“Out of the Blue” Kostentoerekening in complexe organisaties

2

“Out of the Blue”

Kostentoerekening in complexe organisaties

Rijksuniversiteit Groningen Faculteit Bedrijfskunde

Amsterdam, 8 juni 2007

Auteur Vincent Blokland

Studentnummer 1298895

Organisatie Postbank (ING Groep)

Afdeling Postbank Productmanagement Betalen

Opdrachtgever Dhr. R.B. Huisman, directeur Betalen

Begeleiders Postbank Dhr. A.C. Dooijeweerd

Dhr. H.W. Ouwerkerk

Begeleider RuG Dhr. D.M. Swagerman

Beoordelaar RuG Dhr. D.P. Tavenier

De auteur is verantwoordelijk voor de inhoud van het afstudeerverslag; het auteursrecht van het afstudeerverslag berust bij de auteur

3

Voorwoord

Op het eerste gezicht lijkt het geen nu voor u ligt slechts een stapeltje papier. En dat is ook. Achter dit stapeltje papier schuilt echter meer dan acht maanden werk. Een geweldige en leerzame ervaring. Nooit eerder in mijn leven heb ik zo lang aan een enkele opdracht gewerkt. En nooit eerder ben ik zo trots geweest op een resultaat. Ik nodig u dan ook van harte uit hetgeen voor u ligt tot u te nemen. Het kan u namelijk een hoop tijd en kosten besparen.

Allereerst wil ik Postbank bedanken voor de mogelijkheid om binnen dit bedrijf mijn afstudeerscriptie te mogen schrijven. Dankzij mijn collega’s op de afdeling Productmanagement Betalen heb ik mij door de vele tegenslagen die ik inhoudelijk ben tegengekomen heen kunnen slaan. Een specifiek dankwoord wil ik richten aan mijn begeleiders Alwin Dooijeweerd en Hans Ouwerkerk. Alwin wil ik bedanken voor zijn inhoudelijke begeleiding vanaf het begin van mijn onderzoekstraject. Veel studenten zullen jaloers zijn op zo’n toegewijde en geduldige begeleider. De ontelbare gesprekken die wij hebben gevoerd over de inhoud en de vorm van mijn onderzoek hebben ertoe geleid dat ik tot het voorliggende resultaat heb kunnen komen. Daarnaast wil ik ook Hans bedanken voor zijn frisse blik op mijn onderzoek en zijn vele adviezen die ook zeker in mijn verdere loopbaan uitstekend van pas zullen komen.

Natuurlijk wil ik ook mijn afstudeerbegeleider Dirk Swagerman en beoordelaar Daan Tavenier van de Rijksuniversiteit Groningen bedanken voor de tijd die zij in dit onderzoek hebben gestoken. Het frequente contact en de interessante gesprekken met Dirk Swagerman hebben niet alleen bijgedragen aan de kwaliteit van deze scriptie maar ook aan een stuk waardevolle zelfreflectie.

Last but not least wil ik mijn ouders bedanken. Gedurende mijn hele studietijd hebben zij mij gesteund en gemotiveerd om mezelf op verschillende vlakken te ontplooien. Dankzij hen ben ik in de mogelijkheid gesteld om het maximale uit mijn studententijd te halen. Jullie luisterende oren en goede adviezen hebben mij door de, soms erg zware, dagen van het afstudeertraject geholpen.

Deze afstudeerscriptie vormt het tastbare einde van mijn studententijd. Het overgrote deel van mijn studententijd is echter niet tastbaar, en vormt zich door de kennis en vaardigheden die ik in deze periode heb opgedaan. Hiervan zal ik in de toekomst ongetwijfeld veel profijt hebben. Het is tevens een periode waar ik de rest van mijn leven met veel genoegen op kan terug kijken.

Amsterdam, juni 2007,

4

Management Samenvatting

Postbank Productmanagement Betalen is ketenverantwoordelijk voor de kosten van haar producten. Ruim 60% van de totale kosten van Postbank valt onder Betalen. Gezien het feit dat het steeds moeilijker wordt voor Postbank om de opbrengsten te vergroten is kostenbeheersing en kostenreductie essentieel om de winstgevendheid van Postbank te waarboren. Voor Postbank Betalen is hier dus een belangrijke rol weggelegd.

Door middel van diverse initiatieven en ontwikkelingen zijn in de afgelopen jaren al eerste stappen gezet ter borging van de efficiency. In 2005 heeft voor het gehele Nederlandse bankbedrijf van ING een kostenallocatie plaatsgevonden. Het is de bedoeling dat deze kosteninformatie het productmanagement van Betalen kan ondersteunen in het nemen van kostenbeheersende dan wel kostenreducerende maatregelen. Het kostenmodel staat binnen ING Postbank echter onder kritiek, omdat productmanagement op basis van het kostenmodel niet in staat is om kostenbeheersende dan wel kostenreducerende maatregelen te definiëren.

Het doel van dit onderzoek is als volgt gedefinieerd: ”De productmanager in staat stellen kostenreducerende maatregelen te treffen door kosteninzicht”. Kosteninzicht is het resultaat van de wijze van kostentoerekening. De bijbehorende vraagstelling luidt dan ook: ”Op welke wijze dienen de kosten van Betalen toegerekend te worden, zodanig dat adequate informatie wordt verkregen teneinde mogelijkheden tot kostenreducerende maatregelen te identificeren?”.

Het onderzoek is afgebakend naar de producten Overschrijvingen en Acceptgiro. Hiervoor zijn drie redenen:

-Beide producten komen voor in de top 8 van Betaalproducten met de hoogste kosten

-De strategie van Postbank, welke is gericht op het intensiveren van het internetkanaal, is van invloed op de fysieke producten Overschrijvingen en Acceptgiro

-Overschrijvingen en Acceptgiro zijn vergelijkbare producten in het verwerkingstraject. Hierdoor is benchmarking mogelijk

Om meer inzicht te krijgen in de theorie van kostentoerekening zijn verschillende methoden van kostenallocatie met elkaar vergeleken. Op basis van de complexiteit van de producten binnen Postbank Betalen en de indirecte aard van de kosten leek Activity-Based Costing de meest geschikte methode om tot het gewenste kosteninzicht voor productmanagement Betalen te komen. In Activity-Based Costing staan activiteiten centraal. Doordat de kosten eerst aan de activiteiten worden doorgerekend, alvorens deze aan de producten worden toebedeeld, wordt inzichtelijk gemaakt waarom een product iets kost en op welke wijze dit te beïnvloeden is.

Vervolgens is het resultaat van de kostenallocatie die binnen Postbank heeft plaatsgevonden geanalyseerd. Op basis van het huidige Kostentoerekeningsmodel kan niet tot de doelstelling van het onderzoek worden gekomen. De reden hiervan is dat verschillende soorten product samengenomen

5 zijn. Hierdoor zijn vergelijkingen tussen de producten niet mogelijk. Daarnaast ontbreekt het inzicht in de totstandkoming van de kosten die worden toegerekend. Kostenreducerende maatregelen kunnen op deze wijze niet worden geïdentificeerd.

Om tot de doelstelling van het onderzoek te kunnen komen is de theorie van Activity-based Costing toegepast. Om tot het gewenste detailniveau te komen is de definitie van een groot aantal activiteiten benodigd. Het resultaat hiervan is een omvangrijk onderzoeksproces om op een juiste wijze de kosten van resources aan de activiteiten toe te delen. Hiervoor moet namelijk gebruik gemaakt worden van interviews, welke tijdrovend en subjectief zijn. Daarnaast wordt een dergelijk systeem complex door het grote aantal variabalen, waardoor het systeem tijdrovend is om te bouwen en te onderhouden. De ondervonden problematiek wordt ondersteund door andere voorbeelden uit de praktijk. Activity-Based Costing is dus geen geschikte methode voor kostenallocatie bij complexe organisaties.

In reactie op de kritiek is een nieuwe vorm van Activity-Based Costing ontworpen, genaamd Time-Driven Activity-Based Costing. Deze methode maakt gebruik van beschikbare gegevens in de organisatie waardoor interviews niet benodigd zijn en het model in een korte tijd gebouwd kan worden. Doordat gebruik gemaakt wordt van tijdsvergelijkingen op basis waarvan de kosten aan de producten worden toegerekend is het model tevens gemakkelijk te onderhouden. Time-Driven Activity-Based Costing lijkt zo een oplossing te zijn voor de ondervonden problematiek.

Toepassing van Time-Driven Activity-Based Costing bleek in de praktijk zeer goed mogelijk. Gezien de beperkte tijd is het echter niet mogelijk geweest om alle kosten doormiddel van Time-Driven Activity-Based Costing door te rekenen. Doormiddel van deze toepassing is echter wel tot de doelstelling van het onderzoek gekomen. Er is inzicht op welke wijze kostenreducties kunnen worden bewerkstelligd en welk resultaat dit heeft op de kosten.

Door het inzicht dat is verkregen doormiddel van Time-Driven Activity-Based Costing is duidelijk geworden op welke wijze de productmanager de kosten van de producten kan beïnvloeden. De productmanager kan op basis van het inzicht de producten en processen optimaliseren, waardoor minder gebruik gemaakt wordt van de resources. Tevens kan de productmanager de volumes sturen naar de meest efficiënte processen en kanalen. De overcapaciteit die hierbij ontstaat, valt onder de verantwoordelijkheid van het desbetreffende management. De kosten van deze overcapaciteit mogen niet doorberekend worden aan de producten. Het verantwoordelijke management van de resources heeft drie keuzes met betrekking tot de overcapaciteit: accepteren, alternatief aanwenden of verkopen. Alleen de laatste twee mogelijkheden leiden tot een absolute kostenreductie.

Naar aanleiding van het onderzoek worden de volgende aanbevelingen gedaan:

-Verfijnen huidige Kostentoerekeningsmodel naar producten die door het productmanagement worden herkent. Door de producten die in het Kostentoerekeningsmodel worden gedefinieerd beter af te stemmen met productmanagers kan een eerste stap worden gezet naar beter inzicht in de kosten bij productmanagement.

6 -In het onderzoek zijn niet alle kosten doormiddel van Time-Driven Activity-Based Costing toebedeeld. Aangezien het gaat om een relatief groot deel van de kosten wordt aangeraden nader onderzoek te verrichten naar de capaciteit van dit onderdeel zodat deze ook op basis van Time-Driven Activity-Based Costing wordt doorgerekend. Daarnaast is in het onderzoek een vereenvoudigingslag gemaakt met betrekking tot de constante vraag naar capaciteit die nader onderzocht moet worden.

-Inzichtelijk maken van de resultaten van het Time-Driven Activity-Based Costing model aan de betreffende managementlagen. Alleen op deze wijze kunnen er daadwerkelijk kostenreducties worden gerealiseerd.

-Uitrollen van het concept binnen de organisatie. Doormiddel van de methodiek kunnen grote kostenbronnen inzichtelijk worden gemaakt waardoor kostensturing en kostenreductie mogelijk worden.

7

Inhoudsopgave

Voorwoord... 3

Management Samenvatting ... 4

Hoofdstuk 1 Probleemverkenning Postbank ... 9

1.1 Historische achtergrond Postbank ... 9

1.2 Postbank Productmanagement Betalen... 9

1.3 Strategie Postbank en consequenties voor Productmanagement Betalen... 11

1.4 Onderwerp van Onderzoek ... 12

Hoofdstuk 2 Probleemveld & Onderzoeksaanpak ... 14

2.1 Aanleiding... 14 2.2 Probleemstelling... 14 2.3 Randvoorwaarden ... 15 2.4 Deelvragen ... 16 2.5 Onderzoeksmodel ... 17 2.6 Methodologische verantwoording ... 18 2.6.1 Soort onderzoek... 18 2.6.2 Onderzoeksmethode... 19 2.6.3 Gegevensbronnen ... 20

Hoofdstuk 3 Theoretisch kader ... 23

3.1 Historische achtergrond kostenproblematiek ... 23

3.2 Methoden van kostenverbijzondering ... 24

3.2.1 Opslagmethode... 24

3.2.2 Kostenplaatsmethode ... 25

3.2.3. Activity-Based Costing ... 25

3.3 Vergelijking tussen de methoden ... 27

Hoofdstuk 4 Huidige kosteninformatie... 31

4.1 Het Kostentoerekeningsmodel in theorie ... 31

4.2 Het Kostentoerekeningsmodel in praktijk... 35

4.3 Conclusie... 38

Hoofdstuk 5 Praktijktoepassing Activity-Based Costing ... 39

5.1 Ontwerp ABC-systeem... 39

5.2 Betrokken afdelingen... 40

5.3 Ondervonden moeilijkheden in het toepassen van Activity-Based Costing... 42

5.4 Conclusie... 43

Hoofdstuk 6 Time-Driven Activity-Based Costing ... 45

6.1 Praktijksituatie Postbank ... 45

6.2 Onderkenning problematiek Activity-Based Costing... 46

6.2.1 Meetfouten leiden tot minder accurate kosteninformatie... 46

6.2.2 Organisatiebrede ABC modellen worden te complex ... 46

6.2.3 Het bouwen van een complex ABC model is tijdrovend... 46

6.2.4 Moeilijk om een complex ABC model up-to-date te houden... 47

6.3 Time-Driven Activity-Based Costing... 47

6.4 Ondervangen problematiek traditionele ABC... 48

8

Hoofdstuk 7 Praktijktoepassing Time-Driven Activity-Based Costing ... 50

7.1 Ontwerp van het Time-Driven Activity-Based Costing systeem ... 50

7.2 Resultaat Time-Driven Activity-Based Costing model ... 55

7.3 Mogelijkheden tot kostenbesparende maatregelen ... 57

7.3.1. Kostenreductie door volumesturing ... 58

7.3.2 Kostenreductie door product/proces optimalisatie... 58

7.4 Toedelen overige kosten ... 59

7.4.1 Toedelen van de kosten van het Operating System... 60

7.4.2 Toedelen van de kosten van de overcapaciteit ... 60

7.5 Vergelijking resultaten K3-model en Time-Driven Activity-Based Costing model ... 61

7.6 Discussie praktijktoepassing Time-Driven Activity-Based Costing ... 62

7.7 Conclusie... 64

Hoofdstuk 8 Conclusies en Aanbevelingen... 66

8.1 Conclusies van het onderzoek ... 66

8.2 Aanbevelingen... 68

8.3 Conclusies ten aanzien van het onderzoek ... 69

8.3.1 Relevantie ... 69 8.3.2 Deugdelijkheid ... 70 8.3.3 Doelmatigheid ... 70 Hoofdstuk 9 Reflectie ... 71 Literatuurlijst……….…………..…73 Figurenlijst ... 77 Tabellenlijst ... 78 Bijlagen ... 79

Bijlage 1 Tijdsbesteding per product en activiteit ... 80

Bijlage 2 Verdeling kosten DP MTP 2007 over Resources... 81

Bijlage 3 Bedrijfsdrukte per maand ... 82

Bijlage 4 Lijst van Activiteiten ... 82

9

Hoofdstuk 1 Probleemverkenning Postbank

Om een goed inzicht te krijgen in de probleemsituatie moet eerst een beeld worden geschetst van Postbank. Er wordt aandacht besteed aan de achtergrond van Postbank en het ontstaan van de ING groep. De verschillende overnames en reorganisaties die ten grondslag liggen aan de huidige ING organisatie zijn een belangrijke oorzaak van het ontstaan van problematiek die in dit onderzoek wordt behandeld. Ten slotte wordt aandacht besteed aan de strategie van Postbank, welke belangrijke consequenties heeft voor productmanagement Betalen waar het onderzoek voor wordt uitgevoerd.

1.1 Historische achtergrond Postbank

De geschiedenis van de Postbank begint bij de vroegere Rijkspostspaarbank (RPS) die in 1881 door de overheid werd opgericht om het sparen onder brede lagen van de bevolking te stimuleren. Het eerste girale betalingssysteem ontstond in 1918 bij de oprichting van de Postcheque- en Girodienst (PCGD). RPS en PCGD waren aparte instellingen die vielen onder het Staatsbedrijf PTT. Rond 1960 maakte het girale betalingsverkeer een enorme economische groei door. In 1986 worden Postgiro en RPS samengevoegd tot de geprivatiseerde Postbank. In 1989 komt het tot een fusie met de NMB Bank tot NMB Postbank Groep: Postbank houdt zijn eigen gezicht en gaat ook in effecten bemiddelen.1

In 1990 fuseert de NMB Postbank Groep met Nationale Nederlanden tot de ING Groep. Wat volgde was een reeks van fusies en overnames tot één van de grootste financiële instellingen ter wereld.2 Reorganisaties werden ingezet om synergievoordelen te behalen door het integreren van de back offices en het versterken van de klantfocus. Deze reorganisaties hebben geleid tot het splitsen van de verschillende productketens. Het gevolg van deze reorganisaties is geweest dat de onderdelen vaak wel weten wat hun eigen kosten zijn, maar geen goed beeld hebben van de totale kosten in de productketen.3

1.2 Postbank Productmanagement Betalen

Postbank Productmanagement Betalen houdt zich bezig met het onderhouden en optimaliseren van bestaande betaalproducten en onderliggende processen en het ontwikkelen van nieuwe betaalproducten. De afdeling is opgedeeld in de onderdelen cards & cash en giraal. De circa 30 betaalproducten van Postbank Particulieren zijn over deze onderdelen verdeeld en vallen onder de verantwoordelijkheid van een productmanager.

ING heeft besloten om via de ketens de organisatie te besturen op zowel operationeel, tactisch als strategisch niveau. Dit is afgeleid van het Value Chain concept zoals dit door Porter (1998) is geïntroduceerd. De Value Chain wordt hierin gebruikt om de activiteiten van het bedrijf en interacties buiten het bedrijf in kaart te brengen, om bronnen van concurrentievoordeel te identificeren. Binnen ING wordt de definitie van Value Chain enger gehanteerd, omdat het nu vooral gaat om de interne

1 Bron www.postbank.nl (maart 2007)

2 Bron www.ing.com, Profiel en Fast Facts (april 2007) 3 Interview Dhr. J. Schraven, september 2006

10 bedrijfsactiviteiten. De Value Chain van ING heeft betrekking op alle afdelingen, zowel de frontoffice als backoffice, die activiteiten voor de productketen uitvoeren. De frontoffice activiteiten worden uitgevoerd door de commerciële onderdelen binnen Wholesale Banking en Retail Banking. De Backoffcice activiteiten worden uitgevoerd door de verschillende onderdelen binnen het shared service center Operations, Services and IT (OPS&IT). In figuur 1.1 is een schematisch overzicht weergegeven van de Value Chain binnen ING:

Figuur 1.1: Value Chain binnen ING

De Value Chains binnen ING worden aangestuurd door de productmanagement afdeling. Deze afdeling is verantwoordelijk voor het management van de Value Chain. Binnen ING wordt onder Value Chain Management het volgende verstaan4: “Op basis van gemeenschappelijke doelstellingen en plannen per Value Chain realiseren van het gewenste resultaat en de gewenste klanttevredenheid op zowel de korte als op de lange termijn”. Onder het gewenste resultaat wordt maximalisatie van de winst bedoeld.

Het speelveld van Postbank Productmanagement Betalen is in figuur 1.2 weergeven. Omdat het speelveld van Betalen een groot deel van het bedrijf beslaat omvat deze keten vrijwel alle afdelingen binnen zowel het commerciële deel van het bedrijf als het OPS&IT onderdeel. In de figuur komt de centrale positie van productmanagement Betalen duidelijk naar voren.

Figuur 1.2: Speelveld van Productmanagement

4 Wouter Vrolijk, Presentatie stuurgroep 6/12 business alignment retail met ops&it, sheet 17

Staff & Support Finance & Risk Operations Applications IT Infrastructure Product Management OPS & IT Distribution (Segments/ Channels) Clients/ markets Commerce

11

1.3 Strategie Postbank en consequenties voor Postbank Productmanagement Betalen

De afgelopen vijf jaar heeft Postbank een enorme groei doorgemaakt. Doordat de baten fors zijn gegroeid en de kosten vrijwel stabiel zijn gebleven is de winst in deze periode meer dan verdubbeld.5 Betalingsverkeer vormt een essentieel product in de relatie tussen bank en klant, en vormt tegelijkertijd een zwaarwegende factor op de winst- en verliesrekening van banken.

McKinsey & Company (2006) heeft in opdracht van de Nederlandse Vereniging van Banken en De Nederlandsche Bank onderzoek gedaan naar het Betalingsverkeer in Nederland. Uit dit onderzoek is gebleken dat de banken verwachten dat het financiële resultaat dat zij behalen op het Nederlandse betalingsverkeer in de toekomst onder druk blijft staan ten gevolge van renteontwikkelingen, actiever saldobeheer door particulieren, het verwachte verbod op valutering en extra investeringen (bijvoorbeeld ten behoeve van de Single Euro Payment Area). Hier staat echter tegenover dat een verdere vervanging van contant geld en papieren overboekingen door elektronische betalingen tot kostenbesparing zouden moeten leiden.

Een van de belangrijkste trends die in de komende jaren voor Postbank wordt voorzien is de toename van het gebruik van Internet als het dominante kanaal voor vrijwel alle financiële producten en diensten. Dit betekent voor productmanagement Betalen dat er gestuurd moet worden op het gebruik van het Internet door de klanten van Postbank. Bij de uitvoering van de strategie die gericht is op het intensiveren van het Internetkanaal is het van belang welk resultaat dit heeft op de kosten van Betalen. Immers, scherpe kostenbeheersing is van wezenlijk belang voor de winstgevendheid van Postbank. Hierbij staan kostenbeheersing en kostenreductie van de betaalproducten centraal. Alleen dan kan aan de winstdoelstellingen worden voldaan. Om in de toekomst winstgevend te blijven is inzicht in de kosten van betaalproducten en inzicht op welke wijze deze kosten te beïnvloeden zijn essentieel. Omdat binnen ING het Value Chain concept wordt gehanteerd ligt hier een belangrijke rol voor productmanagement Betalen. Het productmanagement is immers eigenaar van de Value Chain en dient mogelijkheden voor kostenreductie te identificeren en initiëren.

In samenspraak met het management van Betalen is besloten het onderzoek te richten op de producten Overschrijving en Acceptgiro. Hiervoor zijn drie redenen.

Allereerst is de strategie van Postbank van grote invloed op deze producten. Het intensiveren van het internetkanaal heeft direct effect op de volumes van de papierstroom van Acceptgiro en Overschrijvingen. In de komende jaren wordt dan ook een sterke daling in het volume van de producten Acceptgiro en Overschrijvingen verwacht. Het is niet bekend welk effect dit heeft op de kosten die aan de producten worden toegerekend. De tweede reden is de aanwezigheid van zowel het product Overschrijvingen als het product Acceptgiro in de top acht van producten met de hoogste kosten binnen productmanagement Betalen.6 De derde en laatste reden is het feit dat Overschrijvingen en Acceptgiro gelijksoortige producten zijn waardoor benchmarking mogelijk is. Hierop wordt in de volgende paragraaf teruggekomen.

5 Document Strategie Postbank 2007-2010 6 Presentatie CostContainmenet, oktober 2006

12

1.4 Onderwerp van Onderzoek

Overschrijvingen en Acceptgiro zijn fysieke betaalproducten die de klanten van Postbank kunnen gebruiken om bedragen giraal van hun rekening te kunnen overschrijven naar een andere rekening. Een Acceptgiro wordt voornamelijk gebruikt voor de overschrijving van particulier naar zakelijk. Een Overschrijving wordt daarentegen vooral gebruikt voor overschrijvingen tussen particulieren. Naast deze fysieke betaalproducten zijn er talrijke andere mogelijkheden om bedragen over te schrijven. Zo is het mogelijk om via de balie van het Postkantoor bedragen over te schrijven, telefonisch overschrijvingen door te geven (Girofoon), via het internet (mijnpostbank.nl) en via een computerprogramma (girotel).

Acceptgiro en Overschrijvingen vormen dus de papieren variant om een overschrijving te bewerkstelligen. Een Acceptgiro of Overschrijving wordt door de klant ingevuld en via de post verstuurd naar Arnhem, waar de producten worden verwerkt. De verwerking vindt plaats tot aan de daadwerkelijke transactie. De transactie vindt plaats binnen een onderdeel waar alle af- en bijboekingen van Postbank plaatsvinden. Hier is geen onderscheid meer tussen de verschillende producten. Daarom beperkt het onderzoek zich tot de aanlevering aan dit boekingssysteem.

Het verwerkingstraject van Overschrijvingen en Acceptgiro kan als volgt worden omschreven. 1) postontvangst en postopenen, gelijktijdig sorteren van post die niet geschikt is om in te lezen. 2) inlezen van documenten

3) herkennen gegevens van de documenten (automatisch, niet goed herkende gegevens worden bijgetoetst)

4) controleren (komt naam overeen met rekeningnummer, klopt het rekeningnummer etcetera)

5) goedgekeurde opdrachten worden aangeboden aan de boekingssystemen zodat de daadwerkelijke transactie kan plaatsvinden

6) afgekeurde opdrachten worden geretourneerd aan de klant 7) alle opdrachten worden gearchiveerd

Figuur 1.3: Primaire Proces binnen DP

(5) Postontvangst/post openen (1) Bijtoetsen Handmatig controleren Archiveren (7) Inlezen / Operating System (2) (3) (4) Boekingssysteem Klant (6)

13 Het verwerkingstraject van beide producten ziet er dus hetzelfde uit. Verschil treedt op in het benodigde bijtoetsen en controleren. Deze activiteiten zijn veelal benodigd wanneer de gegevens op de documenten niet automatisch word herkend. De Inlees machine herkent zowel voorgedrukte tekst als handgeschreven tekst. Voorgedrukte tekst wordt echter significant beter herkend dan handgeschreven tekst. Wanneer er onduidelijkheid bestaat over de waarden in de velden moeten deze handmatig gecontroleerd danwel bijgetoetst worden. Het mededelingenveld van de Overschrijvingskaarten wordt altijd handmatig bijgetoetst. Hoe meer een document is voorgecodeerd, hoe groter de kans dat de Inlees machine de waarden herkent en dat bijkomende activiteiten niet hoeven te worden uitgevoerd. Tussen Overschrijvingen en Acceptgiro is er nu juist een belangrijk verschil in de mate van voorcodering.

Het meest voorgecodeerde betaalproduct is de voorgecodeerde Acceptgiro (ACvoor). Alle gegevens staan al op deze kaart voorgedrukt, de klant hoeft alleen nog zijn handtekening te plaatsen. Vervolgens bestaan er Acceptgirokaarten waar de klant nog zijn rekeningnummer dient in te vullen (ACnr) of het bedrag dat overgeschreven dient te worden (ACbdr). Ten slotte is er nog een acceptgirokaart waar de klant zowel zijn rekeningnummer als zijn bedrag dient in te vullen (ACbdr/nr).

Bij de Overschrijvingskaarten dienen alle velden door de klant handmatig ingevuld te worden. Daarnaast bestaat er bij de overschrijvingskaart nog de mogelijkheid een mededeling te noteren. De overschrijvingskaart bevat dus de meeste velden die door de klant handmatig ingevuld moeten worden. In tabel 1.1 is het bovenstaande samengevat.

Product Omschrijving Afkorting

Acceptgiro De klant hoeft slechts zijn

handtekening te plaatsen

ACvoor

Acceptgiro De klant moet naast zijn

handtekening tevens het bedrag in vullen

ACbdr

Acceptgiro De klant moet naast zijn

handtekening tevens zijn rekeningnummer invullen

ACnr

Acceptgiro De klant moet naast zijn

handtekening zowel het bedrag als het rekeningnummer invullen

AC bdr/nr

Overschrijvingskaart Alle velden dienen door de klant ingevuld te worden. Daarnaast is er ook de mogelijkheid een mededeling te plaatsen.

OVK

Tabel 1.1 Soorten product

De mate van voorcodering bepaald in zekere mate het verwerkingstraject. Hoe meer voorgecodeerd, hoe beter de Inlees machine de waarden herkent en hoe minder activiteiten er hoeven plaats te vinden om de Overschrijving of Acceptgiro aan het boekingssysteem te kunnen aanleveren.

Voor productmanagement is het interessant inzicht te krijgen in de kosten van Acceptgiro en Overschrijvingen. Allereerst om te onderzoeken welk effect volumedalingen hebben op de kosten van de producten. Ten tweede omdat de producten een groot deel van de kosten vormen van Betalen. Door de kosten van het proces te analyseren zijn er wellicht kostenbesparingen mogelijk. Omdat Overschrijvingen en Acceptgiro gelijksoortige producten zijn is benchmarking mogelijk. Hierdoor kunnen opvallendheden in de kosten gemakkelijker worden geïdentificeerd.

14

Hoofdstuk 2 Probleemveld & Onderzoeksaanpak

In dit hoofdstuk wordt de probleemstelling van het onderzoek behandeld. De Leeuw (2000) brengt de kern van het onderzoek terug tot de volgende vragen: Wat wil je te weten komen? En: Hoe denk je dat aan de weet te komen? Verschuren (2002 : 20) vat dit samen in het onderzoeksplan welke bestaat uit een tweetal onderdelen; het doel dat moet worden bereikt en de middelen die nodig zijn om dit doel te bereiken. De uitwerking van het doel wordt ook wel de probleemstelling genoemd, de benodigde middelen die hiervoor nodig zijn vallen onder het onderzoeksontwerp.

Alvorens het onderzoeksplan uit te werken wordt in de volgende paragraaf allereerst de aanleiding tot het onderzoek beschreven.

2.1 Aanleiding

Directe aanleiding tot het onderzoek zijn de uitkomsten van het recent gepubliceerde onderzoek naar de kosten en opbrengsten van het betalingsverkeer in Nederland, dat McKinsey & Company (2006) heeft uitgevoerd in opdracht van de Nederlandse Vereniging van Banken en De Nederlandsche Bank.

Betalingsverkeer vormt een essentieel product in de relatie tussen bank en klant, en vormt tegelijkertijd een zwaarwegende factor op de winst- en verliesrekening van banken. Recent onderzoek door McKinsey heeft aangetoond dat particulier betalingsverkeer in Nederland een verlieslatende business is en dat verwacht wordt dat diverse externe ontwikkelingen zullen leiden tot een verdere stijging van de kosten. Scherpe kostenbeheersing is dus van wezenlijk belang.

Door middel van diverse initiatieven en ontwikkelingen zijn in de afgelopen jaren al eerste stappen gezet ter borging van de efficiency. In 2005 heeft voor het gehele Nederlandse bankbedrijf van ING een kostenallocatie plaatsgevonden. Het is de bedoeling dat deze kosteninformatie het productmanagement van Betalen kan ondersteunen in het nemen van kostenbeheersende dan wel kostenreducerende maatregelen. Het kostenmodel staat binnen ING Postbank echter onder kritiek, omdat productmanagement op basis van het kostenmodel niet in staat is om kostenbeheersende dan wel kostenreducerende maatregelen te definiëren.

Uitgangspunt van dit onderzoek is dan ook het formuleren van concrete kostenreducerende maatregelen voor de producten Acceptgiro en Overschrijvingen. Immers, kostenreductie en kostenbeheersing zijn essentieel om de winstgevendheid van ING en Postbank te waarborgen.

2.2 Probleemstelling

Wat opvalt, is dat het ene probleem voortkomt uit het andere. Heel abstract kan worden gesteld dat het instrumentele probleem het huidige Kostentoerekeningsmodel vormt. Het functionele probleem is dat het productmanagement Betalen hierdoor geen kostenbeheersende danwel kostenreducerende maatregelen kan treffen. Het gevolg hiervan is dat de winstgevendheid van ING en Postbank in het gevaar komen.

15 Op basis van deze problematiek wordt de probleemstelling geformuleerd. Volgens Verschuren (1996 : 32) bestaat de probleemstelling uit een doelstelling en een vraagstelling. Deze geven een antwoord op respectievelijk het waarom en het wat van het onderzoek. De doelstelling geeft dus richting aan het onderzoek en stuurt het proces van kennisverwerving. Tevens is de doelstelling van belang bij de evaluatie van het onderzoek, waarbij de vraag of het onderzoek op de juiste wijze is uitgevoerd beantwoord dient te worden.

Het tweede deel van de probleemstelling wordt gevormd door de vraagstelling. Het gaat hierbij om het ‘wat’ van het onderzoek, de kennis die nuttig en nodig is om de doelstelling te bereiken.

2.3 Randvoorwaarden

Net als Verschuren onderscheid De Leeuw (2001) de probleemstelling in een doel- en vraagstelling. Daarnaast maken de randvoorwaarden volgens De Leeuw ook onderdeel uit van de probleemstelling. De randvoorwaarden geven de beperkingen van het onderzoek aan in de breedste zin van het woord. De randvoorwaarden kunnen worden gesplitst in twee gebieden: afbakeningen ten aanzien van het eindproduct en afbakeningen ten aanzien van het onderzoek.

Eindproduct:

-Het onderzoek dient concrete kostenreducerende maatregelen te identificeren voor productmanagement Betalen

-Het onderzoeksresultaat moet gebaseerd zijn op bruikbare en doelmatige kennis, zodat de aanbevelingen toepasbaar zijn binnen ING/Postbank.

-Het eindproduct dient te voldoen aan de eisen van een afstudeeronderzoek zoals deze door de Faculteit Bedrijfskunde zijn opgesteld

Doelstelling:

De productmanager Betalen in staat stellen kostenreducerende maatregelen te treffen door kosteninzicht.

Vraagstelling:

Op welke wijze dient kostenverbijzondering plaats te vinden, zodanig dat adequate informatie wordt verkregen ten einde mogelijkheden tot kostenreducerende maatregelen te identificeren?

16 Onderzoeksproces:

-Het onderzoek moet voor de organisatie worden uitgevoerd in een periode van ongeveer zeven maanden

-Het onderzoek beperkt zich tot de producten Overschrijvingen en Acceptgiro

2.4 Deelvragen

In de vraagstelling is aangegeven welke kennis nuttig is om de doelstelling te bereiken. Om de vraagstelling te kunnen beantwoorden zijn vervolgens deelvragen opgesteld. De deelvragen faseren het onderzoek en structureren de beantwoording van de vraagstelling door het aanbrengen van tussenstappen (Verschuren, 1996 : 62).

-Het antwoord op de vraagstelling dient voldoende toereikend te zijn om de doelstelling van het onderzoek te bereiken en niet meer dan dat.

-De antwoorden op de deelvragen geven tezamen een voldoende antwoord op de vraagstelling waaruit ze zijn afgeleid en niet meer dan dat.

Deelvragen:

1. Welke theoretische concepten zijn ontwikkeld voor kostenverbijzondering en welke methode is in theorie geschikt voor Postbank Betalen? (Hoofdstuk 3)

2. Biedt de kosteninformatie uit het huidige kostenmodel de productmanager voldoende inzicht om kostenreducerende maatregelen te formuleren en is er inzicht in het effect op de kosten indien volumeveranderingen optreden? (Hoofdstuk 4)

3. Is het gekozen theoretische concept van kostentoerekening in de praktijk toepasbaar? (Hoofdstuk 5)

4. Komen de problemen bij de praktijktoepassing van de theorie ook bij andere complexe organisaties voor, op welke wijze kunnen deze problemen worden ondervangen? (Hoofdstuk 6)

5. Op welke wijze kan kostenverbijzondering worden toegepast zodat een beter inzicht wordt gegeven in de toegerekende kosten? (Hoofdstuk 7)

6. Welke resultaten levert de nieuwe methode en kunnen er op basis van deze resultaten kostenreducerende maatregelen worden geïdentificeerd? (Hoofdstuk 7)

17

2.5 Onderzoeksmodel

In het onderzoeksmodel wordt het proces inzichtelijk gemaakt om tot de beantwoording van de vraagstelling te komen. Het dient de lezer ter verduidelijking van de denkwijze van de onderzoeker en ter verhoging van het begrip van het onderzoek. Hiervoor moeten alle deelvragen worden beantwoord. Wanneer het mogelijk is om de vraagstelling te beantwoorden wordt impliciet ook aan de doelstelling voldaan. Het overzicht van dit proces wordt gegeven in het onderzoeksmodel.

Door middel van dit onderzoek wordt inzicht gegeven in de huidige wijze van kostenverbijzondering en worden theorieën met betrekking tot kostenverbijzondering in de praktijk toegepast.

Figuur 2.1: Het onderzoeksmodel

In het model staat de vraagstelling centraal. Vervolgens wordt allereerst de literatuur geraadpleegd over kostenverbijzondering, daarna volgen de empirische bevindingen. Het doel is om in het empirische deel een terugkoppeling te maken naar de theorie om te onderzoeken of theorie en empirie met elkaar

Theorie: Activitiy-based Costing (Hoofdstuk 3) Huidige kosteninformatie (Hoofdstuk 4)

//

//

Theorie: Time-Driven Activity-Based Costing (Hoofdstuk 6) Praktijktoepassing TD-ABC (Hoofdstuk 7) Conclusies & Aanbevelingen (Hoofdstuk 8)

Vraagstelling: Op welke wijze dienen

de kosten van Betalen toegerekend te worden, zodanig dat adequate informatie wordt verkregen ten einde

mogelijkheden tot kostenreducerende maatregelen te identificeren?

(Hoofdstuk 1 en 2)

Legenda:

onderzoeksproces // relatie niet mogelijk

18 overeenkomen. In deze eerste confrontatie wordt de huidige kosteninformatie geanalyseerd aan de hand van de gevonden theorie. Enerzijds wordt onderzocht of doormiddel van dit model tot de beantwoording van de vraagstelling kan worden gekomen, anderzijds wordt het model getoetst aan de gevonden theorie.

Vervolgens wordt op basis van de gevonden concepten een empirisch model opgezet om te onderzoeken of de theorie in praktijk toepasbaar is. De problemen die worden ondervonden van de praktijktoepassing van de theorie worden eveneens teruggekoppeld met de realiteit van het huidige Kostentoerekeningsmodel.

De ondervindingen van de theorie in de praktijk worden ondersteund door een recente theorie met betrekking tot kostentoerekening in complexe organisaties. Deze nieuwe theorie wordt eveneens in de praktijk toegepast. Vervolgens wordt onderzocht of op basis van deze praktijktoepassing een antwoord gegeven kan worden op de vraagstelling. Hieruit volgen tevens de conclusies en aanbevelingen. Het onderzoeksproces is met pijlen weergegeven. Onderbroken pijlen geven aan dat het getekende verband niet mogelijk is. De gestippelde pijlen geven impliciete oorzaak-gevolg relaties weer. De normale pijlen geven daarentegen expliciete oorzaak gevolg relaties aan.

Het model is gesplits in twee delen, een deel boven de stippellijn en een deel onder de stippellijn. Het deel boven de stippellijn geeft het onderzoeksproces weer om tot beantwoording van de vraagstelling te komen. Zoals te zien is kan de vraagstelling echter niet beantwoord worden.

Op basis van de resultaten en inzichten is vervolgens nogmaals de theorie geraadpleegd. Dit is het onderzoeksproces onder de stippellijn. Dit onderzoeksproces resulteert wel in de mogelijkheid om tot de beantwoording van de vraagstelling te komen.

2.6 Methodologische verantwoording

Volgens de Leeuw kan onderzoek worden omschreven als “systematische verwerving van gegevens en inzichten en analyses”, of anders gezegd, “het langs systematische weg zoeken van antwoorden op vragen”. (De Leeuw, 2001)

Het kritisch blijven kijken naar het onderzoek, de onderzoeksresultaten en de wijze waarop de resultaten worden verkregen is het speelveld van methodologie. In deze paragraaf worden de methodologische concepten van dit onderzoek behandeld. Eerst wordt het onderzoek getypeerd aan de hand van de kennis die voor het onderzoek is benodigd. Vervolgens worden de methoden van dataverzameling voor de beantwoording van de deelvragen besproken en de gegevens bronnen die hiervoor benodigd zijn. Ten slotte worden de theoretische concepten die in dit onderzoek worden toegepast besproken.

2.6.1 Soort onderzoek

Onderzoek kan worden onderscheiden in wetenschappelijk onderzoek en praktijkonderzoek (de Leeuw, 2001 : 70). Wetenschappelijk onderzoek beoogt bij te dragen aan de kennis van de wetenschap in het algemeen. Praktijkonderzoek is het product van een dergelijk onderzoek, zoals gegevens, methoden en concepten die op het specifieke managementprobleem van toepassing zijn.

19 In de aanleiding is aangegeven dat dit onderzoek zich richt op een specifiek managementprobleem. In dit geval betreft het een probleem van Productmanagement Betalen en de resultaten van het onderzoek zijn bestemd ter vergroting van het inzicht en ter ondersteuning bij beslissingen. Het onderzoek beoogt dus bij te dragen aan de oplossing van een specifiek probleem en is zodoende aan te merken als praktijkonderzoek.

Een volgende typering van het onderzoek kan worden gemaakt tussen beleidsondersteunend onderzoek of probleem oplossend onderzoek. Het onderscheid tussen beide heeft betrekking op de kennisbehoefte waaraan voldaan moet worden en de afstand van de onderzoeker tot de klant. Beleidsonderzoek kenmerkt zich door een partiele kennisbehoefte en bij probleemoplossend onderzoek om een volledige kennisbehoefte. Tevens is de afstand van de onderzoeker tot de organisatie bij beleidsonderzoek groter dan bij probleemoplossend onderzoek. In dit onderzoek is de kennisbehoefte partieel, het gaat om de wijze van kostentoerekening en de maatregelen die hieruit geformuleerd kunnen worden. Tevens is er een zekere afstand tussen de onderzoeker en de organisatie, omdat de afstudeerder het onderzoek uitvoert als externe onderzoeker. Het onderzoek wordt hiermee getypeerd als beleidsonderzoek.

2.6.2 Onderzoeksmethode

De Leeuw (2001) geeft naast de typering van het onderzoek ook een typering naar methode. Van de volgende methoden is in dit onderzoek gebruik gemaakt.

• Exploratief-onderzoek

Dit soort onderzoek geeft antwoord op een open vraag, zoals deze wordt geformuleerd in de vraagstelling. In dit onderzoek wordt getracht antwoord te geven op de vraagstelling teneinde de doelstelling te realiseren.

• Bureauonderzoek

Zoals de naam al aangeeft speelt bureauonderzoek zich voornamelijk af achter het bureau. Het betreft hier literatuurstudie, studie van de gebruikte kostentoerekingsmethode en financiële gegevens. Het komt in dit onderzoek niet als pure vorm naar voren, omdat er tevens veldonderzoek wordt verricht.

• Veldonderzoek

Veldonderzoek is het verzamelen van de benodigde gegevens in de werkelijkheid. Doormiddel van interviews is kennis ingewonnen die bijdragen aan de beantwoording van de vraagstelling. Er is gebruik gemaakt van semi-gestructureerde interviews, waar ruimte is opengelaten om waar nodig dieper op de onderwerpen in te gaan om de kwaliteit van de informatie te verhogen.

20

• Ontwerpend-onderzoek

Ontwerpend onderzoeken is het in de praktijk toepassen van een model dat is bedacht. In dit onderzoek wordt er een nieuwe kostentoerekeninsgmethode ontworpen die in een praktijksituatie wordt toegepast.

Dit onderzoek kenmerkt zich door de beschouwende wijze van de waargenomen fenomenen. Deze methode wordt fenomenologie genoemd en wordt veelal gebruikt als instrument voor beeldvorming. Fenomenologie is een filosofische term die refereert aan een beschouwing van waargenomen fenomenen, zowel de objectieve als de subjectieve. In dit licht kan dit onderzoek ook onder deze stroming worden geschaard. Het onderzoek is immers een beschouwing van een waargenomen fenomeen, de huidige methode van kostentoerekening. Vervolgens wordt aan de hand van Time-Driven Activity-Based Costing een nieuwe methode ontworpen die opnieuw op basis van een fenomenologische inslag wordt benaderd.

Fenomenologie biedt hiermee een manier van interpreteren van onderzoek dat niet door andere onderzoeksmethoden wordt geboden. Veldonderzoek is in deze zienswijze een onderzoeksmethode die gaat over directe observatie van het fenomeen in haar directe omgeving. Doormiddel van hermeneutiek kunnen deze fenomenen worden uitgelegd. Impliciet wordt in dit onderzoek naast de onderzoeksmethoden van De Leeuw dus tevens fenomenologie als onderzoeksmethode gehanteerd.

2.6.3 Gegevensbronnen

Voor het beantwoorden van de deelvragen wordt gebruik gemaakt van verschillende gegevensbronnen. Er kunnen zes soorten bronnen worden onderscheiden die gebruikt kunnen worden voor bedrijfskundig praktijkonderzoek (De Leeuw, 2001). In tabel 2.1 op de volgende pagina is per deelvraag aangegeven van welke bronnen gebruik is gemaakt.

21

Deelvraag Belangrijkste

Gegevensbronnen

Onderzoeksmethode

1. Welke theoretische concepten zijn ontwikkeld voor kostenverbijzondering en welke methode is in theorie geschikt voor Postbank Betalen?

Bouma (1994), Koetzier (1998), Bos & Smeulders 2004, Kaplan & Cooper (1998)

Interviews Costmanagement en Productmanagement

-Bureauonderzoek -Veldonderzoek

2. Biedt de kosteninformatie uit het huidige kostenmodel de productmanager voldoende inzicht om kostenreducerende maatregelen te formuleren? Theorie vraag 1 K3-model Intervies costmanagement Interviews productmanagers -Bureauonderzoek -Veldonderzoek -Exploratief onderzoek 3. Is het gekozen theoretische concept van

kostentoerekening in de praktijk toepasbaar?

Theorie vraag 1 Interviews DP, Productmanagement, -Ontwerpend onderzoek -Veldonderzoek -Exploratief onderzoek 4. Komen de problemen bij de

praktijktoepassing van de theorie ook bij andere complexe organisatie voor, op welke wijze kunnen deze problemen worden ondervangen?

Kaplan & Anderson (2004), Kaplan & Anderson (2007)

-Bureau onderzoek -Exploratief onderzoek

5. Op welke wijze kan kostenverbijzondering worden toegepast zodat een beter inzicht wordt gegeven in de toegerekende kosten?

Kaplan & Anderson (2007) Interviews DP, Productmanagement, Costmanagement, Financiele Zaken -Bureau onderzoek -Veldonderzoek -Ontwerpend onderzoek -Exploratief onderzoek 6. Welke resultaten levert de nieuwe methode

en kunnen op basis van deze resultaten kostenreducerende maatregelen worden geïdentificeerd?

Interviews Productmanagement -Ontwerpend onderzoek -Veldonderzoek -Exploratief onderzoek

22

2.7 Betrouwbaarheid, geldigheid en bruikbaarheid

Volgens ’t Hart (1998) moet onderzoek voldoen aan eisen van betrouwbaarheid, geldigheid en bruikbaarheid.

De betrouwbaarheid van waarnemingsuitspraken is de mate waarin die uitspraken gebaseerd zijn op waarnemingen die vrij zijn van toevallige fouten (’t Hart e.a., 1998 : p. 178). Door het uitvoeren van replicaties kan de betrouwbaarheid worden vergroot. In het onderzoek wordt gebruik gemaakt van verschillende interviews en eigen observaties. Deze verschillende interviews en observaties kunnen worden gezien als replicaties die de betrouwbaarheid verhogen.

Geldigheid behelst de validiteit van het onderzoek. Validiteit van een waarnemingsuitspraak is de mate waarin die uitspraak gebaseerd is op waarnemingen die vrij zijn van systematische fouten (’t Hart e.a., 1998 : p. 179). Het gaat er om dat de waarnemingsuitspraken over wat er binnen dit onderzoek gebeurt valide is. Dit betreft de interne validiteit.

Wanneer deze uitspraken worden gegeneraliseerd van het bijzondere naar het algemene betreft het de externe validiteit. Dit betekend dat hetgeen in het onderzoek wordt gevonden ook geldig is onder andere omstandigheden, op andere tijden, op andere plaatsen en bij andere subjecten of objecten dan die welke de eenheden van het onderzoek waren.

De validiteit van dit onderzoek zal onder andere worden vergroot door in de literatuur te onderzoeken of de waargenomen verschijnselen in de situatie Postbank ook bij andere organisaties voorkomen. Wanneer de uitkomsten van het onderzoek betrouwbaar en valide zijn vastgesteld, hoeft nog geen bruikbare kennis opgeleverd te zijn. Betrouwbaarheid en validiteit zijn echter wel voorwaarden om bruibare kennis op te leveren.

De bruikbaarheid van de kennisbijdrage van onderzoek is de mate waarin de aangedragen kennis, volgens de normen van degene die over de bruikbaarheid een oordeel vellen, bijdraagt tot verbetering van te nemen beslissingen (’t Hart e.a., 1998 : p. 181).

In deze definitie komt een subjectief element naar voren, namelijk het feit dat mensen bepalen of de kennisbijdrage bruikbaar is. Dit oordeel kan echter wel objectief worden vastgesteld.

De bruikbaarheid van dit onderzoek wordt vergroot door betrokkenen zoveel mogelijk te laten participeren. De volgende redenen spelen in dit onderzoek (’t Hart e.a., 1998, p.189):

-Wanneer opdrachtgevers en uitvoerders meedenken komen ze niet voor verrassingen te staan en is de kans het grootst dat op het onderzoek gebaseerde aanbevelingen ook uitvoerbaar zijn.

-Betrokkenen zijn het meest deskundig in het veld van onderzoek, zij kunnen dus ook zeer veel hulp bieden bij het operationaliseren van begrippen.

-Tijdens het onderzoek kan blijken dat om methodologische redenen of om praktische redenen een verandering van vraagstelling noodzakelijk is. Een onderzoeker kan niet onaangekondigd met een ander onderzoek komen dan vooraf was afgesproken.

Om de bruikbaarheid te waarborgen is voor dit onderzoek een zogenaamde Project Board opgesteld waarin de managers van de verschillende afdelingen die het onderzoek raakt zitting nemen. Regelmatig wordt tijdens het onderzoek bij elkaar gekomen om de resultaten te bespreken en de bruikbaarheid binnen Postbank te garanderen.

23

Hoofdstuk 3 Theoretisch kader

Kostenreductie is essentieel voor productmanagement Betalen. Om tot kostenreductie over te gaan is inzicht benodigd in de kosten. Wanneer er op structurele wijze inzicht is in de kosten kunnen immers maatregelen worden genomen die leiden tot kostenreductie. In dit hoofdstuk wordt allereerst inzicht gegeven in de aard van kostenproblematiek aan de hand van het adagium van Clark: ”Different costs for different purposes” (Clark, 1923). Vervolgens worden traditionele en moderne methoden van kostenverbijzondering besproken, zoals de opslagmethode, kostenplaatsmethode en Activity-Based Costing. Ten slotte zal de geschiktheid van deze methoden worden beoordeeld. Er wordt in dit hoofdstuk antwoord gegeven op deelvraag 1: ”Welke theoretische concepten zijn ontwikkeld voor kostenverbijzondering en welke methode is in theorie geschikt voor Postbank Betalen?”.

3.1 Historische achtergrond kostenproblematiek

Een van de meest bekende uitspraken in de bedrijfseconomie is van J.B. Clark: ”Different costs for different purposes” (Clark, 1923). De achtergrond van deze uitspraak ligt in de studie die Clark heeft gedaan naar het gedrag van kosten bij de spoorwegen. Gezien de aard van het bedrijf is de kostentoerekening erg lastig, immers dit type organisatie kent het probleem van de ondeelbaarheid van de vaste kosten. Toch heeft hij fundamenteel inzicht gegeven in de kostenproblematiek (Koetzier, 2003). Hij stelde vast dat extra verkeer over de spoorwegen weinig tot geen extra kosten veroorzaakt. De marginale kosten zijn vrijwel nihil. Het werd in de praktijk voor onmogelijk gehouden om de juiste hoeveelheid kosten toe te delen aan een aparte vracht. Ten tijde van publicatie werd eerst gesuggereerd dat de spoorwegen fundamenteel verschilde van de andere industrieën vanwege het grote aandeel in vaste kosten. Het duurde echter niet lang voordat de begrippen vaste kosten en variabele kosten veelgebruikte kostenclassificaties zouden worden toepasbaar in gelijksoortige bedrijfstakken met dezelfde kostenkenmerken, zoals nutsbedrijven.

Volgens Clark zijn er meerdere onderliggende functies van cost accounting die een “elastische techniek” benodigd hebben, welke wordt beschreven als “cost analysis” of “cost statistics”. De verschillende functies van cost accounting zijn volgens Clark onder andere het vaststellen van een gepaste verkoopprijs, vaststellen van de meest winstgevende producten, testen van de efficiency van verschillende processen of afdelingen en het vinden van verliezen en verspillingen. Op basis van het voorgaande kan gesteld worden dat voor het maken van een juiste kostenanalayse het doel waarvoor dit gebeurt helder moet zijn.

De problematiek die Clark decennia geleden al vaststelde bij The Northern Pacific Railroad Company vormt heden ten dage nog steeds de grondslag van belangrijke managementvraagstukken in verschillende sectoren. Zo kent KPN problemen bij het toerekenen van de kosten van de infrastructuur naar haar producten, en speelt eenzelfde problematiek bij de energiebedrijven. Dit leidt regelmatig tot discussies met de toezichthouder, Opta. Opgemerkt kan nog worden dat bij KPN het specifieke probleem zich voordoet dat het bedrijf zowel de infrastructuur, de vaste lijnen, als het gebruik van telecom heeft. Momenteel is er bij nutsbedrijven die worden geprivatiseerd een scheiding aangebracht

24 tussen de infrastructuur, dus de vaste kosten die niet wordt geprivatiseerd, maar wel op afstand van de overheid wordt gezet. Het gebruik daarvan geschiedt door een tarief en het gebruik van een dienst, zoals het mobiel bellen. Hierbij zijn de marginale kosten van belang. Ook in de bancaire wereld is sprake van grote investeringen in infrastructurele kosten. Daarnaast bestaan de meeste kosten van banken en andere dienstverleners uit indirecte kosten (Kaplan en Cooper, 1998).

Het probleem bij Postbank is af te leiden uit bovenstaande. Doormiddel van het onlangs ontwikkelde kostentoerekening systeem worden de grotendeels indirecte en vaste kosten op basis van een tarief doorgerekend aan verschillende productgroepen. De manager van de productgroep is verantwoordelijk voor het resultaat dat wordt behaald. Kostenbeheersing en kostenreductie is hierbij cruciaal. Echter, de verschillende producten en productgroepen maken in meer of mindere mate gebruik van dezelfde kostenbronnen. Hierbij treden dus kostenallocatieproblemen op. Het doel van de kostenanalyse voor productmanagement Betalen behelst het definiëren van kostenreducerende maatregelen door inzicht te geven in de toerekening van kosten en de mate van beïnvloedbaarheid van deze kosten. Op een voor dit probleem specifieke wijze is het adagium ‘different costs for different purposes’ nog steeds van toepassing.

3.2 Methoden van kostenverbijzondering

3.2.1 Opslagmethode

De opslagmethode is de eenvoudigste methode van kostenverbijzondering. De eerste stap van de opslagmethode vormt de verdeling tussen directe en indirecte kosten. De directe kosten zijn gerelateerd aan het product of de dienst en de indirecte kosten zijn het resultaat van ondersteunende activiteiten. In de tweede stap worden de totale indirecte kosten uitgedrukt als percentage van de totale directe kosten. Dit is het opslagpercentage. De hoeveelheid indirecte kosten die een product krijgt doorbelast hangt dus af van de hoeveelheid directe kosten van het product. De methode gaat namelijk uit van de veronderstelling dat de indirecte kosten een lineair en dus een causaal verband hebben met de directe kosten.

De opslagmethode kan worden toegepast in bedrijven die relatief eenvoudig onderscheid kunnen maken tussen de directe en indirecte kosten, bijvoorbeeld wanneer het bedrijf een redelijk homogeen product produceert. Tevens kan de methode worden toegepast wanneer de organisatie slechts in geringe mate te maken heeft met indirecte kosten. Wanneer de verhouding tussen directe en indirecte kosten toeneemt, zal de onnauwkeurigheid van deze methode tot grote fouten in de kostprijs van producten kunnen leiden. Een groter deel van de kosten wordt dan immers doorgerekend op basis van een opslagpercentage.

Op basis van het bovenstaande is het niet verwonderlijk dat de opslagmethode vaak wordt toegepast in kleinere bedrijven en voor stukproductie (Bouma 1994:47; Koetzier, 1998:83).

25

3.2.2 Kostenplaatsmethode

De kostenplaatsmethode (of productiecentramethode) werkt op een meer gedifferentieerde manier dan de opslagmethode om de kosten aan de kostendrager toe te wijzen. De directe kosten worden direct aan de kostendrager toegewezen terwijl de indirecte kosten allereerst worden toegewezen aan hulp- en hoofdkostenplaatsen. De hulpkostenplaatsen houden geen rechtstreeks verband met de kostendragers en vervullen vaak ondersteunde functies binnen de organisatie. Hoofdkostenplaatsen daarentegen verrichten activiteiten die wel direct aan de kostendrager te relateren zijn. De kosten van de hulpkostenplaatsen worden doormiddel van verdeelsleutels verdeelt over de hoofdkostenplaatsen, welke vervolgens hun kosten doorbelasten aan de kostendragers. Het proces van de kostenplaatsmethode is schematisch weergegeven in figuur 3.1 (Bouma, 1994:53; Koetzier 1998:86).

Figuur 3.1 Schematische weergave Kostenplaatsmethode

De toerekening van kosten vindt plaats op basis van meer verdeelsleutels dan de opslagmethode. Hierdoor kan de kostenplaatsmethode meer gedifferentieerd worden toegepast.

De kostenplaatsmethode wordt veel toegepast bij grotere productie-organisaties. Binnen deze organisaties is het gebruikelijk dat de totale kosten van de hoofdkostenplaatsen aan de producten worden toegerekend via een enkelvoudige volumemaatstaf. Dit is mogelijk omdat de kostendrager vaak een nauwkeurig omschreven fysiek product is.

3.2.3. Activity-Based Costing

Bij het toepassen van de opslagmethode en de kostenplaatsmethode worden indirecte kosten doormiddel van een volumemaatstaf toegedeeld aan de kostendrager. Wanneer de complexiteit van een organisatie toeneemt, zullen de indirecte kosten vaak ook toenemen. Er zijn immers meer ondersteunende afdelingen benodigd als er meer soorten producten worden geproduceerd. Doormiddel van Activity-Based Costing (ABC) wordt getracht de kosten van toenemende complexiteit toe te rekenen aan de producten (of kostendragers) die hier verantwoordelijk voor zijn. De methodiek is ontwikkeld om de kosten van indirecte en ondersteunende resources (indirect personeel, productiefactoren etcetera) nauwkeuriger te kunnen toewijzen aan activiteiten, producten, diensten, klanten of bedrijfsprocessen (Kaplan en Atkinson, 1998:97).

Indirecte kosten

Directe Kosten

Hulpkostenplaatsen

Hoofdkostenplaatsen

26 ABC onderscheidt zich van de voorgaande methoden doordat de kosten niet verdeeld worden over kostenplaatsen maar over de activiteiten die binnen de organisatie plaatsvinden. De achterliggende gedachte hiervan is dat de activiteiten gebruik maken van de productiemiddelen, niet de producten zelf. Vervolgens worden de kosten die aan de activiteiten zijn toebedeeld doorgerekend aan de kostendragers die gebruik maken van de betreffende activiteiten.

Het toepassen van ABC betekent dat de activiteiten die binnen een organisatie plaatsvinden nauwkeurig in kaart moeten worden gebracht waarna een relatie kan worden gelegd tussen de activiteiten en de kostendragers. Doordat elk productiemiddel een eigen kostenveroorzaker (resource driver) heeft, kunnen de kosten van het productiemiddel via de cost driver worden toegerekend aan de activiteiten. Hierna worden de activiteiten die eenzelfde relatie hebben met de kostendrager in costpools geplaatst. Vervolgens heeft iedere activiteit een activiteitenveroorzaker (activity driver) waarmee de aan de activiteit toegerekende kosten kunnen worden doorgerekend aan de kostendrager. Door het toepassen van deze methode kan een groter deel van de kosten worden getraceerd en worden toegerekend aan de kostendrager. In figuur 3.2 zijn de verschillen in kostentoerekening tussen de traditionele methode (in de vorm van de kostenplaatsmethode) en ABC weergeven.

Figuur 3.2 Vergelijking traditionele methode (kostenplaatsmethode) en ABC Bron: Raffish en Turney, 1991

Het primaire doel van ABC is het zo accuraat mogelijk vaststellen van de integrale kostprijs van een product (Bos en Smeulders, 2004: 72). Naast het toerekenen van kosten om kostprijzen te berekenen kent ABC nog een tweede toepassingsmogelijkheid. Door het inzicht dat met ABC kan worden verkregen kunnen kosten op lange termijn worden beheerst, door het sturen van activiteiten die kosten veroorzaken. Deze toepassing is bekend onder de term Activity-based Management. Deze toepassing kan bijdragen aan kostenbeheersing, budgettering, control en prestatie-evaluatie.

27 Door op deze wijze naar de kosten te kijken kunnen kostenreducerende maatregelen worden geïdentificeerd, omdat zichtbaar wordt waardoor de kosten ontstaan. Deze tweede toepassingsmogelijkheid is weergegeven in figuur 3.3, waar ABC op de horizontale as ook als een procestool wordt ingevuld.

Figuur 3.3 Turney’s Cross, Toepassingsmogelijkheden ABC

Deze horizontale dimensie bestaat naast activiteiten uit cost drivers en performance measures. De cost drivers geven de relatie aan tussen de activiteit en de kosten. De performance measures geven inzicht in de kwaliteit van de uitvoering van de activiteit en kunnen aanleiding geven tot verbetering daarvan.

Wanneer de processen worden verbeterd heeft dit invloed op de activiteiten en de kosten van deze activiteiten. Binnen deze benadering kunnen costdrivers worden gezien als de veroorzakers van de kosten bij de uitvoering van de activiteit. De perfomance measures geven de gevolgen aan van het uitvoeren van de activiteiten. De performance measures geven aan waar eventuele verbeteringen mogelijk zijn bij de uitvoering van de activiteiten. Deze verbeteringen zullen invloed hebben op de costdrivers. Om deze verandering in kaart te brengen dient een costdriver analyse (Raffish en Turney, 1991) te worden uitgevoerd.

Activity-Based Costing is in de eerste plaats ontworpen om kosteninzicht te verbeteren. Doormiddel van het toevoegen van de horizontale dimensie kunnen ook procesverbeteringen worden geïdentificeerd. Bij toepassing van deze methode wordt verondersteld dat alle kosten beïnvloedbaar zijn. Dit is uiteraard het geval op de lange termijn, maar op de korte termijn zal slechts een klein deel van de kosten te beïnvloeden zijn.

3.3 Vergelijking tussen de methoden

Het voordeel van de opslagmethode is de eenvoudige toepasbaarheid. Hierin ligt ook direct het nadeel, omdat de accuraatheid van de methode hier ten koste van gaat. De opslagmethode maakt slechts gebruik van volumegerelateerde verdeelsleutels. Eenvoudige producten met een hoog volume krijgen hierdoor relatief meer indirecte kosten toegerekend dan complexe producten met een laag volume. Dit

28 is in tegenstelling met de praktijk, waar complexe producten met een laag volume relatief veel beslag leggen op ondersteunde activiteiten en dus veel indirecte kosten veroorzaken. Hierdoor leidt de toepassing van de opslagmethode vaak tot onnauwkeurige toedeling van de indirecte kosten (Koetzier, 1998 : 83). Het gebruik van de opslagmethode is alleen gerechtvaardigd wanneer deze wordt toegepast in bedrijven die redelijke homogene producten produceren en die slechts in geringe mate te maken hebben met indirecte kosten. Wanneer de verhouding tussen indirecte en directe kosten echter toeneemt, zal de onnauwkeurigheid van de methode, en daarmee de rechtvaardigheid van het gebruik van deze methode, afnemen.

Gezien het grote aantal producten binnen ING/Postbank Betalen (meer dan 30) en de indirecte aard van de kosten binnen een dienstverlenende organisatie is de opslagmethode niet geschikt om toe te passen.

De kostenplaatsmethode gaat op een meer gedifferentieerde wijze om met de indirecte kosten. De indirecte kosten worden allereerst aan hulp- en hoofdkostenplaatsen toegewezen. Vervolgens worden de kosten van de hulpkostenplaatsen aan de hoofdkostenplaatsen toegewezen. Ten slotte worden door middel van volumegerelateerde verdeelsleutels de totale kosten van de hoofdkostenplaatsen aan de kostendragers toegewezen. Bij de verdeling van de kosten wordt het product als uitgangspunt beschouwd. De kostenplaatsmethode is dus nauwkeuriger dan de opslagmethode, maar minder nauwkeurig dan ABC.

ABC vertoont in bepaalde mate overeenkomsten met de kostenplaatsmethode. In beide methodes zijn drie belangrijke fases te onderscheiden (zie figuur 3.2). De basis van de kostentoerekening tussen beide methodes verschilt echter fundamenteel. ABC rekent de indirecte kosten door op basis van het gebruik van resources, die aan de activiteiten zijn gekoppeld die benodigd zijn om de kostendragers te produceren. Hierdoor worden de kosten op een meer realistische wijze doorberekend dan bij de kostenplaatsmethode.

In veel gevallen is een goed opgezet kostentoerekeningssysteem op basis van de kostenplaatsmethode even goed als een ABC-systeem. Voor dienstverlenende organisaties met veel complexe producten biedt ABC echter een uitkomst. Dit blijkt uit twee regels die door Kaplan en Cooper (1998) zijn opgesteld die richtinggevend zijn voor een bruikbare toepassing van ABC. Deze twee regels zijn de Willie Sutton-regel en de regel van hoge mate van diversiteit.

De Willie-Sutton-regel heeft betrekking op het aandeel indirecte kosten ten op zichten van de totale kosten. In organisaties waar de meeste kosten bestaan uit directe kosten zal een ABC-systeem niet benodigd zijn. Er zijn dan immers weinig ondersteunende activiteiten.

De regel van hoge mate van diversiteit heeft betrekking op de diversiteit in producten, klanten en processen. ABC systemen zijn bruikbaarder dan een systeem gebaseerd op de kostenplaatsmethode wanneer de diversiteit toeneemt, omdat ABC gebruik maakt van activiteiten om de kosten aan de kostendrager door te rekenen.

Op basis van deze twee regels kan worden vastgesteld of voor de kostentoerekening binnen ING/Postbank al dan niet een ABC-systeem benodigd is. Volgens Kaplan en Cooper (1998) zijn dienstverlenende organisaties zoals Postbank ideale kandidaten voor ABC omdat de meeste kosten in een serviceorganisatie indirect zijn. Daarnaast geldt ook de regel van hoge mate van diversiteit op de

29 situatie bij Postbank. Er is immers een grote variëteit aan producten die onderling sterk van elkaar verschillen.

Op basis van het bovenstaande kan geconcludeerd worden dat ABC gebruikt moet worden voor kostentoerekening binnen Postbank. Bovendien kent ABC meerdere toepassingsmogelijkheden, zoals Activity-based Management, waardoor mogelijkheden om tot kostenreducerende maatregelen over te gaan mogelijk zouden moeten zijn. Deze conclusie wordt ondersteund door Gunasekaran (1999) die vier redenen heeft opgesteld om tot een ABC systeem over te gaan ten op zichten van de traditionele systemen.

1) Traditionele systemen voorzien niet in niet-financiële informatie. 2) Traditionele systemen zijn inaccuraat

3) De systemen bieden geen inzicht in verbeteringsmaatregelen

4) Overhead kosten nemen toe en deze zijn niet op een juiste wijze door te rekenen in traditionele systemen.

30 De achtergrond en opkomst van Activity-Based Costing

Activity-Based Costing werd eind jaren tachtig geïntroduceerd om de tekortkomingen van de traditionele kostentoerekingsmethoden het hoofd te bieden. De traditionele methoden gebruiken over het algemeen drie kostencategorieën: arbeid, materiaal en overhead. De overhead werd veelal op basis van de directe arbeid doorberekend aan de producten. Door toenemende automatisering en een groter aantal producten dat door organisaties werd geproduceerd zijn de indirecte kosten ten opzichte van de directe kosten steeds verder toegenomen. Hiermee werd het percentage van de kosten die op basis van een arbitraire verdeelsleutel werd toebedeeld ook steeds groter. Daarbij kwam de opkomst van een klantgeoriënteerde strategie gebaseerd op een groot aantal nieuwe producten en klantspecifieke services waardoor de overhead kosten zowel relatief als absoluut nog verder toenamen. De verstoringen die in de traditionele kostentoerekeningsmethoden naar voren kwamen leidden op deze manier tot grote fouten met betrekking tot de winstgevendheid van producten, klanten en kanalen. Activity-Based Costing loste de problematiek van de traditionele methoden op door de overhead kosten te traceren naar activiteiten en deze kosten vervolgens aan een kostendrager toe te delen. Door op deze wijze naar de kosten te kijken, kunnen de kosten van zowel een product, kanaal of klant inzichtelijk worden gemaakt. Tevens wordt duidelijk wat de belangrijkste costdrivers zijn, zodat het management op basis van dit inzicht initiatieven kan ontplooien om kosten te reduceren. Deze laatste toepassingsmogelijkheid staat bekent als Activity-based management (Turney, 1992 : 20)

Door de vele toepassingsmogelijkheden van Activity-Based Costing en de verbeterde toerekening van de indirecte kosten ten opzichte van de traditionele methoden is het niet verwonderlijk dat er een grote interesse ontstond vanuit het bedrijfsleven naar de methodiek. Allereerst kwam deze interesse vooral uit de hoek van productieorganisaties, later bleek de methodiek ook toepasbaar te zijn bij dienstverlenende organisaties, zoals banken (Mabberley, 1992) Juist ook voor ING/Postbank liggen de voordelen van Activity-Based Costing in het inzichtelijk maken van de kosten van de verschillende producten, kanalen en klanten. Kosten van verschillende kanalen kunnen op deze wijze met elkaar worden vergeleken en op basis van de informatie kan worden besloten om het gebruik van bepaalde kanalen te intensiveren dan wel af te bouwen. De vraag naar het verschil in kosten tussen het papierenkanaal (acceptgirokaarten, overschrijvingskaarten etcetera) en het internetkanaal (de website mijnpostbank.nl) is hier illustratief voor.