertrouwen terug te brengen in de financiële sector, wordt bij Actie 13 getracht belastingdiensten te voorzien van informatie om een juiste Audit uit te voeren. Ook al zijn er overeenkomsten, namelijk het aanpakken van belastingontwijking, is er een groot onderscheid tussen de laatste twee initiatieven. Zo geldt de CRD IV alleen voor financiële instellingen, zoals banken en beleggingsinstellingen binnen de EU. Actie 13 ziet op MNE’s die op geconsolideerde basis een inkomen hebben van €750.000.000 op geconsolideerde basis. Indien dit het geval is, moeten alle betalingen worden opgenomen in de verslaggeving per land middels een Masterfile, Local File en CbCR.
Een ander verschil tussen CRD IV en Actie 13 is de wijze van publicatie. CRD IV biedt geen standaard template, en laat de Europese Commissie dit aan de lidstaten zelf toe. Echter, indien een MNE meer dan €750.000.000 aan inkomsten geniet dient zij de informatie op te geven aan de hand van standaard templates.77
Actie 13 kent voorts geen sectorale reikwijdte. De reikwijdte van BEPS gaat zover dat alle landen die zijn aangesloten bij het OECD, en de G20-landen, verplicht worden deze regelgeving te implementeren in hun nationale regelgeving. Sommige landen hebben dit overigens reeds gedaan.78
Kortom, de CRD IV en Actie 13 zijn zeer verschillende instrumenten. Daar waar Actie 13 bestaat uit een drietal documenten die moeten worden meegegeven, dient voor de CRD IV slechts een extra bijlage met informatie te worden gevoegd bij de geconsolideerde jaarrekening.
Er kan een deling worden gemaakt tussen initiatieven die zien op het tegengaan van corruptie en op initiatieven die zien op het tegengaan van belastingontwijking. Bij alle initiatieven, behalve Actie 13, zal er mogelijkerwijs corruptie worden tegengegaan, omdat er een maatschappelijke controle plaatsvindt. De informatie wordt immers openbaar gemaakt voor de samenleving, opdat zij een controle kan uitoefenen op de verschillende acties tussen bedrijf en overheid. De informatie die wordt opgegeven conform BEPS zal niet openbaar bekend worden gemaakt, wat expliciet betekent dat er geen controle kan worden uitgeoefend. Dit kan worden gezien als een verhoogde kans op corruptie. Wat gebeurt er immers met de gedetailleerde informatie binnen een jurisdictie? Wie controleert er of een overheidsbedrijf niet zijn strategie aanpast naar aanleiding van de verkregen informatie van een MNE? Dit zijn lastige vraagstukken, en de praktijk zal dit moeten laten blijken.
77 Zie bijlage I.
44 | P a g e
H7.4 Benodigde aanpassingen
Aan de hand van bovengenoemde analyse zijn de overeenkomsten en verschillen uitgelicht. Of een initiatief aanpassing nodig heeft kan pas worden beoordeeld zodra de initiatieven meerdere jaren in de praktijk tot uitoefening zijn gekomen. Gezien de meeste initiatieven pas eind 2015/2016 van kracht zullen zijn, zijn mijn opvattingen slechts speculaties.
H7.4.1 EITI
Wat betreft het EITI, deze lijkt zijn doelen niet te behalen. Ten eerste omdat er een concurrentieverschil bestaat tussen landen die wel en landen die niet meedoen aan het EITI. Daarnaast wordt aan het begrip materiele betalingen een eigen betekenis toegekend per land, waardoor hier ook discrepanties ontstaan. Daarnaast is de informatie niet erg betrouwbaar, omdat alleen contante betalingen worden opgenomen in het EITI-verslag.
Een positief kenmerk van het EITI is het hele idee van verslaglegging. Het is de grondslag geweest voor de overige initiatieven, waardoor er nu verscheidene initiatieven tot stand zijn gekomen.
H7.4.2 Dodd-Frank Act
De informatie die wordt opgenomen in de verslagen wordt uitgesplitst verwerkt, waardoor beter te traceren is welke betalingen er zijn gedaan en waar deze vandaan komen en naar toe gaan. Het lijkt er hier op dat de SEC heeft getracht de “fout” te herstellen uit het EITI. Een nadeel echter is dat de Secties 1502, 1503 en 1504 eerst moeten worden herschreven voordat deze wordt geïmplementeerd, in verband met het tegengaan van corruptie. Dit duurt al enige tijd, met als gevolg dat er nu meerdere initiatieven een rol spelen bij CbCR. Het gevolg hiervan is dat de nieuwere initiatieven, welke wel met spoed worden geïmplementeerd (zoals Actie 13 BEPS), meer up to date zijn, waardoor de Dodd-Frank Act opnieuw gereviewed moet worden.
H7.4.3 Jaarrekeningen- en transparantierichtlijn
De jaarrekeningenrichtlijn ziet op de winnings- en houtkapindustrie en lijkt op de Dodd-Frank Act. De instrumenten lijken veel op elkaar wat de vereisten betreft. Wat de richtlijnen betreft worden deze beïnvloed door Actie 13 BEPS. De richtlijnen beogen een iets strengere en striktere naleving dan de Dodd-Frank Act.
De richtlijnen dienen geïmplementeerd te worden in nationale wetgeving om functioneel te zijn binnen Europa.
H7.4.4 CRD IV
De CRD IV ziet op de financiële sector en vereist veel informatie welke openbaar wordt gemaakt voor de publieke controle. Mijn inziens dient niet alle informatie openbaar gemaakt te worden, omdat niet alle informatie bijdraagt aan een effectieve controle die het vertrouwen terugbrengt in de bankensector. De informatie die wordt blootgegeven kan wel schadelijk zijn voor banken en beleggingsinstellingen binnen de EU, helemaal ten opzichte van banken die buiten de EU zijn gevestigd.
45 | P a g e
Anderzijds dient slechts belastinginformatie te worden opgegeven die betrekking heeft op de vennootschapsbelasting.79 Het lijkt mij dat er ook sectoren zijn die in de inkomstenbelasting vallen, wat een concurrentieverstorend effect heeft, zelfs al op binnenlands niveau.
Een ander probleem, in mijn opinie, is het feit dat alle landen apart de ietwat buigzame richtlijnen implementeren in hun nationale regelgeving. Dit kan er toe leiden dat er een grote diversiteit bestaat met betrekking tot CbCR in verschillende EU-landen.
Tenslotte nog een punt van verbetering is de onduidelijkheid van het uiterst mogelijke tijdstip van openbaarmaking. Indien dit niet gelijkloopt met de te publiceren jaarrekening dan is dit een probleem.
H7.4.5 BEPS
Actie 13 kent de meest omvattende vorm van CbCR. De vraag is echter of alle informatie nodig is die wordt verplicht in Actie 13 en of de informatie überhaupt de juiste informatie is voor het vaststellen van een effectief TP-rapport. Een van de nadelen waar velen reeds voor vrezen is de vertrouwelijkheid en veiligheid van informatie omtrent de uitwisseling van informatie. De OECD heeft dan wel een guide “keeping it safe” van toepassing verklaard, maar dit biedt mijns inziens niet afdoende garantie. Er is in beginsel geen controle mogelijk op de situatie of de belastingdienst aan de hand van informatie die zij bezitten onderzoeken gaan starten bij entiteiten, waar zij normaliter geen onderzoek zouden starten. In zekere zin zal er naar alle waarschijnlijkheid misbruik plaatsvinden, doordat er veel informatie tot hun beschikking staat. Ik denk dat een van de verbeterpunten dan ook moet zijn dat er een onafhankelijk overkoepelend orgaan wordt betrokken bij de procedure van documentatieverzameling en bewaring. Net zoals bij de richtlijnen het geval is en bij de CRD IV.
H7.5 Tussenconclusie
Uit bovenstaande analyse blijkt dat ieder systeem in zekere zin effectief is (geweest). Het ene initiatief is uitgebreider dan het andere, waardoor er een verschil ontstaat tussen de uitkomsten per initiatief. Dit komt niet alleen door verschil in omvang, maar ook door de verschillende doelen die de initiatieven beogen na te streven, de wijze waarop instrumenten worden gebruikt en de (sectorale) reikwijdte per initiatief. Ook spelen concurrentieverstorende maatregelen een rol in het bepalen van de effectiviteit van CbCR. Zo is het mogelijk dat een bank in Nederland slechts aan de verplichtingen moet voldoen zoals neergelegd in het CRD IV, terwijl een bank die een inkomen heeft, dan wel geconsolideerd, van meer dan €750.000.000 ook moet voldoen aan de vereisten die zijn neergelegd in Actie 13 BEPS. Dit kan immers nadelig zijn voor de grote entiteit ten opzichte van een MKB.
46 | P a g e
H8 – Eindconclusie
Het moge nu duidelijk zijn dat maatschappelijk verantwoord ondernemen en het afdragen van een fair share een belangrijke plaats innemen bij CbCR. De maatschappij van een belastingplichtige verwacht een ethische houding, en CbCR biedt daarbij een uitkomst om dit gedrag te kunnen controleren en soms zelfs af te dwingen. Er zijn verscheidene systemen omtrent CbCR.
Het EITI is een vrijwillig samenwerkingsverband van bedrijven, maatschappelijke organisaties, internationale organisaties, bedrijven en investeerders. Het doel van het EITI is het bevorderen van een goed bestuur binnen de winningsindustrie door het vergroten van transparantie van betalingen aan overheden. Informatie wordt verzameld door een onafhankelijke adviseur, wie de informatie verwerkt in het EITI- verslag.
Ondanks dat het EITI nuttig is in het vestigen van aandacht in de winningsindustrie, is het overduidelijk dat er veel gebreken kleven aan dit systeem.80 Er worden namelijk betalingen en inkomsten vergeleken, maar er wordt niet gecontroleerd of de juiste bedragen zijn betaald of ontvangen. Ook wordt het begrip materiele betaling bepaald door het land zelf, wat betekent dat het EITI-land zelf kan bepalen wanneer een betaling wel of niet materieel is, en dus wel of niet in het EITI-verslag wordt opgenomen. Nog een puntje is dat de bedragen ook geaggregeerd mogen worden opgenomen in de verslagen, met als gevolg dat er alsnog geen degelijke controle kan plaatsvinden.
Kortom, er dienen veel aanpassingen te worden gedaan om EITI als functioneel te bestempelen.
Met betrekking tot de Dodd-Frank Act lijkt het erop dat hier op grotere schaal het tegengaan van corruptie wordt beoogd. Bedrijven in de winningsindustrie zijn verplicht informatie op te geven, wat bij het EITI niet het geval is. De Dodd-Frank Act lijkt een verbetering te zijn op het EITI, waar de praktijk dit nog moet laten blijken. De Dodd-Frank Act is nog niet van kracht, opdat deze eerst verbetert zal worden.
De doelen wijken in zekere zin van elkaar af. Daar waar het EITI niet ziet op het bestrijden van corruptie, is dat bij de Dodd-Frank Act wel een van de hoofddoelen. Mede om deze reden zijn de instrumenten anders, en worden deze anders toegepast. Aan de hand van dit onderscheid kan dan ook worden geconcludeerd dat niet dezelfde resultaten worden behaald, noch dezelfde instrumenten worden gebruikt.
De nieuwe richtlijnen beogen transparantie te creëren om zo heffingslekken te bannen uit Europa. We spreken in zekere zin dus niet meer van het tegengaan van corruptie middels transparantie als instrument, maar van het verstevigen van het heffingsfundament voor overheden. Door de transparantie zullen overheden beter kunnen heffen, en zijn er minder heffingslekken. In zekere zin kan deze transparantie, met als doel belastingontwijking te bestrijden, worden gezien als een voorloper op het BEPS.
47 | P a g e
De jaarrekeningenrichtlijn vertoont gelijkenissen met de initiatieven uit de VS, gezien zij daar in grote mate op zijn gebaseerd. Echter, lijken deze richtlijnen strenger en agressiever te zijn. De instrumenten die worden gebruikt worden strikter nageleefd en kunnen worden afgedwongen door de Commissie. Sancties zijn het gevolg van het niet naleven van geïmplementeerde wetgeving.
De CRD IV ziet op de bankensector. Dit is niet te vergelijken met de winningsindustrie, behalve het feit dat beide sectoren een groot deel van de markt bestrijken. Daarom is het zeer belangrijk dat er overzicht is over al het handelen van de bedrijven in deze sectoren in samenwerking met overheden. Dit toezicht geschiedt aan de hand van transparantie.
Met betrekking tot de bankensector is de CDR IV niet gericht op het tegengaan van corruptie. Het doel is het in kaart brengen van betalingen binnen de bankensector. De instrumenten zijn nagenoeg gelijk aan de instrumenten die worden gebruikt in de winningsindustrie, alleen zijn de uitkomsten anders. Dit lijkt ook logisch, omdat er verschillende doelen worden nagestreefd.
Uit bovenstaande analyse blijkt dat ieder systeem in zekere zin effectief is (geweest). Het ene initiatief is uitgebreider dan het andere, waardoor er een verschil ontstaat