Bijlage 1 – Productassortiment 2004
§ B1.1 Het assortiment
In 2004 voert Vroomshoop Meubelen B.V. het volgende assortiment (de ‘Zorah’-productlijn is hierin niet opgenomen):
Productgroep Complete slaapkamers (1,2,b(oxspring))
Complete tienerkamers
Complete babykamers Kasten (k), bijmeubelen (BM)
Alexander (1,2) Alaska Camille Alpha (k)
Baluga (1,2,b) Camille Emiel Kappa (2 soorten, k)
Bolzano (?) Dakota Festival Beta (k)
Brescia (1,2,b) Jippo Janneke Practica (k)
Colmar (2,b) Linea Kevin Ladencommodes
(BM) Corona (2) Malibu/Tobago/Trinid
ad
Kos Toiletmeubels (BM)
Diane (1,2) Maxime Layla/Lucy/Monica
doorgroeikamer
Spiegels (BM) Dominique (1,2) Nelleke Linea doorgroeikamer Tabouret (BM)
Friso (1,2) Troy Linea Small Novalat (bedbodem)
Harald (1) Yukon Louise Vlavro (bedbodem)
Irene (1) Marian
Kasper (1) Nicky
Livorno (1,2) Prelude
Lyon (1,2) Ronda
doorgroeikamer
Malibu (1,2,b) Sanne
Manfred (1) Margriet (1) Massimo (1,2) Montana (1,2) Montreal (1,2) Napoli (1,2) Olaf (1) Ottawa (1,2) Rimini (2) Tobago (1,2,b) Toledo (1) Torino (1,2,b) Trento (1,b) Model
Trinidad (1,2,b)
Tabel 1: Productassortiment 2004
§ B1.2 Babymodellen: aantal varianten per productgroep
Model Ledikant Commode Kast Wandschap Laksoorten
Camille 1 4 2 1 2
Emiel 2 (maten) 2 (maten) 1 1 2
Festival 1 1 1 1 2
Janneke 1 1 1 1 2
Kevin 1 1 1 1 1
Kos 2 (maten) 2 (maten) 2 (maten) 1 1
Layla/Lucy/Monica 2 (maten) 1
(doorgroei)
1 1 3
Linea/Linea Small 2 (maten) 4 (maten) 3
(deuren/maten)
1 3
Louise 2 (maten) 2 (maten) 2 (deuren) 1 1
Marian 2 (maten) 2 (maten) 1 1 2
Nicky 2 (maten) 1 (optioneel:
zijdeuren)
1 (optioneel:
zijdeuren)
1 2
Prelude 1 1 1 1 2
Ronda 2 (maten) 1 (4 in 1,
maten)
1 1 2
Sanne 2 (maten) 2 (maten) 1 1 2
Tabel 2: Babymeubelen in diverse varianten
Toelichtingen op de tabel:
1. ‘Maten’ houdt in dat het product in verschillende afmetingen beschikbaar is.
2. ‘Deuren’ houdt in dat de kast kan worden verbreed tot een uitvoering met meerdere deuren.
3. Indien er meerdere varianten ledikanten zijn betreft dit meestal een grotere uitvoering, welke in een later stadium kan worden omgebouwd tot kleuterbed (exclusief bedzijden).
4. Indien er meerdere varianten van commodes zijn betreft dit meestal een commode met een bladvergroter, zodat een groter bovenoppervlak wordt verkregen.
5. De modellen Layla, Lucy, Monica en Linea (al dan niet small) betreffen doorgroei modellen, in een later stadium kunnen een bijpassend bureau, speelhoek, nachtkastje en ledikant (verschillende lengten) worden aangeschaft.
6. De lakvarianten gelden voor alle producten van het betreffende model.
7. Bij vrijwel alle modellen is er voor de kast nog de optie voor een extra set legborden.
§ B1.3 Tienerkamers: aantal varianten per product
De modellen tienerkamers (11) zijn zeer specifiek, de enige overeenkomstige variabele is het ledikant, deze is in ieder model in drie lengteafmetingen beschikbaar. Verschillende modellen hebben nog wel overeenkomstige producten, de meeste daarvan zijn specifiek voor het betreffende model met hun eigen afmetingen en kleuren. Het gaat te ver om hier voor alle modellen alle producten met al hun specificaties weer te geven, daarom heb ik twee modellen als voorbeeld gekozen: model ‘Nelleke’ en model ‘Camille’.
Model ‘Nelleke’
Het model bestaat uit de volgende producten:
• Ledikant (beschikbaar in 3 lengtevarianten)
• Nachtkastje
• Bedtafeltje
• Set opbergladen op wieltjes
• Slaaplade (1 afmeting) Model ‘Camille’
Het model bestaat uit de volgende producten:
• Ledikant (beschikbaar in 3 lengtevarianten)
• Nachtkastje
• Set opbergladen op wieltjes
• Afschermregel onder voeteneind ledikant
• Slaaplade
• Kleine deur, met scharnieren
• Commode met lade
• Wandschap
• Bureau
• Monitorstandaard
• 2-deurs kast (2 varianten)
• Set à twee extra legborden
Ledikanten zijn exclusief bodem. Afnemer heeft de keus uit een tweetal varianten, elk
beschikbaar in tweetal lengte en breedteafmetingen
§ B1.4 Slapen (volwassen): aantal varianten per product
Het assortiment slaapkamers voor volwassenen bestaat uit 29 modellen, het zou te ver gaan al deze modellen in kaart te brengen, daar het aantal varianten per model te veel bedraagt.
Daarnaast geldt voor vrijwel ieder model dat de producten welke in het model zijn opgenomen allemaal in diverse varianten beschikbaar zijn. Ik heb dan ook besloten om slechts een model volledig weer te geven zodat een indicatie kan worden gekregen van de diepte in de diverse modellen welke zijn opgenomen in het assortiment.
Model ‘Baluga’
Alvorens de productspecificaties weer te geven, kan op voorhand gezegd worden dat het gehele model in twee lakuitvoeringen beschikbaar:
1. crème/beuken 2. crème/kersen
Bovendien is het ledikant in de volgende varianten (optioneel) beschikbaar:
• Zowel in de een- als tweepersoons variant (beide op wieltjes)
• In boxspring uitvoering
• Met verstelbare bedbodem
• Met verlichting
In het model zijn de volgende producten opgenomen:
Ledikant met traditionele bodem
• Ledikant in 3 lengtematen en 2 breedtematen (2 persoons variant is optioneel beschikbaar als twee ‘losse’ ledikanten)
• Nachtkastje (4 varianten) Ledikant met boxspring bodem
• Bodem in 3 lengtematen en 2 breedtematen (2 persoons variant is ook beschikbaar als twee ‘losse’ bodems)
• 2 kwaliteitsniveaus (‘Green’ en ‘Bleu’ line), beide al dan niet elektrisch of vlak
• Nachtkastje met achterwand Bijmeubelen
• Ladencommode met 5 laden
• Toiletmeubel (verschillende montagehoogten)
• Tabouret
• Spiegel Kasten
• Basiskast 100 breed (2 varianten: vouw- of draaideur)
• Basiskast 50 breed (2 varianten: vouw- of draaideur)
• Voor alle vier kastvarianten zijn aanbouwelementen beschikbaar
• Tegen meerprijs:
• Spiegel voor draaideur
• Extra set legplanten (zowel 100 als 50 variant)
• Set halogeen spots (2 of 3 spots) + voetschakelaar
Schuifdeurkasten Bèta
• 2-deurs kast (3 varianten: 2x75 / 2x87,5 / 2x100)
• 3-deurs kast (3 varianten: 2x75 / 2x87,5 / 2x100)
• Tegen meerprijs:
1. Spiegel op rechterdeur (2-deurs kast) of middendeur (3-deurs kast)
2. Legplanken (75 / 87,5 / 100)
3. Set halogeen spots (2 of 3 spots) + voetschakelaar Schuifdeurkasten Practica
• 2 varianten (2-deurs is 100 cm, 3-deurs is 150 cm)
• Meerprijs:
• Spiegel links of midden
• Legplanken extra set
De genoemde ‘algemene’ variaties (een-/tweepersoons, boxspring uitvoering, verstelbare
bodem etc) gelden in principe voor (bijna) ieder model. Daarnaast zijn ook de
afmetingvarianten van zowel de ledikanten (traditioneel of boxspring) en de verschillende
kastsoorten universeel te noemen.
Bijlage 2 – Marktontwikkeling
§ B2.1 Inleiding
De periode eind jaren tachtig tot begin jaren negentig kenmerkt zich voor Vroomshoop Meubelen B.V. als uiterst succesvol; jaar in jaar uit (tot en met 1993) werden hoge(re) omzetten behaald, de vraag naar ledikanten leek almaar te stijgen en Vroomshoop Meubelen B.V. groeide in een aantal sectoren (baby en senioren) uit tot marktleider in Nederland.
Tegenwoordig, ruim tien jaar later, is de situatie behoorlijk veranderd. Om verschillende redenen is Vroomshoop Meubelen B.V. niet meer de marktleider die het voorheen wel is geweest en heeft zich vanaf 1994 tot en met vorig jaar een omzetdaling ingezet, waarbij de omzet in 2003 daalde tot op het niveau waarop deze eind jaren tachtig ook stond.
Om de markten waarop Vroomshoop Meubelen B.V. actief is te verkennen, zal in dit hoofdstuk een analyse worden gemaakt van de markt waarin Vroomshoop Meubelen B.V.
zich bevindt en hoe deze markt zich het afgelopen decennium heeft ontwikkelt. Daarbij zal ook worden gelet hoe Vroomshoop Meubelen B.V. met deze ontwikkelingen is omgegaan, en zal de positie welke Vroomshoop Meubelen B.V. in deze ontwikkeling heeft ingenomen onder de loep worden genomen. Uiteindelijk is het de bedoeling om de achtergrond te schetsen tegen welke de huidige productieomgeving is ontstaan, hoe de concurrentiepositie zich ontwikkeld heeft en hoe het huidige productassortiment tot stand is gekomen.
Vroomshoop Meubelen B.V. hanteert zelf een indeling van de markt in tweeën: meubelen voor in de slaapkamer en meubelen voor in de babykamer. Beide markten zullen hieronder worden geanalyseerd en besproken aan de hand van diverse gesprekken met verkoopmedewerkers en de manager marketing & sales. Bovendien is naast interne cijfers gebruik gemaakt van overige interne bescheiden en gegevens van de Centrale Branchevereniging Wonen.
§ B2.2 Onderscheiden markten
Zoals gezegd hanteert men zelf de indeling in de markt voor slaapkamers en die voor babykamers. Deze indeling is ingevoerd in 2002, toen de huidige manager marketing & sales in dienst is getreden. Hij is begonnen met het splitsen van de omzetadministratie in ‘slapen’
en ‘baby’. Daarvoor werd in de omzetadministratie alleen een indeling in (eind)artikelgroepen gemaakt, zonder te kijken voor welke (soort) afnemer deze bestemd waren. Inmiddels is er wel onderscheid in deelmarkten, welke gezien de verschillen tussen beide markten gerechtvaardigd is. Deze verschillen hebben niet alleen betrekking op het productaanbod, maar ook op afnemers, marketingmethoden en natuurlijk de uiteindelijke consument.
Het grootste gedeelte van de omzet van Vroomshoop Meubelen B.V., in 2003 ongeveer 70%
(zie figuur 1), wordt gerealiseerd op de markt voor slaapkamermeubelen. In principe zijn alle
producten welke niet tot de babymeubelen behoren bestemd voor deze markt, echter in de
omzetadministratie wordt een klant voor zijn gehele omzet tot de babykamermarkt
beschouwd indien de aankopen van deze klant voor minimaal vijftig procent bestaan uit
babymeubelen. De indeling is dus niet helemaal zuiver, bovendien kunnen producten bij
verschillende klanten tot verschillende markten gerekend worden afhankelijk van welke soort
goederen de klant minimaal vijftig procent gekocht heeft.
Omzet 2003 per deelmarkt
8.456.000
41.000 2.626.000
1.006.000 0
1.000.000 2.000.000 3.000.000 4.000.000 5.000.000 6.000.000 7.000.000 8.000.000 9.000.000
NL Export
Omzet in binnen- en buitenland
Omze t (e uro's )
Slapen Baby
Percentage omzet in Nederland : 91,39 % Percentage omzet in buitenland : 8,63 % Percentage omzet ‘slapen’ : 70,07 % Percentage omzet ‘baby’ : 29,93 % Figuur 1: Omzetverdeling op klantniveau
Bron: Vroomshoop Meubelen B.V.: Verkoopplan Nederland 2004, pag. 3
§ B2.2.1 De slaapkamermarkt
Het grootste gedeelte van de productie is bestemd voor de markt van slaapkamermeubelen voor volwassenen. Uit de administratie blijkt dat het hierbij met name gaat om één- en tweepersoons ledikanten en boxsprings (al dan niet voor senioren), nachtkastjes, linnenkasten en bedbodems. Naast de wat goedkopere ‘standaardmodellen’ voor het middensegment, richt Vroomshoop Meubelen B.V. zich ook op het middenhoge segment van de markt middels selectieve distributie van verschillende modellen.
Afnemers
Vroomshoop Meubelen B.V. levert haar goederen uitsluitend aan de detailhandel en niet aan
de consument. Het gros van de afnemers bestaat uit slaapkamerspeciaalzaken en zijn vaak lid
van een inkoopvereniging. Ook wordt geleverd aan filiaalketens (Beter Bed),
woonwarenhuizen (Leenbakker, Kwantum) en postorderbedrijven (Wehkamp). De inkoopcombinaties bestaan op hun beurt weer uit diverse winkelketens waarbij met iedere keten afspraken gemaakt zijn omtrent korting voor haar leden. Vaak is er sprake van een langdurige relatie met de afnemers, echter steeds frequenter worden ook projectmatige leveringen gedaan (bijvoorbeeld hotelinrichting).
Klantrelaties worden onderhouden door vertegenwoordigers en de verkoop binnendienst.
Periodiek wordt door de rayonvertegenwoordiger een bezoek gebracht aan de ‘major accounts’, dit zijn de grote klanten of de klanten met een grote potentie.
Marktontwikkeling
Traditioneel is de slaapkamermarkt de markt waar Vroomshoop Meubelen B.V. zich jarenlang primair op heeft gericht, het was deze markt waar begin jaren negentig de grote successen werden behaald. De vraag naar deze (traditionele) producten was toen nog dusdanig groot (‘boom’ in de woningbouw) dat grote series gedraaid konden worden. Om korte levertijden te kunnen realiseren werden er eindproducten op voorraad geproduceerd. In die periode waren er slechts enkele (grote) producenten van slaapkamermeubelen waarvan Vroomshoop Meubelen B.V. de enige was die dusdanig korte levertijden kon garanderen dat op basis daarvan succesvol geconcurreerd kon worden. Tegenwoordig is men door de markt gedwongen af te stappen van productie op voorraad en zijn de productieseries flink geslonken. Bovendien heeft Vroomshoop Meubelen B.V. zijn leidende positie in de markt door de sterke opkomst van concurrenten zien kwijtraken. Een en ander is bij de beschrijving van de aanleiding van het onderzoek reeds aan de orde geweest.
De oorzaak van wat er allemaal op deze markt is veranderd, kan eigenlijk worden teruggevoerd op één aspect: veranderingen in de behoeften van de consument. Tegen het einde van de jaren tachtig en in het begin jaren negentig werd steeds meer duidelijk dat de consument ‘beter wilde slapen’; steeds meer stress en drukte zorgden ervoor dat mensen minder sliepen en dus meer behoefte hadden aan een betere nachtrust in die korte(re) nachten.
De behoefte aan meer comfort tijdens het slapen werd beantwoord met het op de markt brengen van een nieuw concept: de boxspring. In plaats van om de twintig jaar een simpele vervangingsmatras aan te schaffen, was er een actievere behoefte aan een kwalitatief hoogwaardige matras om een betere nachtrust te garanderen. Men was bereid daarvoor te betalen en zo kwamen de matrasproducenten tot de ontwikkeling van het boxspring concept.
Hierbij zijn een speciale bedbodem en de matras min of meer geïntegreerd tot een geheel. Het lichaam wordt tijdens het slapen beter, en met name, overal ondersteunt om zo de kwaliteit van het slapen te verhogen.
Sinds de komst van de boxspring is de markt voor bed ombouwen (een bedombouw bestaat uit ledikantzijden, hoofd- en voeteneinden) en traditionele slaapkamermeubelen, juist de markt waarop Vroomshoop Meubelen B.V. traditioneel sterk was, gekrompen ten gunste van de markt voor het ‘technische slapen’. Niet alleen produceerde Vroomshoop Meubelen B.V.
(nog) geen boxsprings, de bedbodems welke het wel produceerde (traditionele lattenbodems
en de ‘vlavro’ bodem) werden steeds minder verkocht. Deze inkrimping van de markt heeft
uiteindelijk geleid tot een tweetal, voor Vroomshoop Meubelen B.V. vervelende,
ontwikkelingen. Ten eerste leidde het ertoe dat de consument minder geld te besteden had bij
de aankoop van een bedombouw. De manager marketing & sales gaf aan dat de dure
boxspring ervoor zorgde dat er van het budget van de consument voor de aanschaf van
slaapkamermeubelen minder overbleef voor het kopen van een ledikant. Hierdoor kwam de
omzet op een bedombouw onder druk te staan. Ten tweede nam de concurrentie op de
traditionele markt voor slaapkamermeubelen steeds meer toe, naar eigen zeggen met name vanuit het verre oosten en de lagelonenlanden waar de concurrentie wel in staat was om traditionele meubelen tegen een door de consument gewenste prijs te produceren.
Vroomshoop Meubelen B.V. had dus niet alleen te maken met een krimpende markt, maar op die kleiner wordende markt verloor ze ook nog eens steeds meer marktaandeel.
In 1999 reageerde Vroomshoop Meubelen B.V. hierop door ook te beginnen met de productie van boxsprings. Dit ging in het begin niet van een leien dakje; niet alleen had de concurrentie al een voorsprong opgebouwd in ervaring met de productie van dit concept, ook met betrekking tot de distributie waren er wat ‘opstartproblemen’, immers de meeste speciaalzaken hadden al een leverancier van boxsprings. Bovendien was het zo dat Vroomshoop Meubelen B.V. alleen de bodem, dus niet een geïntegreerde combinatie met een matras, leverde aan de dealers. Consumenten dienden dus, indien men een boxspring bodem van Vroomshoop Meubelen B.V. kocht, apart nog een bijpassende matras te kopen. De plannen liggen er echter om in de nabije toekomst niet alleen de productie van boxsprings uit te breiden, maar ook om zelf voor de bijpassende matras te zorgen om zo één geheel te kunnen leveren.
Concurrentiepositie
Zoals gezegd wordt de aanbodzijde op de markt voor bed ombouwen (ledikanten) de laatste jaren in toenemende mate gevormd door aanbieders uit lagelonenlanden. Waar voorheen enkele grote producenten de markt domineerden, is er tegenwoordig meer concurrentie welke met name gespecialiseerd is in de diverse segmenten van de traditionele markt (eenpersoonsledikanten, tienerkamers, kasten etc). Bovendien is er min of meer een nieuwe markt ontstaan met de ontwikkeling van de boxspring waar consumenten van de traditionele markt naar wegvloeien. Juist op deze nieuwe markt lijkt Vroomshoop Meubelen B.V. een achterstand te hebben opgelopen ten opzichte van bijvoorbeeld Auping en Eastborn met betrekking tot de productie van boxsprings. Dit wordt intern onderkent en achter de schermen is men druk bezig een inhaalslag voor te bereiden.
Toekomst
De turbulentie op de markt heeft nogal wat gevolgen gehad voor Vroomshoop Meubelen B.V., welke hierboven reeds aan de orde zijn geweest. Naast de reeds genoemde gevolgen is het bovendien zo dat Vroomshoop Meubelen B.V. tegenwoordig steeds meer in kleinere series produceert als gevolg van de teruglopende vraag, waardoor de reeds onder druk staande marges en omzet nog meer onder druk komen te staan. In combinatie met de niet heldere kosteninformatie is het maar de vraag óf en welke producten winstgevend zijn. Dit onderzoek dient de basis te worden voor een verbeterd kosteninzicht op basis waarvan betere managementbeslissingen kunnen worden genomen.
Concreet is het de bedoeling om de productie van boxsprings uit te breiden. Men acht dit
noodzakelijk, gezien de in potentie hogere marges op dit product. In vier jaar tijd is de omzet
van de boxspring gestegen tot 4,8 % van de totale omzet van de deelmarkt slapen (zie tabel 3)
en men is van mening dat percentage nog (flink) kan stijgen.
Jaar Omzet ‘slapen’
(euro)
Omzet boxsprings (euro)
Percentage boxsprings t.o.v.
‘slapen’
Procentuele toename boxsprings 1998 12.014.982
1999 11.139.384 38.991 0,35
2000 10.852.733 265.570 2,45 600 %
2001 10.600.434 386.065 3,64 48,6 %
2002 9.170.105 356.842 3,90 7,1 %
2003 8.381.384 405.086 4,83 23,8 %
Tabel 3: Ontwikkeling omzet boxsprings
Bron: Omzetgegevens per productgroep Vroomshoop Meubelen B.V.
De tabel laat duidelijk een stijgende lijn zien in het aandeel van de boxsprings in de (teruglopende) totale omzet van de deelmarkt slaapkamermeubelen. De grafiek in figuur 2 laat de ontwikkeling zien van de omzet van zowel de traditionele bodems als die van de boxsprings vanaf 1999 en de totale omzet in bedbodems.
0 200000 400000 600000 800000 1000000
1 2 3 4 5
Jaar (1=1999)
Omzet in euro's traditionele
bodems boxspring totaal
Figuur 2: Omzetontwikkeling traditionele bodems en boxsprings in jaren Bron: Omzet per productgroep Vroomshoop Meubelen B.V.
In de figuur is duidelijk te zien dat de omzet van de boxsprings in 2003 voor het eerst hoger was dan die van de traditionele bodems. Vroomshoop Meubelen B.V. is er dan ook van overtuigd dat een sterkere positie in die markt noodzakelijk is om als bedrijf weer te groeien.
Verder is men van plan om op beide deelmarkten (traditioneel en comfort) actief te blijven.
Op de traditionele markt zal men zich richten op het middensegment middels
‘standaardproducten’. Afzet zal met name worden gerealiseerd bij reeds bestaande afnemers,
met name bij de detailhandel aangesloten bij inkoopcombinaties en bij de grootwinkel
warenhuizen (bijvoorbeeld Beter Bed). Verder is men een aantal jaren geleden in het hoge
segment actief geworden door het ontwikkelen van de productlijn ‘Zorah’. Dit is een kwalitatief hoogwaardige lijn slaapkamermodellen welke in diverse uitvoeringen geleverd wordt aan een beperkt aantal detaillisten. Zowel bij Vroomshoop Meubelen B.V. als bij de speciaalzaken ontstond door de opkomst van de grootwinkel warenhuizen de behoefte om een exclusief product in de markt te zetten en met het ontwikkelen van het ‘Zorah’ concept heeft Vroomshoop Meubelen B.V. getracht dit te realiseren. Het model zal in de toekomst doorontwikkelt worden. Ten slotte heeft Vroomshoop Meubelen B.V. met de ‘Intraline’ een in Nederland unieke combinatie gemaakt tussen traditioneel en comfort slapen: het is een ledikant met een boxspring bodem (een boxspring bodem met ledikantzijden).
§ 2.2.2 De babymarkt
De andere deelmarkt waar Vroomshoop Meubelen B.V. zich op richt, is de makrt voor babymeubelen in de (baby)slaapkamer. De meest verkochte babymeubelen zijn de commodes, kinderledikanten en de babykasten. Eerder kwam ter sprake dat er enige overlap kan zijn bij de indeling van de omzet op basis van de deelmarkten. Indien een klant minimaal 50 % van zijn bestedingen binnen Vroomshoop Meubelen B.V. aan babymeubelen besteedt, wordt de gehele omzet van die klant tot de omzet van babymeubelen gerekend. Indien een klant ook andere meubelen koopt, dan betreft dit meestal tienermeubelen (bureau, hoogslaper, tienerkasten).
Afnemers
Ook hier geldt dat Vroomshoop Meubelen B.V. levert aan de detailhandel, bestaande uit speciaalzaken gericht op babymeubelen, inkoopcombinaties en filiaalketens gericht op babymeubelen (o.a. Duimeland, BabyPlanet, Prenatal). In principe zijn de relaties met de afnemers hetzelfde zoals ze bij de slaapkamermarkt beschreven waren. Ook accountmanagement vindt op dezelfde manier plaats.
Marktontwikkeling
Vrijwel gelijktijdig met de oprichting van het bedrijf in het begin van de jaren veertig, werd begonnen met de productie van kinderledikanten. Door de jaren heen zijn daar diverse babymeubelen bijgekomen en is de omzet van de collectie babymeubelen inmiddels uitgegroeid tot ruim 30 % van de bedrijfsomzet in 2003 (zie de grafiek in figuur 1).In de jaren tachtig is men ook begonnen met het exporteren van babymeubelen (de helft van de babyomzet, zie tabel 1), met name naar Zwitserland en Duitsland. Exportavonturen in Engeland zijn na faillissementen bij afnemers aldaar in de jaren tachtig beëindigd.
Vroomshoop Meubelen B.V. is inmiddels de grootste producent van babymeubelen in de Benelux, met alleen in Nederland een marktaandeel van ongeveer 16 % (Vroomshoop Meubelen B.V., Verkoopplan 2004, CBW). In de markt heeft het bedrijf een stabiele positie en staat het goed aangeprezen, met name de hoogwaardige kwaliteit van de meubelen wordt gezien als sterke eigenschap. Op zich is dit niet zo vreemd, Vroomshoop Meubelen B.V.
heeft als grootste fabrikant zitting in de normcommissie ‘kinderartikelen’ van het Nederlands
Normalisatie Instituut te Delft. Het doel van deze commissie is om eenduidige regels
(normen) op te stellen, waaraan diverse kinderproducten, zoals ledikanten, moeten voldoen
(Productontwikkeling Vroomshoop Meubelen, 2004, pag. 2).
Concurrentiepositie
De concurrentie op de babymarkt is de laatste jaren heviger geworden, met name door een toenemend aanbod van babymeubelen vanuit de lagelonenlanden. Bovendien is er sprake geweest van een toegenomen aanbod van laaggeprijsde babymeubelen vanuit branchevreemde kanalen (Hema, Leen Bakker, V&D). Op de exportmarkten heeft men vanzelfsprekend te maken met lokale producenten.
Een belangrijk aspect in het licht van de concurrentie positie van Vroomshoop Meubelen B.V. is het feit dat Vroomshoop Meubelen B.V. als een van de weinige fabrikanten van babymeubelen volledig voldoet aan de voor de markt geldende Europese normen ten aanzien van de kwaliteitseisen van babymeubelen. Als lid van de daartoe bevoegde commissie, heeft Vroomshoop Meubelen B.V. meegeholpen bij de totstandkoming van de Europese EN 71-3 en EN 716 normen. In deze normen is onder andere vastgesteld dat de babymeubelen moeten worden afgewerkt met een speciale gifvrije lak (EN 71-3) en dat de afmetingen en producteigenschappen van de ledikanten aan bepaalde voorwaarden moeten voldoen (EN 716, bijvoorbeeld spijlen op bepaalde afstand van elkaar, geen obstakels waar een kind achter kan blijven haken). Het feit dat Vroomshoop Meubelen B.V. als een van de weinigen in de sector volledig aan deze normen voldoet zorgt voor extra toegevoegde waarde aan het product. Men is dan ook van plan hier actiever op in te spelen door naar de detailhandel en consument meer te promoten met deze normen.
Toekomst
De verwachting van Vroomshoop Meubelen B.V. met betrekking tot de markt voor
babymeubelen is dat de markt de komende jaren zal inkrimpen als gevolg van de afname van
het aantal geboorten van 200.000 in 2003 tot circa 187.000 in 2010 (Verkoopplan 2004,
Vroomshoop Meubelen B.V., pag. 9). Verder verwacht men door de toename van het aantal
geboorten van allochtone afkomst de afzet eveneens zal dalen vanwege het feit dan de
meubelen van Vroomshoop Meubelen B.V. hoger geprijsd zijn dan gemiddeld terwijl
allochtone gezinnen gemiddeld minder te besteden hebben (Verkoopplan 2004, Vroomshoop
Meubelen B.V.,pag. 9).
Bijlage 3 – Activity-Based Costing
§ B 3.1 Inleiding
In deze bijlage staat het begrip ‘activity-based costing’ centraal. Eerst zal de achtergrond geschetst worden tegen welke opkomst van ABC eind jaren ’80 in de Verenigde Staten verklaard kan worden. Vervolgens zal de methodiek zelf besproken worden waarna uiteindelijk de ABC-methodiek tegenover de meer traditionele methoden van kostprijsberekening gezet zal worden aan de hand van enkele toepassingsvoorbeelden.
§ B 3.2 Achtergrond
In het begin van de jaren negentig verschenen in Nederland diverse publicaties en onderzoeken waarin de op dat moment gehanteerde methoden van kostprijsberekening in Nederland werden centraal stonden. De traditionele kostprijssystemen werden kritisch beoordeeld op geschiktheid voor toepassing, gelet op economische ontwikkelingen waar ondernemingen mee geconfronteerd werden. De onderliggende assumptie was dat de traditionele systemen hun beste tijd hadden gehad. Deze assumptie werd gevoed doordat eind jaren tachtig, voornamelijk in de Verenigde Staten, een groot aantal publicaties verscheen waarin zware kritiek werd uitgeoefend op de traditionele systemen van interne berichtgeving die op dat moment in de praktijk werden gehanteerd (Werre, M.D., 1992, 7). De kern van al deze publicaties was de gedachte dat de traditionele systemen verouderd waren, men achtte ze geschikt in de stabiele productieomgevingen waarin ze ooit tot stand kwamen. Echter, in de productieomgeving van de jaren negentig zouden ze niet meer geschikt zijn: de informatie welke ze opleveren komt te laat, bestaat uit te veel samengevoegde aspecten en levert bovendien onjuiste informatie op voor managers (Werre, M.D., 1992, 8). De algemene opvatting in de bedrijfseconomische wereld was dat juist op tijd up-to-date informatie nodig was om als onderneming sneller te kunnen reageren op veranderingen in de omgeving, actuele kostenbepaling is daarbij onmisbaar.
Kaplan en Cooper ontwikkelden een nieuwe kostprijsmethodiek, welke met name succes vond in de Verenigde Staten. Deze activity-based costing methodiek is gebaseerd op de veronderstelling dat er, in tegenstelling tot de traditionele methoden, geen causaal verband is tussen indirecte productie kosten en het product. Derhalve is een verdeelsleutel gebaseerd op volumegerelateerde drivers niet gerechtvaardigd. Als oplossing kwamen Kaplan en Cooper met een verbijzondering van de indirecte kosten naar de verschillende activiteiten welke plaats vinden in een onderneming. Middels consumptie van deze activiteiten in de verschillende bewerkingsprocessen worden de indirecte kosten dan verbijzonderd naar de producten.
§ B 3.3 ABC: kernpunten, assumpties en gebruikersdoelen
ABC-systemen breiden de traditionele calculatiesystemen uit door kosten van productiemiddelen te koppelen aan de diversiteit en complexiteit van de producten, en dus niet alleen aan de geproduceerde fysieke volumes (Kaplan, R.S. & Cooper, R., 1999, 70).
Directe fabricagekosten (directe materialen en arbeid) worden bij beide methodieken direct
toegewezen aan producten, op basis van de aanwezige causale verbanden tussen verbruik van
productiemiddelen (materiaal, arbeid) en de productie van het product. Bij de traditionele
methoden worden de indirecte fabricagekosten vaak toegewezen op basis van een tarief voor machineuren, of door middel van een opslag op de directe tarieven. ABC verdeelt de indirecte (fabricage)kosten over de verschillende activiteiten welke ten grondslag liggen aan de diverse bewerkingsprocessen welke de producten doorlopen. Op basis van de consumptie van die activiteiten worden de producten belast met een evenredig deel van de indirecte kosten. Fundamenteel verschil is dat ABC de activiteiten beschouwt als kostendrager en niet de producten, zodat indirecte kosten niet op basis van aan de producten gerelateerde, op volume gebaseerde verdeelsleutels gealloceerd worden over de verschillende producten.
Immers, vaak is er geen sprake van een proportionele, directe relatie tussen de indirecte fabricagekosten en het product.
Werre onderscheid in zijn promotieonderzoek naar activity based costing als primair doel van ABC het zo accuraat mogelijk vaststellen van productkosten (Werre, M.D., 1992, 43). Echter, hij stelt ook dat accurate productkosten het middel zijn tot het bereiken van doelen van een hoger niveau, namelijk het nemen van betere productbeslissingen (Werre, M.D., 1992, 45).
Te denken valt hier bijvoorbeeld aan beslissingen ten aanzien van productintroductie of juist het afstoten van bestaande producten (assortimentsbeslissingen), beslissingen ten aanzien van uitbesteding van bepaalde productieonderdelen of marketingbeslissingen. Het zijn deze managementvraagstukken welke bron zijn van behoefte aan meer accurate kosteninformatie, hetgeen ook bij Vroomshoop Meubelen B.V. het geval is (zo wil men de serie- en voorraadgroottes optimaliseren, gedetailleerder resultaatinzicht om sturend te kunnen optreden etc).
§ B 3.4 Wanneer ABC toepassen?
Diverse auteurs (Roozen, F.A. e.a., 1999, Werre, M.D., 1992, Cooper, R. & Kaplan, R.S., 1999) geven aan dat productieondernemingen de laatste decennia aan diverse externe ontwikkelingen bloot hebben gestaan. Zo stellen zij vrijwel unaniem dat productieondernemingen te maken hebben gehad met concurrentietoenames, verschuivingen in de aard van concurreren (van concurrentie middels de prijs naar meer op kwaliteit, flexibiliteit en innovativiteit gerichte concurrentie en een meer gesegmenteerde/individuele benadering van de consument) en technologische ontwikkelingen in het productieproces.
Eveneens stellen zij dat al deze ontwikkelingen directe gevolgen hebben gehad voor de interne bedrijfsvoering en de kostenstructuur. Leidden de toenames van de concurrentie tot een andere manier van concurreren en een bijstelling van strategie en beleid, de technologische ontwikkelingen maakten de weg vrij voor meer geavanceerde productiemethoden. Veranderingen in de omgeving van ondernemingen hebben dus met name gevolgen gehad voor de strategie en beleidsvoering van organisaties, hetgeen zich onder andere uit in het gevoerde productassortiment en indirect ook in de interne procesinrichting. Technologische veranderingen hebben met name geleid tot een dalende trend in directe arbeidskosten en het stijgen van het aandeel van de indirecte kosten in de totale productiekosten (Werre, M.D. 1992, 35).
Met bovengenoemde ontwikkelingen in het achterhoofd, stelden Cooper en Kaplen twee
‘regels’ op, welke een richtlijn bieden voor de zoektocht naar vruchtbare ABC-toepassingen binnen productieondernemingen (Cooper, R. & Kaplan, R.S., 1999, 85):
1. De Willie Sutton-regel
2. De regel van hoge mate van diversiteit
Let wel, het betreft hier dus richtlijnen en geen bindende voorwaarden welke aanwezig dienen te zijn om ABC-toepassing geschikt te maken. Beide regels dienen door organisaties welke ABC toepassing overwegen in acht te worden genomen en beoordeeld te worden op de organisatie specifieke situatie. Hieronder zullen beide richtlijnen nader worden toegelicht.
1. De Willie Sutton-regel
Deze richtlijn heeft betrekking op de kostenstructuur van de onderneming en dan met name op het aandeel van indirecte kosten in de totale kosten. Cooper en Kaplan stellen dat voor vruchtbare ABC-toepassingen gezocht dient te worden naar ‘gebieden’ met grote kostenbedragen voor indirecte en ondersteunende productiemiddelen, vooral als die kosten stijgen. Wanneer vrijwel alle kosten bestaan uit directe arbeid en directe grondstof zijn ABC- systemen niet nodig en volstaan de traditionele systemen (Cooper, R. & Kaplan, R.S., 1999, 85).
In deze richtlijn is sprake van een aantal subjectieve begrippen. Ten eerste: wanneer is er sprake van ‘grote kostenbedragen voor indirecte en ondersteunende productiemiddelen’?
Vervolgens: welke productiemiddelen vallen onder het begrip ‘indirect en ondersteunend’?
Er zijn geen eenduidige definities op welke wijze deze begrippen geïnterpreteerd dienen te worden, iedere organisatie dient voor haarzelf te bepalen wat men verstaat onder ‘grote kostenbedragen’ en ‘indirecte en ondersteunende productiemiddelen’ (hoewel de laatste twee begrippen wel definieerbaar lijken, is iedere productiesituatie er een op zich en dienen de begrippen als dusdanig, dus specifiek, beoordeeld te worden).
2. De regel van de hoge mate van diversiteit
Deze richtlijn heeft betrekking op diversiteit in het productieproces, in de brede zin van het woord. Diversiteit wordt door Cooper en Kaplan echter niet nader gedefinieerd, maar ze hebben het over een situatie waarin sprake is van een sterke variatie in producten, klanten en processen. Als voorbeeld geven ze aan dat een faciliteit welke zowel volwassen als pas geïntroduceerde producten, standaardproducten als maatwerk, producten met zowel een hoog als laag volume produceert, geschikt kan zijn voor ABC-toepassing (Cooper, R. & Kaplan, R.S., 1999, 85).
Deze richtlijn richt zich dus met name op een complexiteitsvraagstuk: in hoeverre wordt in dezelfde faciliteit een divers aantal producten geproduceerd welke allemaal specifieke product(ie)kenmerken met zich meebrengen geproduceerd? Te denken valt aan volumevariaties, variërende seriegroottes en mate van herhaling van productie (standaard/specifiek product). Dit heeft natuurlijk effect op diverse (indirecte) kostenaspecten als machineafstemming, procesinrichting, inkoop (materialen), planning etc.
Uit beide richtlijnen kunnen dus drie variabelen worden afgeleid:
• omvang van de indirecte kosten (in de kostenstructuur)
• mate van diversiteit van het productassortiment
• mate van complexiteit van het productieproces
In hun boek Activity Based Costing: Strategisch cost management voor vernieuwende bedrijven hebben Roozen, F.A. e.a. het niet over richtlijnen maar over toepassingsmogelijkheden. Zij geven aan dat een ABC-systeem met name in ondernemingen die de volgende karakteristieken kennen een belangrijke rol kan spelen (Roozen, F.A. e.a., 1991, 56):
• Lage meet- en registratiekosten van benodigde informatie
• Sterk concurrerende markten
8. Divers (breed en/of diep) assortiment
Zij leggen in eerste instantie minder nadruk op de huidige kostenstructuur binnen een onderneming en richten zich met name op externe aspecten waar de organisatie mee te maken heeft en welke hun weerslag hebben op de interne bedrijfsvoering.
In zijn artikel The Rise of Activity-Based Costing – Part Two: When Do I Need an Activity- Based Cost System (Journal of cost management, 1988) benadrukt Cooper ook het belang van deze drie karakteristieken. Hij stelt dat de drie variabelen, zei het in iets andere formulering (Cooper hanteert de begrippen kwaliteitsniveau van het informatiesysteem van de organisatie, kosten van de gevolgen van het gebruik van foutieve informatie, diversiteit van de producten), een belangrijke rol spelen in de eventuele rechtvaardiging van ABC-toepassing (Cooper, R., 1988, 41, opgenomen artikel in Journal of cost management) en analyseert de relaties tussen deze variabelen onderling. In het artikel stelt Cooper eveneens dat een ABC- systeem verantwoord is indien de kosten van het implementeren en onderhouden van zo’n systeem ruim overtroffen worden door de voordelen op de lange termijn. Deze voordelen verschillen voor iedere organisatie en kunnen eveneens afhankelijk zijn van de gestelde variabelen. Zo zouden organisaties in sterk concurrerende markten (hoge kosten van fouten door snel reagerende, scherpe concurrentie) meer gevoelig kunnen zijn voor onjuiste kosteninformatie (kwaliteit van het informatiesysteem) dan organisaties welke te maken hebben met minder sterke concurrentie. Het gaat te ver hier alle onderlinge relaties te bespreken, maar de conclusie van het artikel is wel relevant. Cooper stelt daarin dat het implementeren van een ABC systeem geadviseerd wordt indien het bestaande kostensysteem ontworpen is toen:
• kosten van informatiemeting hoog waren,
• competitie zwak was, en
• er sprake was van lage productdiversiteit en indien tegenwoordig:
• kosten van informatiemeting laag zijn,
• competitie hevig is, en
• de productdiversiteit groot is.
Cooper vindt in zijn artikel dus aansluiting bij de gehanteerde variabelen door Roozen e.a.
Verder stelt Cooper dat organisaties continu in de gaten moeten houden in hoeverre het huidige kosteninformatie systeem dat zij gebruiken goed functioneert én in hoeverre de drie genoemde variabelen gewijzigd zijn.
Op basis van de literatuur van met name Cooper & Kaplan kan worden geconcludeerd dat ABC-toetsing in principe gestoeld is op een drietal basisvariabelen:
• een aanzienlijke omvang van de indirecte productiekosten in de totale productiekosten van een onderneming
• een als ‘divers’ te beoordeling productassortiment
• een als ‘complex’ te beoordelen productieproces
Daarnaast onderkennen diverse auteurs (Roozen, F. e.a., Cooper, R.) een aantal
karakteristieken welke een rol kunnen spelen bij de beoordeling van ABC-systemen op
geschikte toepassing. Hierbij worden onder andere (de kwaliteit van) het (financiële) informatiesysteem welke binnen een onderneming aanwezig is en de mate van concurrentie waarmee de onderneming te maken heeft genoemd. Indien er sprake is van hevige concurrentie is het bijvoorbeeld aannemelijk dat op foutieve informatie gebaseerde beslissingen grote, negatieve, gevolgen kunnen hebben voor de onderneming dan indien er minder hevig geconcurreerd wordt.
§ B 3.5 De theorie
§ B 3.5.1 Inleiding
In bovenstaande paragraven van deze bijlage is reeds een algemene inleiding op de (opkomst van) activity-based costing gegeven. In deze paragraaf zal de ABC-methodiek centraal staan, wat is de techniek van activity-based costing? Daarnaast zullen de verschillen met meer traditionele methodieken worden aangegeven: na een kleine beschouwing van de van de kostenplaatsenmethode en de opslagmethode zal aan de hand van een cijfervoorbeeld het verschil in benadering zichtbaar worden gemaakt.
Verschillende auteurs hebben zich in het verleden bezig gehouden met het ontwerpen van een stappenplan met betrekking tot de ontwikkeling en implementatie van ABC-systemen in organisaties. In deze plannen komt steeds hetzelfde traject naar voren: beginnend bij een activiteitenanalyse binnen de onderneming en het toekennen van kosten aan iedere activiteit, worden de kosten van activiteiten uiteindelijk verbijzonderd naar individuele producten op basis van hun ‘consumptie’ van deze activiteiten. Per activiteit wordt als het ware een tarief bepaald (met behulp van een cost driver). In onderstaande figuur is het stappenplan weergegeven. Ik heb daarbij gebruik gemaakt van de ontwerpfasen welke Cooper en Kaplan hanteren en de fasen welke Werre gebruikt.
Stappenplan ABC: de ontwikkelfasen 1. Identificeren activiteiten per afdeling 2. Vaststellen kosten per activiteit 3. Selecteren cost-driver per activiteit
• Hoeveel cost-drivers selecteren (clusteren)?
• Welke cost-drivers selecteren?
4. Toewijzen kosten activiteit/activiteitencentrum aan kostendrager (al dan niet via batch) 5. Toepassing in de praktijk
Figuur 3: De vier fasen van het ontwerpen van een ABC-systeem (Werre, 1992, 47 en Cooper & Kaplan, 1999)
Aan de hand van dit stappenplan zullen de verschillende fasen in een ABC onderzoek worden
besproken. In hoofdstuk 5 van deze scriptie zal vervolgens een opzet worden gegeven voor
het ontwikkelen van een ABC-systeem welke geschikt is voor Vroomshoop Meubelen B.V.
§ B 3.5.2 De fasen van het ontwikkeltraject
De basis van het ontwikkeltraject wordt gevormd door de activiteitenanalyse. Het gaat hierbij niet alleen om het analyseren van de activiteiten welke in de productieafdelingen plaats hebben, maar ook om activiteiten in ondersteunende afdelingen welke vaak een minder directe relatie met de productie hebben. Hiertoe is door verschillende auteurs onderscheid aangebracht in een vijftal niveaus waarop activiteiten plaats kunnen hebben: unit level, batch level, product level, proces level en plant level (zie hoofdstuk 4 en bijlage 5). Op welk niveau de indirecte kosten van een activiteit zich bevinden is bepalend zijn voor de mate waarin de kosten van die activiteit variabel zijn met individuele producten. Het uiteindelijke doel van de activiteitenanalyse is om in kaart te brengen welke kostenveroorzakende activiteiten in welke afdelingen plaats hebben.
Vervolgens worden per activiteit de kosten welke deze met zich meebrengt verzameld en toegekend aan de betreffende activiteit. Zo zullen de kosten van de activiteit ‘machinale seriebewerking’ aan een serie onderdelen bestaan uit de kosten van de machine (bijvoorbeeld afschrijving, preventief onderhoud, interest), loonkosten (bedienen en instellen) en (eventueel) de kosten van gebruikte hulpstoffen. Per activiteit worden zo de kosten verzameld en per kostensoort dient dan ook een bepaalde verdeelsleutel te worden gevonden waarmee de kosten toegerekend kunnen worden aan de verschillende activiteiten. Met betrekking tot de kosten van het instellen van machines voor een bepaalde serie kan bijvoorbeeld gedacht worden aan het aantal instellingen of aan het aantal minuten dat een werknemer besteed aan het instellen van een machine. Uiteindelijk kan van iedere activiteit bepaalt worden wat de kosten van uitvoering van die activiteit zijn.
De mate waarin individuele producten gebruik maken van een bepaalde activiteit is bepalend voor de hoeveelheid doorbelaste kosten aan het product en is dus direct van invloed op de kostprijs van het product. Deze ‘consumptiegraad’ van bepaalde activiteiten door een product (of, in de meeste gevallen, door een serie producten) wordt gemeten met behulp van cost drivers, welke per activiteit worden vastgesteld. Cooper en Kaplan definiëren een cost driver als een kwantitatieve eenheid van de output van een activiteit, bijvoorbeeld het aantal machine uren met betrekking tot machinale bewerking (Kaplan, R.S. & Cooper, R., 1998, 95). Aan de hand van deze cost drivers kan per serie (en dus per product) bepaald worden hoeveel van een bepaalde activiteit gebruik is gemaakt en dus hoeveel kosten aan de (het) betreffende serie (product) toegerekend kunnen worden.
In veel ondernemingen is het totaal aantal activiteiten echter zeer groot, te veel detail is derhalve vaak niet gewenst omdat het in kaart brengen van de activiteiten en het bepalen van de cost drivers dan een zeer tijdrovende (en dus kostbare) bezigheid gaat worden. Activiteiten worden daarom, indien mogelijk, geclusterd tot activity centers en per center wordt dan een cost driver vastgesteld. In welke mate dit gebeurt, is echter afhankelijk van de doelstellingen en wensen welke het management heeft ten aanzien van het te ontwerpen ABC-systeem (gewenste nauwkeurigheid van de op te leveren informatie).
Als uiteindelijk voor iedere activiteit een cost driver is bepaald, is het mogelijk om voor individuele producten een voorcalculatorische kostprijs op te stellen indien bekend is van welke activiteiten het product gebruik zal gaan maken (en in welke mate).
In figuur 4 op de volgende pagina is de werking van een ABC-systeem schematisch
weergegeven.
Kosten
Figuur 4: Activity-Based Costing in schema (Vosselman, E.G.J., 2001, 49)
De onderbroken pijlen in de figuur geven aan vanaf welk moment er gebruik moet worden gemaakt van verdeelsleutels, de doorlopende pijlen geven aan dat de kosten direct zijn in relatie met het betreffende proces/product of de betreffende batch. Ten aanzien van de individuele producten zijn deze niet als direct te beschouwen en dient een voor dat niveau van indirectheid geschikte cost driver te worden opgesteld. Unit-level kosten kunnen direct aan individuele producten worden toegewezen (te denken valt aan grondstofkosten, in de voorcalculatie op basis van normverbruik). Batch-level kosten (transportkosten, omstelkosten) worden eerst aan een batch toegeschreven, alvorens aan individuele producten te worden verrekend (op basis van de seriegrootte). Product-level kosten worden gemaakt ten behoeve van een productlijn (ontwikkelkosten) en worden via een verdeelsleutel toegeschreven aan een serie of individuele producten. Proces-level kosten worden gemaakt ten behoeve van een bepaald proces en vervolgens via een verdeelsleutel naar een batch en individueel product. Kosten van activiteiten op product dan wel proces level brengen problemen met zich mee in die zin dat ze (eenmalig of periodiek) gemaakt worden voor bijvoorbeeld alle in de toekomst te produceren producten of alle series welke een bepaald proces zullen doorlopen. Eenduidige toewijzing aan individuele producten wordt daardoor
Unit-level activiteiten (vb verbruik grondstoffen)
Plant-level activiteiten (vb bewaking)
Batch-level activiteiten (vb transport,
omstellen) Product-level
activiteiten (vb ontwikkeling)
Process-level activiteiten
(vb
machineonderhoud)
Product- kosten
per
eenheid
product
batchesbatches producten
processen batches
bemoeilijkt en de kosten op dergelijke niveaus zullen specifiek benaderd moeten worden.
Plant-level kosten hebben geen relatie met individuele producten en kunnen slechts arbitrair worden verbijzonderd naar individuele producten.
Een onderdeel van de kosten in de productie betreffen de machinekosten. Het bepalen van een tarief per machineuur is binnen Vroomshoop Meubelen B.V. bemoeilijkt doordat men vrijwel alleen maar met machines werkt welke zowel fiscaal als economisch reeds zijn afgeschreven. In hoofdstuk 5 is hier nader op ingegaan, maar vanuit de theorie kan er nog het volgende over worden gezegd.
Activity-based costing beoogt een ‘lange-termijn kostprijs’ te becijferen, immers men gaat ervan uit dat op de lange termijn de productiecapaciteit variabel is en dus varieert de waarde van de in te zetten productiefactoren met de verwachte inzet (Vosselman, E.G.J., 2001, 50).
Hoewel dit natuurlijk niet voor de korte termijn geldt (productiecapaciteit ligt op korte termijn immers grotendeels vast), impliceert het lange-termijn karakter van de kostprijs dat uitgegaan moet worden van een normale (‘lange-termijn’) inzet, die op haar beurt gebaseerd moet zijn op een normaal niveau van de inzetveroorzakers (begrote verkopen en dus begrote productie). Afwijkingen van het normale niveau leiden er al snel toe, dat de berekende kostprijzen een onjuist beeld geven van de werkelijkheid (Vosselman, E.G.J., 2001, 50). In hoofdstuk 5 is aangegeven hoe binnen Vroomshoop Meubelen B.V. met dit probleem zal worden omgegaan.
§ B 3.5.3 Traditionele kostprijsmethodieken
Om de verschillen tussen traditionele kostprijsmethoden en de ABC methode kracht bij te zetten, is in deze paragraaf een cijfervoorbeeld opgenomen. Echter, eerst wordt een tweetal traditionele methoden, de opslagmethode en de in Nederland veel gebruikte kostenplaatsenmethode, kort ingeleid.
Opslagmethode
De meest eenvoudige vorm van kostenverbijzondering is de opslagmethode. De totale kosten
worden ingedeeld in directe en indirecte kosten (ABC onderscheidt vijf niveaus van indirecte
kosten). De directe kosten zijn rechtstreeks toe te wijzen aan de producten, ze zijn recht
evenredig verbonden. Op basis van een verband tussen de omvang van de directe kosten en
de omvang van de indirecte kosten, meestal gebaseerd op historische kostenwaarnemingen,
worden de directe kosten verhoogd met een opslagpercentage ter dekking van de indirecte
kosten. Indien er meerdere verbanden aanwijsbaar zijn, kan gebruik worden gemaakt van
meerdere opslagpercentages (meervoudige opslagmethode), indien er slechts een verband
aanwezig is worden de indirecte kosten doorberekend op basis van één opslagpercentage. De
meervoudige opslagmethode is in het algemeen de methode welke het meest rekening houdt
met de samenhang tussen de indirecte kosten en de opslagbasis (zie tabel 4).
Indirecte kosten Opslagbasis
Indirecte arbeidskosten Directe arbeidskosten
Indirecte materiaalkosten Directe grondstofkosten
Overige indirecte kosten Totale directe kosten Tabel 4: Indirecte kosten en de opslagbasis
(Heezen, A.W.W.,2001, 286)
Kostenplaatsenmethode
De kostenplaatsenmethode is een verbijzonderingmethodiek welke gebaseerd is op het indelen van de organisatie in kostenplaatsen. Een kostenplaats is een verzameling van alle indirecte kosten die met de uitoefening van een bepaalde functie in de onderneming samenhangen (Heezen, A.W.W., 2001, pag. 287). Een kostenplaats kan samenvallen met een bepaalde concrete afdeling van de onderneming, dit hoeft niet het geval te zijn. In de laatste situatie is er sprake van een groepering van soortgelijke kosten (bijvoorbeeld huisvestingskosten).
Kostenplaatsen worden onderverdeeld in hulp- en hoofdkostenplaatsen. De hulpkostenplaatsen verrichten ondersteunende werkzaamheden ten behoeve van andere kostenplaatsen (zowel hulp- als hoofdkostenplaatsen). Een zelfstandige hulpkostenplaats, bijvoorbeeld ‘administratie’, valt samen met een daadwerkelijke afdeling binnen een organisatie en verricht specifieke werkzaamheden voor de overige kostenplaatsen in de onderneming. Een onzelfstandige hulpkostenplaats, bijvoorbeeld ‘energie’, is geen specifieke afdeling, maar een groepering van alle energiekosten. Hoofdkostenplaatsen zijn afdelingen welke rechtstreeks prestaties leveren aan de kostendragers, dus aan de eindproducten. Veel gebruikte voorbeelden zijn de productieafdeling en de verkoopafdeling, maar ook assemblage kan een hoofdkostenplaats zijn.
Belangrijk is nu de indeling in directe en indirecte kosten. De directe kosten worden rechtstreeks ten laste gebracht van de kostendragers (Roozen e.a., H.J.E., 1991, pag. 27). De indirecte kosten worden verbijzonderd in twee stappen.
Allereerst wordt vastgesteld voor welke kostenplaatsen de indirecte kosten gemaakt zijn en op basis daarvan worden de indirecte kosten verbijzonderd naar die kostenplaatsen. De kosten welke in eerste instantie ten laste van de kostenplaatsen worden gebracht, worden de eerstverdeelde kosten genoemd (Heezen, A.W.W., 2001, pag. 288). De eerstverdeelde kosten zijn dus niet de kosten welke door een kostenplaats zelf zijn gemaakt, ze zijn gemaakt ten behoeve van die kostenplaats.
De kosten welke door de kostenplaatsen zelf zijn veroorzaakt, worden de doorbelaste kosten
genoemd. Ze worden doorbelast naar de overige kostenplaatsen ten behoeve waarvan ze
gemaakt zijn (dus op basis van ‘prestaties’ welke geleverd zijn). De doorbelasting vindt
plaats aan de hand van een verdeelsleutel. Een voorbeeld is de doorbelasting van de indirecte
kosten van de onzelfstandige hulpkostenplaats ‘huisvesting’. Een gehanteerde verdeelsleutel
kan zijn een tarief per vierkante meter maal het aantal vierkante meter vloeroppervlak dat
overige (zelfstandige) hulp- en hoofdkostenplaatsen bezetten. In principe is dit niets anders
dan een verdeling van de totale kostenpost ‘huisvestingskosten’ over de verschillende
afdelingen. Uiteindelijk worden de indirecte kosten van alle hulpkostenplaatsen op deze manier doorbelast naar de hoofdkostenplaatsen. Hierbij worden tevens de indirecte kosten welke hulpkostenplaatsen van overige hulpkostenplaatsen toebedeeld hebben gekregen, meegenomen. Indien dit laatste niet gebeurt, spreken Roozen e.a. van de directe of enkelvoudige opslagmethode (Roozen e.a., H.J.E., 1991, pag. 30).
Ten slotte worden de indirecte kosten, welke nu allemaal op de hoofdkostenplaatsen geboekt zijn, verdeeld over de kostendragers (producten) aan de hand van verdeelsleutels. De machineafdeling zal bijvoorbeeld een tarief hebben per gedraaid machine-uur (of een opslag op een bestaand machine-uurtarief).
De kostenplaatsenmethode bestaat, in grote lijnen, dus uit drie fasen:
1. Verdeling van alle (eerstverdeelde) indirecte kosten over de verschillende kostenplaatsen.
2. Doorberekening van de kosten van de hulpkostenplaatsen aan de andere kostenplaatsen op basis van de aan die kostenplaatsen geleverde prestaties.
3. Doorbelasting van de kosten van de hoofdkostenplaatsen aan de eindproducten (kostendragers).
Een en ander is in onderstaande figuur 5 weergegeven.
Directe kosten
Indirecte kosten Eerstverdeelde kosten
Doorbelaste kosten
Doorbelasting aan
kostendragers
Figuur 5: De kostenplaatsenmethode in beeld (Heezen, A.W.W., 2001, 289) Kosten-
soorten (totale kosten)
Kostenplaatsen Hulp Hoofd
Kostendragers
Product A Product B
Het nadeel van beide genoemde traditionele methoden is dus de koppeling die gemaakt wordt
tussen de indirecte productie kosten en een volumegerelateerde verdeelsleutel. Dit verband
veronderstelt een directe relatie tussen bijvoorbeeld het aantal draaiuren van een machine en
de genoemde indirecte kosten, terwijl dit causale verband in de praktijk vrijwel nooit
aanwezig is. Het gevolg is bijvoorbeeld dat als een bepaald product een langere machinale
bewerking vereist, dit product ten onrechte een evenredige toename van (een deel van) de
indirecte kosten toe krijgt bedeeld. Een en ander zal duidelijk worden in onderstaand
(eenvoudig) cijfervoorbeeld.
Bijlage 4 – ABC analyse Vroomshoop Meubelen B.V.
§ B 4.1 Inleiding
In deze paragraaf zullen de aspecten, welke verband houden met de in de vorige paragraaf gestelde richtlijnen en de daaruit voortvloeiende variabelen, binnen Vroomshoop Meubelen B.V. geanalyseerd worden. De nadruk zal in het eerste gedeelte van deze paragraaf liggen op het gevoerde productassortiment en het productieproces, deze zullen objectief worden benaderd zodat in de laatste paragraaf van dit hoofdstuk een verantwoorde beschouwing van beide elementen aan de gestelde richtlijnen kan plaatsvinden.
Het tweede gedeelte van deze paragraaf heeft betrekking op de kostenstructuur binnen Vroomshoop Meubelen B.V. Er zal een analyse worden gemaakt van de totalen kosten van het boekjaar 2003, waarbij deze gesplitst zullen worden in directe en indirecte kosten om vervolgens conclusies aan deze verhouding te verbinden. Een ontwikkeling in deze verhouding zal niet worden weergegeven, daar het te veel tijdrovende werkzaamheden met zich mee zou brengen om de juiste informatie boven water te krijgen, gelet op de huidige methodiek van kostprijsberekening. In de volgende paragraaf van het hoofdstuk zullen deze bevindingen getoetst worden aan de theorie om vervolgens in de laatste paragraaf tot een conclusie te komen.
§ B 4.2 Productassortiment
§ B 4.2.1 Inleiding
Zoals gezegd is het in deze paragraaf niet de bedoeling reeds met een toetsing van de aard van het productassortiment van Vroomshoop Meubelen B.V. aan begrippen als diversiteit en complexiteit aan te vangen. Doel is om objectief aan te geven hoe het assortiment is opgebouwd, welke productgroepen geïdentificeerd kunnen worden en welke variaties binnen deze productgroepen mogelijk zijn, dit om in een volgende paragraaf een beoordeling vanuit de optiek van de reeds beschouwde variabelen mogelijk te maken.
§ B 4.2.2 Assortiment en productgroepen
Vroomshoop Meubelen B.V. is sinds lange tijd actief op een tweetal deelmarkten: de markt voor slaapkamermeubelen en de markt voor babymeubelen (zie bijlage 2). Vanzelfsprekend is het assortiment van Vroomshoop Meubelen B.V. met name hierop gericht. Zo staat men in de slaapkamermarkt met een assortiment bestaande uit 29 volledige slaapkamermodellen (basis model bestaat uit een ledikant, bijpassende nachtkastjes, een (kleding)kast en een wandmeubel) en in de babymarkt met 17 volledige babykamers (kinderledikant, commode, babykast en een wandschap).
In principe maken alle geproduceerde producten deel uit van een van de in het assortiment opgenomen modellen. Echter, in 2003 was de afzet van verkochte gehele modellen 1 procent van de totale afzet, de meeste producten worden dan ook ‘los’ verkocht (men koopt bijvoorbeeld alleen een ledikant met bodem). Het assortiment is dan ook het best te benaderen vanuit de verschillende productgroepen welke te onderscheiden zijn. Men hanteert binnen Vroomshoop Meubelen B.V. zelf een indeling in 101 verschillende productgroepen.
De producten welke in een bepaalde groep zijn geselecteerd, kunnen dan nog onderling
variëren op basis van kleur (blanke lak: essen, eiken, beuken en kersen, pigment lak: in principe alle mogelijke kleuren), afmetingen (bijvoorbeeld drie lengte maten voor ledikantzijden en dus ook voor de verschillende bedbodems) en materiaalsoort (massief hout, gefineerd spaanplaat, MDF). In een productgroep zijn dus de verschillende onderdelen van bijvoorbeeld een eenpersoons ledikant (zijden, hoofd- en voeteneinden) opgenomen. Om het enigszins overzichtelijk te houden heb ik de meest voorkomende productsoorten verzameld en kwam zo tot achttal groepen: (kinder)ledikanten, nachtkastjes, kasten, bedbodems, commodes, wandmeubelen en hoofd- en voeteneinden. In figuur 6 zijn de productiegroepen weergegeven als aandeel in de productie van boekjaar 2003. In totaal werden er dat jaar ruim 350.000 producten (onderdelen) geproduceerd.
Productie per productgroep 2003
25%
8%
24%
6%
14%
6%
2%
1%
4%
10%
Ledikanten Nachtkastjes Kasten Bedbodems Commodes Kinderledikanten Wandmeubelen
Achterwanden en voeteneinden Volledige slaapkamers Babykasten
Figuur 6: Productgroepen binnen Vroomshoop Meubelen B.V.
De absolute cijfers zijn weergegeven in tabel 5.
Ledikanten 83.534 23%
Nachtkastjes 28.337 8%
Kasten 82.378 23%
Bedbodems 22.028 6%
Commodes 48.765 14%
Kinderledikanten 20.644 6%
Wandmeubelen 6.015 2%
Achterwanden en voeteneinden 4.530 1%
Volledige slaapkamers 13.498 4%
Babykasten 33.115 9%
342.844 96%
totale productie 2003 356.802
Tabel 5: Productie per productgroep
Zoals uit de grafiek en de tabel blijkt, werden met name (onderdelen van) ledikanten, kasten en commodes geproduceerd, traditioneel de markt waarop Vroomshoop Meubelen B.V. een sterke positie heeft (zie bijlage 2). Ook de babymeubelen, goed voor 30% van de omzet, zijn qua productieaandeel in lijn met de verkopen: 29% van de geproduceerde meubelen betreffen (onderdelen van) babymeubelen. Overige groepen worden in mindere mate geproduceerd.
Vroomshoop Meubelen B.V. streeft op korte termijn naar een verbreding en verdieping van haar assortiment. Men is van mening dat tegenwoordig niet meer geconcurreerd kan worden op basis van prijzen (zie bijlage 2) en probeert het op een andere manier: kwaliteit. Men streeft ernaar om producten met de hoogst mogelijke kwaliteit te leveren. Verder wil men zich onderscheiden van concurrenten door zeer flexibel te zijn, onderdeel daarvan is zoveel mogelijk kunnen leveren wat de klant wenst, wat zich uit in een verbreding en verdieping van het assortiment. Dit brengt echter ook gevolgen voor het productieproces (met name in de houtbewerking) met zich mee, series worden steeds kleiner en bovendien variëren de series voortdurend in omvang. In de volgende paragraaf zal het productieproces besproken worden, waar hier wat dieper op in zal worden gegaan.
§ B 4.3 Productieproces
§ B 4.3.1 Inleiding
Reeds in de inleiding van de eerste subparagraaf kwam ter sprake dat deze paragraaf puur een informerende functie heeft. Daartoe zal hier dan ook objectief gekeken worden naar het productieproces om zo in paragraaf vier een meer subjectieve benadering van het productieproces vanuit de in paragraaf twee besproken theorie mogelijk te maken.
Het productieproces binnen Vroomshoop Meubelen B.V. is in grote lijnen op te splitsen in drie hoofdprocessen: de houtbewerking, het lakproces en de eindmontage van de verschillende halffabrikaten tot eindproducten. Deze indeling zal ook in dit deel van deze paragraaf, in dezelfde volgorde, gehanteerd worden. We zullen zien dat zowel in het eerste hoofdproces (houtbewerking) als in het tweede hoofdproces (lakken) onderscheidt wordt gemaakt in de gebruikte houtsoorten (plaatmateriaal met meerdere houtvarianten enerzijds en MDF materiaal in één variant anderzijds). De inrichting van zowel het proces houtbewerking als van het proces lakken is hierop afgestemd en zal daarom worden overgenomen. Waar mogelijk zal gebruikt worden gemaakt van visuele ondersteuning middels de grondvormen van de verschillende subprocessen. Paul, J.C.L. e.a. hebben het begrip grondvorm gedefinieerd als ‘een weergave van de verschillende belangrijke voorraadpunten, de belangrijkste (primaire) processen van inkoop tot en met verkoop, en de goederenbeweging tussen de verschillende voorraadpunten en processen’ (Paul, J.C.L. e.a., 1999, 166).
§ B 4.3.2 Afdeling houtbewerking
§ B 4.3.2.1 Inleiding
Centraal in het productieproces van de afdeling houtbewerking staat de indeling van het bewerkte hout in MDF en gefineerd spaanplaat. Daarnaast wordt gewerkt met massief hout.
Fineren is het lijmen van een zeer dunne laag origineel hout op plaatmateriaal of (goedkoper)
massief hout. Fineren is stukken goedkoper dan het gebruiken van massief hout en op het oog
wordt hetzelfde resultaat gerealiseerd (immers, massief uiterlijk). Vroomshoop Meubelen B.V. heeft het fineren van plaatmateriaal uitbesteed. Als in de scriptie gesproken wordt over spaanplaat dan betreft dit dus gefineerd spaanplaat.
Het productieproces binnen de afdeling houtbewerking is ingedeeld op basis van de verschillende houtsoorten welke verwerkt worden. Deze indeling is ook in deze scriptie gevolgd.
§ B 4.3.2.2 Multi Density Fibreboard (MDF)
De afdeling houtbewerking is opgesplitst in twee productiehallen: houtbewerking 1 en houtbewerking 2. De bewerking van MDF materiaal vindt plaats in houtbewerking 1. In deze hal vindt eveneens het bewerken van massief hout plaats. Het MDF materiaal wordt rechtstreeks in bruto maten ingekocht en zoveel mogelijk opgeslagen om en nabij de eerste bewerkingsmachine in de hal. Verwerking vindt plaats op twee manieren, afhankelijk van de uiteindelijke bestemming van het hout: of via de productiestraat of middels een groep CNC- machines (Computer Numerically Controlled). CNC-machines kunnen door een medewerker worden ingesteld waarna automatisch een bepaalde handeling wordt uitgevoerd door de machine.
Op de productiestraat kunnen alleen ‘recht toe, recht aan’ handelingen worden uitgevoerd, dit houdt in dat de machines alleen in staat zijn om rechte bewegingen uit te voeren. Indien contouren en profielen gemaakt of bolle oppervlakken bewerkt moeten worden, wordt gebruik gemaakt van de CNC-machines, welke daar wel toe in staat zijn. De productiestraat bestaat uit een aantal opeenvolgende machines welke achtereenvolgens de MDF platen bewerken. Nadeel van de productiestraat in houtbewerking 1 is dat de straat niet volledig geautomatiseerd is, hetgeen concreet betekent dat na iedere bewerking de platen met de hand moeten worden overgebracht naar de volgende machine voor verdere bewerking. Indien de platen alle bewerkingen hebben ondergaan worden ze op voorraad gelegd en wordt gecontroleerd of er eventueel nog een nabewerking dient te worden gedaan.
De CNC-groep bestaat bij houtbewerking 1 uit vier CNC-machines waarvan er twee continu
bezet worden door een medewerker. Een tweede medewerker stelt de overige twee machines
in voor de volgende serie. Zoals gezegd worden de CNC-machines gebruikt indien bepaalde
producten welke bestaan uit houtonderdelen met ronde contouren of indien er bijvoorbeeld
figuurtjes in een achterwand van een ledikant gefreesd dienen te worden. CNC-machines zijn
ook in staat om rechte handelingen uit te voeren, indien nodig wordt hier ook gebruik van
gemaakt (bijvoorbeeld bij overbezetting van de productiestraat). Nadeel van de CNC-
machines is het handmatige karakter: de platen dienen een voor een op de machine geplaatst
te worden en worden eveneens een voor een van de machine afgehaald. Groot voordeel zijn
echter de korte in- en omsteltijden, de machines zijn bovendien flexibel inzetbaar.
Figuur 7: Grondvorm Houtbewerking (MDF en spaanplaat materiaal)
Na de laatste bewerking worden de halffabrikaten door intern transport opgeslagen in het magazijn voor verdere bewerking, of in de lakkerij als de platen nog gelakt moeten worden, of in de montage.
§ B 4.3.2.3 Gefineerd spaanplaat materiaal
Het bewerken van spaanplaten vindt plaats in houtbewerking 2. Spaanplaat verschilt van MDF doordat spaanplaat bestaat uit fijne houtsnippers vermengt met kunsthars en MDF bestaat uit houtvezels vermengt met kunsthars. Spaanplaat is hierdoor grover van samenstelling, hetgeen een gescheiden verwerking op aparte machines verklaard. Ook hier geldt dat spaanplaten op bruto maat worden ingekocht en opgeslagen in een loods naast de bewerkingshal. Eveneens is er in houtbewerking 2 sprake van een productiestraat (volautomatisch) en een CNC-groep.
De productiestraat in houtbewerking 2 is in tegenstelling tot die in houtbewerking 1 wel volledig geautomatiseerd. Dit houdt in dat een medewerker van intern transport de pallets met de spaanplaten op bruto maat plaatst op een rolband aan het begin van de straat. De pallet wordt vervolgens automatisch verplaatst tot aan de eerste machine, welke automatisch een voor een de platen op de productiestraat plaatst voor bewerking. Aan het eind van de productiestraat worden de platen eveneens automatisch weer op een pallet gestapeld, waarna intern transport de gereedgekomen pallets voor verdere verwerking in het centrale magazijn halffabrikaten (tussen afdeling lakkerij en montage) opslaat. De productiestraat wordt bedient door drie medewerkers, welke naast de aan- en afvoer van materiaal zich met name bezig houden met het instellen van de verschillende machines en het controleren van de voortgang.
Ook hier kunnen na afloop nabewerkingen nodig zijn, deze worden meestal gedaan op een CNC-machine, het gaat immers vaak om individuele gevallen welke niet de hele straat nogmaals hoeven te doorlopen.
De CNC-groep bestaat hier uit drie machines, welke bedient worden door twee medewerkers.
Men streeft hier naar continue bezetting van twee machines, de derde wordt ingesteld voor een volgende serie.
In principe kan voor houtbewerking 2 dezelfde grondvorm worden opgesteld als voor houtbewerking 1 (figuur 7), er worden immers dezelfde bewerkingen op vergelijkbare machines uitgevoerd.
inkoop
CNC-groep prod. straat
BV TV EV
nabewerken
