Het Kabinet Rutte III heeft in het
Regeerakkoord opgenomen dat zij willen onderzoeken of het mogelijk is om een gedeelte van het pensioenvermogen beschikbaar te maken voor een eenmalige uitkering bij het bereiken van de ingangsdatum van het pensioen. Het kabinet wil dit niet om een bepaald doel te bereiken zoals het kunnen aflossen van de hypotheek, maar om
keuzevrijheid te bewerkstelligen. Hoe de lump sum wordt besteed door de ontvanger, is daarmee vrij. (Rutte, et al., 2017)
Minister Koolmees is voornemens om dit zowel mogelijk te maken voor regelingen in de tweede als in de derde pijler. Hij benoemt in zijn Kamerbrief dat het van belang is dat er een bovengrens komt aan deze opname ineens, om de pensioengenieter te beschermen tegen te lage levenslange pensioenuitkeringen. Bij een eenmalige opname van een gedeelte van het pensioenvermogen, is het namelijk zo dat door middel van actuariële berekeningen de
levenslange maandelijkse pensioenuitkering wordt verlaagd. Hierbij is het uitgangspunt dat het deel van het pensioenvermogen dat wordt opgenomen, niet langer belegd kan worden door de pensioenaanbieder. Daardoor kan er geen rendement meer gemaakt worden. (Koolmees, 2019)
Daarnaast is het vanzelfsprekend dat de pensioenuitkeringen ook verlaagd worden omdat men een deel van het pensioen dat hij of zij zou ontvangen, reeds ontvangen heeft. De berekeningen worden gemaakt op basis van sterftekansen, omdat men vooraf niet kan bepalen hoe lang iemand nog leeft en daarmee hoeveel pensioen hij of zij uitgekeerd zou krijgen. Een eenmalige opname van een deel van het pensioenvermogen is daarmee bij pensioendatum in theorie verstandig wanneer een persoon korter dan gemiddeld leeft na pensionering, en nadelig wanneer iemand langer dan gemiddeld leeft na pensionering. 6.5.1. Progressief belasten of niet?
Wanneer er een uitkering ineens wordt gedaan, wordt een relatief groot bedrag uitgekeerd. Indien deze uitkering wordt gekwalificeerd als een gewone pensioenuitkering, dus als loon uit vroegere dienstbetrekking, zal deze uitkering onderdeel zijn van het belastbaar inkomen uit werk en woning van de belastingplichtige in dat betreffende jaar. Dat betekent dat het belastbaar box 1-inkomen in dat jaar hoger is dan de jaren die daarna zullen volgen. Aangezien Nederland een progressief belastingtarief kent, is de kans aanmerkelijk dat een gedeelte van het box 1-inkomen wordt belast tegen een hoger marginaal tarief dan wanneer er niet was gekozen voor een uitkering ineens. Dit kan een handigheid
hogere belastingheffing. Je haalt immers het heffingsmoment naar voren, en wellicht doe je dit tegen een hoger inkomstenbelastingtarief dan wanneer de opname ineens niet
plaatsgevonden had. Het kan ook zijn dat er een apart regime komt voor dergelijke lump sum-uitkeringen. Hierover is nog verdere uitwerking vereist. (Koolmees, 2019)
6.5.2. Verschillen tussen werknemers en IB- ondernemers bij invoering van de lump sum
Aangezien Minister Koolmees voornemens is om de opname ineens ook mogelijk te maken voor pensioenregelingen in de derde pijler, krijgen IB-ondernemers met opbouw in deze derde pijler waarschijnlijk ook de mogelijkheid om gebruik te maken van de opname ineens. Daarmee is gedeeltelijk voorzien in het
wegnemen van verschillen tussen
mogelijkheden in de tweede en derde pijler. Ook wat betreft vermogen uit de fiscale oudedagsreserve hoeft er geen probleem te zijn, aangezien de insteek van de FOR is dat hiermee een lijfrenteproduct in de derde pijler wordt aangekocht. Hoewel de tweede en derde pijler zorgen voor een andere route naar deze opname ineens, wordt in de uitvoering daarmee wel een gelijk speelveld bereikt tussen de verschillende vormen van deelnemen aan het arbeidsverkeer.
40Art. 3.67 jo. 3.68 lid 1 Wet inkomstenbelasting 2001.
7.
De toekomst van de fiscale
oudedagsreserve
Een van de meest opvallende verschillen in
pensioenopbouwmogelijkheden tussen
loongenieters en IB-winstgenieters, is de fiscale oudedagsreserve. Jaarlijks mag een ondernemer die voldoet aan het urencriterium en een positief eigen vermogen heeft, voor een gedeelte van zijn winst een voorziening treffen. Deze jaarlijkse dotatie aan de fiscale oudedagsreserve bestaat uit maximaal 9,44% van de winst, met een bovengrens van €8.999 (2019).40 Feitelijk
houdt dit in dat een IB-ondernemer jaarlijks over maximaal €8.999 belastinguitstel krijgt. Over het bedrag van deze voorziening op de balans moet uiteindelijk inkomstenbelasting betaald gaan worden. Het idee achter de fiscale oudedagsreserve is dat met dit onbelaste gedeelte van de winst, de ondernemer pensioenrechten voor zichzelf aankoopt. Dit kan bijvoorbeeld door het aankopen van een lijfrenteproduct.
Vanwege de omkeerregel die van toepassing is, wordt de inkomstenbelasting die nu niet betaald wordt, uiteindelijk betaald door de lijfrente- uitkeringen die voortvloeien uit het pensioenproduct te belasten in box 1 op basis van inkomen uit vroegere dienstbetrekking. Er is echter geen wettelijke plicht om met de onbelaste winst die ontstaat door de dotatie aan
de fiscale oudedagsreserve een pensioenproduct aan te kopen.
Het liquiditeitsrisico voor de ondernemer
Er moet echter wel op een zeker alsnog inkomstenbelasting betaald worden over deze winst. Aangezien veel IB-ondernemers niet voldoende begrijpen dat zij een belastinglatentie op de balans hebben staan, kan dit leiden tot grote problemen wanneer er bij staking van de onderneming in één keer inkomstenbelasting betaald moet worden over een hoeveelheid geld die in feite vaak al geconsumeerd is. Zeker wanneer de onderneming lang bestaat, kan dit tot forse liquiditeitsproblemen leiden bij de ondernemer. Het helpt ook niet mee dat de dotatie aan de FOR door boekhouders regelmatig wordt gebruikt alsof het een aftrekpost is zoals de MKB-winstvrijstelling.41 Naast het gevaar dat de FOR is voor de liquiditeitspositie van de ondernemer zelf, zorgt deze mogelijkheid tot belastinguitstel er ook voor dat er minder sprake is van een gelijk speelveld tussen loongenieters en zelfstandigen die deze faciliteit voor IB-ondernemers gebruiken.
41 Dit is een aftrekpost van 14% van de winst voor
ondernemers die voldoen aan het urencriterium, zie ar.t 3.79a Wet inkomstenbelasting 2001.
Kabinet Rutte III over de afschaffing van de FOR
De Staatssecretaris van Economische Zaken en Klimaat, Mona Keijzer, heeft enkele maanden geleden beaamd dat de FOR vaak gebruikt wordt als een fiscale aftrekpost in plaats van als stimulans om een oudedagsvoorziening op te bouwen. Hoewel de Staatssecretaris nog geen concrete plannen heeft om de FOR af te schaffen, zou het met deze uitspraak niet verbazen als deze plannen wel op korte termijn aangekondigd worden. De Staatssecretaris stelt namelijk dat het belangrijk is dat veel IB-
ondernemers (vrijwel) geen pensioen
opbouwen, terwijl zij dit wel van belang vindt
en wilt stimuleren. (Keijzer, 2018)
8.
Het hete hangijzer dat de
stelselvernieuwing
gijzelt:
de pensioeningangsdatum
De weg naar een nieuw pensioenstelsel is zeer gecompliceerd. Een van de belangrijkste redenen daarvoor is dat de vakbonden begin 2019 niet akkoord wilden gaan met een nieuw stelsel, tenzij de AOW-leeftijd minder snel zou stijgen dan nu is afgesproken. Ook eisten de vakbonden dat de AOW-leeftijd tijdelijk wordt bevroren op de leeftijd van 66 jaar. (Wolzak, 2019) Het belangrijkste argument hiervoor van
de vakbonden is dat er veel werknemers zijn die de toenemende pensioenleeftijd niet halen. Dit probleem doet zich vooral voor bij werknemers die een fysiek zwaar beroep hebben. Er is sterke correlatie tussen een fysiek zwaar beroep en een laag inkomen. Daarom zit het probleem vooral bij de lageinkomensgroepen. Daarnaast kan een werknemer met een hoger inkomen zijn reeds opgebouwde tweedepijlerpensioen inzetten om eerder met pensioen te gaan. Werknemers kunnen namelijk hun pensioen tot vijf jaar eerder in laten gaan. De tegenprestatie hiervoor is daarbij dat zij levenslang een lagere maandelijkse pensioenuitkering zullen krijgen dan wanneer zij hun pensioen niet vervroegd eerder zouden laten gaan. De hoogte van de korting per jaar dat het tweedepijlerpensioen eerder ingaat, wordt berekend op basis van actuariële grondslagen. Voor een grote groep van de werknemers met een fysiek zwaar beroep is dit echter geen optie, omdat zij te weinig pensioen in de tweede pijler hebben
opgebouwd. Tweedepijlerpensioen wordt
namelijk pas opgebouwd boven de AOW- franchise, en aangezien die franchise vaak rond de 14.000 euro ligt bouw je met een inkomen van bijvoorbeeld 20.000 euro over maar 6.000 euro salaris pensioen op per jaar.42 Wanneer het opgebouwde pensioenvermogen laag is, kan vaak het tweedepijlerpensioen niet ingezet worden om vervroegd met pensioen te gaan. Dit komt omdat door de actuarieel berekende
42 Art. 18a, lid 7 sub a Wet op de loonbelasting 1964.
korting op het de maandelijkse
pensioenuitkering, deze werknemers al snel onder het bestaansminimum zakken.
De afgelopen jaren is er vaak geopperd om de AOW-leeftijd te verlagen, bevriezen of minder snel te laten stijgen voor werknemers met zware beroepen. Momenteel is het namelijk zo dat ieder jaar aan extra levensverwachting dat de Nederlandse burger heeft volgens het Centraal Bureau voor Statistiek, de pensioenleeftijd ook een jaar naar boven opschuift. Aangezien het onmogelijk is gebleken om te komen tot één lijst met zware beroepen of om op een andere manier de groep af te bakenen die recht heeft op vervroeging van de AOW-leeftijd ten opzichte van de andere werknemers, moet er een andere mogelijkheid gevonden worden. In het huidige principe-akkoord is de stijging van de AOW- leeftijd nog steeds een feit, maar gaat deze wel op een lager tempo. (Koolmees, 2019)
De boete op vervroegd pensioen: de RVU-heffing
Momenteel zorgen enkele wettelijke regelingen ervoor dat de opbouw van vroegpensioen fiscaal niet gefacilieerd wordt, en zelfs wordt bestraft in de vorm van een pseudo-eindheffing die de RVU-heffing wordt genoemd.43
8.1.1. De RVU-heffing in het principeakkoord
Hoewel Minister Koolmees in zijn
tienpuntenplan niet heeft geopperd om vroegpensioen fiscaal te stimuleren, zou dit wel een interessante oplossing kunnen zijn voor personen met lage inkomens om deze groep ook de mogelijkheid te geven om eerder met
pensioen te gaan. Wel is uit de
onderhandelingen die hebben geleid tot het principeakkoord besloten dat er in bepaalde sectoren tijdelijk een gedeeltelijke vrijstelling krijgen van de RVU-heffing indien de uittredingsregeling binnen drie jaar voor de AOW-leeftijd ingaat. Deze vrijstelling van de RVU-heffing die als doekje voor het bloeden is bedoeld vanwege de snelle stijging van de AOW-leeftijd is gelimiteerd tot een bruto uitkeringsbedrag van 19.000 euro per jaar. (Koolmees, 2019) Deze regeling zal gelden van 2021 tot en met 2026.
8.1.2. Achtergrond bij de RVU-heffing
In het huidige fiscale stelsel bestaat er een boete op vervroegd pensioen, omdat de wetgever op een rigide manier een einde wilde maken aan allerlei vervroegde uittredingsregelingen (VUT- regelingen) die voor de invoering van dit wetsartikel op 1 januari 2005 bestonden. Op dat moment leefde namelijk de politieke wens om
te stoppen met het aanmoedigen van
werknemers om eerder te stoppen met werken dan op de pensioengerechtigde leeftijd. (Wijn, 2005) Een VUT-regeling is een aanvullend
pensioen dat het gat overbrugt tussen de datum van het stoppen met werken en het bereiken van de AOW-gerechtigde leeftijd. Dit is de
zogenaamde Regeling voor vervroegde
uittreding-heffing (RVU-heffing), te vinden in artikel 32ba van de Wet op de Loonbelasting 1964. Dit is een heffing van 52% over de vergoeding bij de werkgever, bovenop de loonheffingen die de werknemer ook afdraagt over deze vergoeding. Deze heffing is verschuldigd wanneer er een vergoeding wordt uitbetaald aan een werknemer waarbij de objectieve voorwaarden en kenmerken van de vertrekregeling laten zien dat er sprake is van een regeling om vervroegd uit te treden. (Hoge Raad, 2018)
De vakbonden eisten bij de onderhandelingen over een nieuw pensioenstelsel begin 2019 dat de RVU-heffing afgeschaft wordt voor personen met lage inkomens, vanwege het hiervoor geschetste probleem van een ontoereikende tweedepijler-pensioenvermogen voor een vervroeging van de ingangsdatum en de correlatie tussen lage inkomens en fysiek zware beroepen.(FNV, CNV en VCP, 2019) Zo kunnen werkgevers, eventueel samen met hun werknemers, zelf sparen voor een vroegere pensionering. (van der Leij, 2018) In een rapport dat in 2019 is georganiseerd door de wetenschappelijke pensioendenktank Netspar van de Universiteit Tilburg, stellen zij dat het aan het begin van dit hoofdstuk geschetste AOW-probleem het beste opgelost kan worden
met de herinvoering van een vorm van VUT- regelingen. Dit geeft personen met zware beroepen ook de mogelijkheid om eerder met pensioen te gaan. Hiermee wordt ervoor gezorgd dat de rekening voor het niet gezond halen van de AOW-leeftijd (gedeeltelijk) wordt neergelegd bij de werkgever. Volgens de Netspar-onderzoekers legt dit de financiële verantwoordelijkheid voor het niet gezond halen van de AOW-gerechtigde leeftijd bij de veroorzaker, namelijk de werkgever. (Baars, et al., 2019)
Hoewel het niet te betwisten valt dat herinvoering van de VUT een kostbare onderneming is door de fiscale faciliëring van deze pensioenopbouw, zal onderzocht moeten worden hoe hoog deze kosten zijn. Het is namelijk zeer denkbaar dat wanneer de keuze bestaat uit het niet of minder verhogen van de AOW-leeftijd of het herinvoeren van VUT-
regelingen voor werknemers met lage
inkomens, deze tweede optie minder belastend is voor de staatskas. Indien de polder er, ondanks het nu voorliggende principeakkoord, niet uit lijkt te komen in de discussie over een nieuw stelsel, lijkt dit wellicht nog de financieel meest haalbare optie om de bonden een
oplossing te geven voor de
zwareberoependiscussie.
8.1.2.1. De bijdrage van afschaffing van de RVU-heffing aan het bereiken van arbeidsvormneutraliteit
Het oplossen van de AOW-
leeftijdsproblematiek is om verschillende
redenen essentieel om fiscale
arbeidsvormneutraliteit te bereiken. Allereerst kan meer arbeidsvormneutraliteit tussen
verschillende groepen werkenden pas
bewerkstelligd worden wanneer het
pensioenstelsel radicaal hervormd wordt. Zonder zegen van de vakbonden die de pensioenleeftijd tot een breekpunt hebben gemaakt, is er echter geen oplossing mogelijk. Daarnaast zorgt het niet langer beboeten van vertrekvergoedingen van personeel boven een zekere leeftijd ervoor dat mensen ook later in hun carrière de mogelijkheid krijgen om het roer om te gooien, zonder hiervoor fiscaal gestraft te worden. Met de naar boven opschuivende pensioenleeftijd betekent ook dat er naar nieuwe, flexibelere manieren van werk gekeken moet worden. Er zijn echter veel banen waarbij een bepaalde intensiteit of aanwezigheidsduur van werknemers vereist is. Indien werknemers een financiële buffer meekrijgen, kunnen zij besluiten om minder en flexibeler te gaan werken als zelfstandige. Zo wordt de overstap van loondienst naar zelfstandigheid niet alleen mogelijk voor jongere werknemers, maar ook voor oudere werknemers.
9.
Conclusie
De discussie in politiek en polder richten zich te vaak nog op het denken in gegarandeerde aanspraken. Of het Minister Koolmees nou wel of niet lukt om het pensioenstelsel te hervormen en daarbij de doorsneesystematiek af te schaffen, er moeten veranderingen komen. De huidige garanties in het aanspraak-denken worden namelijk steeds zachter, waardoor er van gegarandeerde uitkeringen toch geen sprake
meer is. Op papier wordt bij
middelloonregelingen nog altijd een bepaalde pensioenuitkering beloofd. Die garanties blijken echter weinig waard te zijn, aangezien de werkgever niet altijd instaat voor enige tekorten binnen een pensioenregeling. Omdat er regelmatig slechts binnen de hekken van de pensioenregeling kan worden gezocht naar een manier om garanties waar te maken, is de taart die verdeeld kan worden eindig. Daarmee ligt
binnen pensioenregelingen met een
gegarandeerde aanspraak nu de druk bij de verdeling van het pensioenvermogen tussen de
verschillende generaties binnen een
pensioenregeling. Dit betekent dat er continu concessies moeten worden gedaan op de garanties. Door de buffervereisten die pensioenfondsen met een gegarandeerde uitkering moeten aanhouden, mogen zij niet indexeren en moeten veel fondsen in 2020 en
2021 waarschijnlijk zelfs op de
pensioenuitkeringen korten. Het is dan maar de vraag hoeveel waarde een werknemer toe wil
rekenen aan een papieren garantie, wanneer in werkelijkheid die garanties niet nagekomen kunnen worden. De beloftes uit het verleden over de hoogte van de pensioenuitkeringen waren inclusief de voorziene indexeringen en zonder kortingen op het pensioen. Door jarenlang te weinig indexatie te verlenen wordt
de ambitie die er was voor de
middelloonregelingen door de meeste
regelingen die uitgaan van een gegarandeerde uitkering niet gehaald. Daarmee is de facto slechts de opbouw een gegarandeerde factor geweest, ook al stond de opbouwhoogte in een middelloonregeling niet vast. De uitkering is echter onzeker en onvoorspelbaar. Daarmee zijn de middelloonregelingen van nu eigenlijk ook beschikbarepremieregelingen geworden. Het is de bedoeling dat in het nieuwe pensioenstelsel dat Minister Koolmees voor ogen heeft in zijn Kamerbrief en in het principeakkoord van 5 juni 2019, deelnemers aan een pensioenregeling ook op papier een beschikbarepremieregeling krijgen. Om dat te
kunnen waarmaken, moeten de fiscale
pensioenopbouwkaders wel ruim genoeg zijn om ruimte te geven aan een verstandige hoeveelheid pensioenopbouw. Wanneer de fiscale regels in de inkomsten- en loonbelasting gebaseerd zijn op beschikbarepremie-inleg, kunnen de fiscale regels voor de tweede en derde pijler gelijkgetrokken worden. Voor de pensioenopbouw van de werkende maakt het daarom niet meer uit in welk juridisch jasje hij
zijn werkzaamheden verricht. Waar de zelfstandige vroeger slechts in de derde pijler kon opbouwen, kan door het individualiseren van de voorheen collectieve pijler, de pensioenregeling een pijleroverstijgend karakter aannemen.
Het Regeerakkoord stelt te komen met een nieuw, leeftijdsonafhankelijk pensioenopbouw-
premiepercentage voor de verder
geïndividualiseerde tweede pijler. Door deze voor de tweede pijler bepaalde premie ook toe te passen op pensioenregelingen in de derde pijler, wordt de fiscale opbouwruimte in de tweede en derde pijler gelijkgetrokken. Daarmee wordt de huidige fiscale ruimte in de
derde pijler van 13,3% van de
pensioengrondslag losgelaten. Sinds de publicatie van het principeakkoord, lijken deze pensioenopbouwkaders ook daadwerkelijk gelijk te worden. Dit is een grote overwinning voor het streven naar arbeidsvormneutraliteit. Voor het fiscale pensioenrecht zijn de gevolgen van de leeftijdsonafhankelijke pensioenpremie in de tweede pijler zeer groot. Hoofdstuk IIB van de Wet op de Loonbelasting 1964 zal in grote mate versimpeld worden, omdat de fiscaal toegestane pensioenpremies niet meer bepaald hoeven te worden op basis van een te bereiken ouderdomspensioen. Dat houdt in dat art. 18a lid 1 en lid 2 van de Wet op de Loonbelasting geschrapt moeten worden. De bepalingen in de wet die zien op een gemaximeerde fiscaal
gefacilieerde pensioenopbouw zullen het karakter krijgen van het derde lid van artikel 18a Wet op de Loonbelasting. De premie zal actuarieel en met premiestaffels worden
bepaald, net zoals bij huidige
beschikbarepremieregelingen. Door de nieuwe fiscale kaders die ontstaan, verandert de hoogte van de premie die ingelegd kan worden in sterke mate. Zeker voor vijftigers en zestigers kunnen de nieuwe kaders in de Wet op de loonbelasting 1964 hun mogelijke maixmale premie-inleg sterk beperken.
De lump sum-uitkering die er waarschijnlijk bij een nieuw stelsel ontstaat, zorgt voor meer gelijkwaardigheid tussen de tweede en derde pijler en daarmee tussen verschillende vormen van arbeidsuitoefening. Deze nieuwe regeling wordt namelijk, indien deze er komt, opengesteld voor zowel de tweede als de derde pijler.
Het grootste verschil tussen loongenieters en IB-ondernemers dat dan nog overblijft, is de FOR. Deze fiscale faciliteit is een sluipmoordenaar, aangezien de FOR vaak ingezet wordt als aftrekpost. Bij dit inzetten als aftrekpost, vergeet een deel van de