De heffing van belastingen in de deeleconomie
Onderzoek naar de problemen en de mogelijke oplossingen bij het heffen van belasting in de deeleconomie.
Masterthesis Fiscale Economie Tilburg Universiteit
Faculteit Management en Economie Fiscaal Instituut Tilburg
Naam:
Studie richting:
Administratienummer:
Datum:
Begeleider:
Examencommissie:
J.L.J.M. Engels
Master Fiscale Economie 1244726/514083
28 augustus 2019
Prof. dr. P.H.J. Essers Mr. dr. S.M.H. Dusarduijn Prof. dr. P.H.J. Essers
Voorwoord
Leuker kunnen we het niet maken, wel makkelijker. Dit is de slogan die de Belastingdienst sinds 1993 gebruikt. Toevallig is dit ook mijn geboortejaar. Jaren later vormt deze thesis het sluitstuk van mijn studie Fiscale Economie aan Tilburg University. Jaren geleden ging ik in een studentenhuis wonen waar de boeken van de KUB (Katholieke Universiteit Brabant) nog klaarlagen om met het oud papier mee te gaan. De toekomstige bewoners zullen misschien nog wel een boek aantreffen met het opschrift Universiteit van Tilburg op de kaft of een verdwaalde WFR.
Na een hele mooie studententijd komt aan deze periode nu een einde. Mijn dank gaat uit naar prof. dr. P.H.J. Essers, die mij heeft begeleid bij het schrijven van de thesis.
Mijn dank gaat ook uit naar mijn ouders, die mij tijdens de studie altijd hebben gesteund. Tot slot wil ik via deze weg al mijn vrienden, huisgenoten, buren, (oud) collega’s bedanken voor een hele mooie tijd en met name Didier, omdat hij naast zijn werkzaamheden mijn thesis van de nodige feedback heeft voorzien.
Dat ik de slogan van de Belastingdienst aanhaal, is niet uit de lucht gegrepen. Zoals u kunt lezen in deze thesis, is het proces van heffen en innen van belastingen allerminst makkelijker geworden. In een polderklimaat zoals dat in Nederland heerst, is dat ook allerminst verwonderlijk. De uitzondering bevestigd de regel.
In deze thesis wordt de belastingheffing in de deeleconomie verkend. Een relatief nieuw fenomeen wat onder de meeste Nederlanders vooral bekend zal zijn van Airbnb en Uber. In deze thesis wordt verkend of er (ook) voor deze bedrijfstak nieuwe belastingwetgeving nodig is.
Tot slot wil ik u allen nog een ding meegeven. Indien u in de deeleconomie belasting moet betalen, doet u waarschijnlijk iets goed. Want van een kale kip kan (ook) de Belastingdienst niet plukken.
Leuker kunnen we het niet maken, nu alleen nog makkelijker.
Jeroen Engels
Afkortingen
AEAT Agencia Tribuatria
Art. artikel
AVG Algemene Verordening Gegevensbescherming
AWB Algemene wet Bestuursrecht
AWR Algemene Wet Rijksbelastingen
btw bruto toegevoegde waarde
Business Income Tax Simplified Business Income Taxation Act
DTA Danish Tax Agency
ETCB De Estonian Tax and Customs Board
EER Europese Economische Ruimte
EU Europese Unie
EWF eigenwoningforfait
HR Hoge Raad
HvJ Hof van Justitie
IB inkomstenbelasting
IRS Internal Revenue Service
LB loonbelasting
OB omzetbelasting
ROW resultaat uit overige werkzaamheden
Sr. Strafrecht.
Tbs ter beschikking stelling
VIA vooringevulde aangifte
Wet IB 2001 Wet inkomstenbelasting 2001 Wet OB 1968 Wet op de omzetbelasting 1968 Wet LB 1964 Wet op de Loonbelasting 1964
WUO winst uit onderneming
Inhoudsopgave
1 Introductie ... 8
Aanleiding ... 8
Probleemstelling en onderzoeksdoel ... 9
Verantwoording van de opzet. ... 10
2 Wat is de deeleconomie ... 12
Inleiding... 12
Definitie deeleconomie ... 12
De actoren in de deeleconomie ... 13
Kenmerken aanbieder ... 13
Kenmerken afnemer ... 14
De intermediair/ het deelplatform ... 14
Deelconclusie ... 17
3 De deeleconomie in de Wet Inkomstenbelasting ... 18
Inleiding... 18
De bronnentheorie in de Wet inkomstenbelasting 2001 en de deeleconomie ... 18
Deelname economisch verkeer en voordeel beogen. ... 18
Opbouw Wet Inkomstenbelasting 2001 ... 19
Belastbare winst uit onderneming en de deeleconomie ... 20
Het belastbare loon en de deeleconomie ... 21
Het belastbare resultaat uit overige werkzaamheden ... 23
Belastbare inkomsten uit eigen woning ... 24
Belastbaar inkomen uit sparen en beleggen ... 26
De heffing van IB (systematiek) in de deeleconomie ... 26
Problemen bij het heffen van IB in de deeleconomie ... 27
Deelconclusie... 29
4 De deeleconomie in de omzetbelasting ... 30
Inleiding... 30
Systematiek Wet op de omzetbelasting 1968 ... 30
Ondernemer voor de Wet op de omzetbelasting 1968 ... 30
De kleine ondernemersregeling. ... 31
De heffing van OB (systematiek) ... 32
Problemen bij het heffen van omzetbelasting in de deeleconomie ... 32
Particulier als ondernemer voor de btw. ... 32
Deelconclusie ... 33
5 De deeleconomie en lokale belastingen ... 35
Inleiding... 35
De toeristenbelasting ... 35
De heffing van toeristenbelasting (systematiek) ... 36
Toeristenbelasting in combinatie met de omzetbelasting. ... 37
Wet toeristische verhuur van woningen ... 37
Problemen bij het heffen van toeristenbelasting in de deeleconomie ... 38
Deelconclusie ... 40
6 Mogelijke oplossingen voor het belasten van deeleconomie activiteiten ... 41
Inleiding... 41
Onduidelijkheid omtrent fiscale gevolgen van deelname aan de deeleconomie (IB, BTW en toeristenbelasting) ... 41
Beperkte controlemogelijkheden voor de Belastingdienst (gemeenten) door ontbreken gegevens van derden. ... 41
6.2 Conclusie ... 48
7 Beoordeling oplossingen ... 49
Inleiding... 49
De Toetsing ... 49
Oplossing voorlichting ... 49
Scraping ... 50
Een speciaal fiscaal regime ... 51
Deelplatformen informatieplichtig maken. ... 54
Derde partijen/deelplatformen inhoudingsplichtig maken. ... 56
Conclusie en aanbevelingen ... 59
Onduidelijkheid omtrent fiscale gevolgen van deelname aan de deeleconomie (IB, BTW en toeristenbelasting) ... 59
Beperkte controlemogelijkheden voor de Belastingdienst (gemeenten) door ontbreken gegevens van derden. ... 59
Minder efficiënte belastingheffing (IB, BTW, toeristenbelasting) ... 60
8 Literatuurlijst ... 61
Boeken ... 61
Artikelen ... 62
Rapporten ... 64
Internet ... 66
Wetgeving... 66
Kamerstukken I ... 66
Kamerstukken II ... 66
EU ... 67
Jurisprudentie ... 67
EU ... 67
HR ... 67
Lagere instanties ... 67
1 Introductie
Aanleiding
De deeleconomie is een hot topic in belastingland. In de vakliteratuur wordt de oproep gedaan om onderzoeken te doen naar de houdbaarheid van het belastingstelsel.1 In de Tweede Kamer worden vragen gesteld en rapporten besproken omtrent de deeleconomie.2 Waar de
staatssecretaris zegt dat het huidige fiscale stelsel nog toereikend is,3wordt daar in de vakliteratuur anders over gedacht, of in ieder geval aan getwijfeld.4
Deze vragen gaan erover of het huidige fiscale kader toereikend genoeg is om de inkomsten uit de deeleconomie te belasten. Het is echter bij belastingen niet alleen van belang dat geheven kan worden, maar dat ook handhaving plaatsvindt. Naast belastingheffing moet rekening worden gehouden met de handhaving van de wet. Wetgeving moet namelijk uitvoerbaar zijn voor de Belastingdienst.
Inmiddels is het ook tot de staatssecretaris doorgedrongen dat een grondig onderzoek nodig is naar het belasten van inkomsten uit de deeleconomie.5 Een van de lopende onderzoeken van de belastingdienst richt zich op de uitvoerings- en handhavingsvraagstukken voor de
Belastingdienst.6
Waar belastingheffing in Nederland vooral ondersteund wordt door intermediairs,7 zijn het juist vaak deze faciliterende intermediairs die ontbreken in de deeleconomie.8 Wat betekent dit voor de manier van belasting heffen? Tevens krijgen belastingplichtigen met
belastingwetgeving te maken die zij niet begrijpen. Deze wetgeving was, daar bijkomend, ook niet altijd voor hen bedoeld.9 Dit heeft weer (onbedoelde) onjuiste belastingaangiftes tot gevolg en hogere uitvoeringslasten voor de belastingdienst.10
1S.J. Mol-Verver NTFR 2017/55
2 Kamerstukken II 2017/18, 33009, 42, p. 2. Kamerstukken II 2017/18, 33009, 47.
3 Kamerstukken II 2017/18, 32140, 33, p. 17.
4 Zie S.J. Mol-Verver NTFR 2018/542.
5 Kamerstukken I 2018/2019, 35 026, L, p.
6 Kamerstukken I 2018/2019, 35 026, L, p. 3.
7 Jaarplan 2019 Belastingdienst 2018, p. 20
8 Kamerstukken II 2017/18, 32140, 33, p. 17.
9 Zie M. Reuver FED 1986/1041. Wetgeving dient te zijn afgesteld op de doelgroep die ermee te maken krijgt.
10 Handhavingsbrief Belastingdienst 2018 2017, p. 17-19.
In deze scriptie wordt ingegaan op de heffing van belasting en de handhaving van de fiscale wetgeving in de deeleconomie. Daarna zal uitgebreider ingegaan worden op de mogelijke problemen die kunnen optreden bij het innen van de diverse belastingen die toekomen aan activiteiten in de deeleconomie. Daarbij zal de fiscale positie van het deelplatform zelf buiten beschouwing blijven.
Naast fiscale problematiek brengt de deeleconomie ook negatieve neveneffecten met zich mee op het gebied van regelgeving. Met name op het gebied van sociale zekerheid. Onder andere
schijnzelfstandigheid en oneigenlijke concurrentie liggen op de loer.11 Deze problematiek valt niet onder de reikwijdte van deze masterthesis. Los van het feit dat eventuele aangereikte oplossingen ook oplossingen kunnen bieden voor deze problematiek.
Probleemstelling en onderzoeksdoel
De opkomst van de deeleconomie brengt met zich mee dat nieuwe verdienmodellen zijn ontstaan.
Het huidige stelsel van fiscale wetgeving dateert uit een tijdperk, waarin digitalisering bij de totstandkoming van de wet nog niet op de agenda stond en kon staan. Daarom is onderzoek naar de toepasbaarheid van het huidige fiscale regime op deze nieuwe verdienmodellen gewenst. Het onderzoek zal zich richten op de heffing en handhaving van de huidige wetgeving. De
onderzoeksvraag luidt:
Welke problemen worden ondervonden bij de belastingheffing ter zake van de deeleconomie en hoe kunnen deze worden opgelost?
De centrale probleemstelling zal beantwoord worden met behulp van de volgende deelvragen:
1. Wat is de deeleconomie?
2. Hoe ziet het huidige fiscale regime eruit voor verdiensten in de deeleconomie?
3. Welke problemen ondervinden we bij het belasten van deze verdiensten uit de deeleconomie in inkomstenbelasting?
4. Welke problemen ondervinden we bij het belasten van deze verdiensten uit de deeleconomie in omzetbelasting?
5. Welke problemen ondervinden we bij het belasten van deze verdiensten uit de deeleconomie in toeristenbelasting.
6. Welke (internationale) oplossingen zijn er voor deze problemen?
7. Welke alternatieven zijn voor Nederland geschikt?
11 Kamerstukken II 2017/18, 29544, 837, p. 4-5. en Ter Weel 2018
Het onderzoek focust zich dus op de heffing en inning van (de) verschillende belastingen12 op inkomsten uit deeleconomie activiteiten.
Verantwoording van de opzet.
In het tweede hoofdstuk zal de deeleconomie en haar kenmerken behandeld worden. Daarna zal besproken worden welke partijen betrokken zijn in de deeleconomie. Als laatste wordt
beschreven wat kenmerkend is voor de relaties tussen de participanten.
In de daaropvolgende hoofdstukken wordt kort ingegaan op het Nederlandse belastingstelsel en de mogelijke knelpunten bij het belasten van deeleconomie activiteiten. In het derde hoofdstuk wordt de inkomstenbelasting besproken. Het vierde hoofdstuk bespreekt de omzetbelasting en het vijfde hoofdstuk bespreekt de gemeentelijke belastingen. Na deze hoofstukken zal het ook duidelijk zijn waar de knelpunten liggen in de huidige wetgeving.
Het zesde hoofdstuk reikt oplossingen aan voor deze problemen. Hier wordt gekeken naar maatregelen die in het buitenland zijn genomen om deze problemen het hoofd te bieden en naar oplossingen aangereikt in de literatuur.
In hoofdstuk zeven worden deze initiatieven beoordeeld voor de toepasbaarheid in het
Nederlands belastingrecht aan de hand van een toetsingskader. Nieuwe wetgeving moet voldoen aan de beginselen van behoorlijke regelgeving.13 Nieuwe regelgeving wordt beoordeeld op rechtmatigheid, doeltreffendheid, doelmatigheid en uitvoerbaarheid. 14
- Rechtmatigheid. Bij voorstellen van nieuwe regelgeving zal de inpasbaarheid van deze regeling in het huidige bestel en aan algemene rechtsbeginselen besproken worden.
Daarnaast worden eventuele aanpassingen aan het huidige wetgevingsstelsel besproken, zodat de nieuwe wetgeving past in het bestaande geheel aan wetgeving.
- Doeltreffendheid. In welke mate en op welke manier draagt de nieuwe regeling bij aan het realiseren van de doelstelling. In welke mate draagt de nieuwe regeling bij aan de belastingheffing over inkomsten uit de deeleconomie.
12 Wet inkomstenbelasting 2001, Wet op de omzetbelasting 1968, Gemeentewet, Algemene wet inzake Rijksbelastingen.
13 M.R. Reuvers FED 1986/1041 en Populier 1997 p. 175
14 Kamerstukken II 2010/11, 29 515, 330, Kamerstukken II 2010/11, 29 515, 330, p. 3.
- Doelmatigheid. De nieuwe regeling dient effectief te zijn. Dit is de (minst ingrijpende) maatregel die het meeste effect heeft.
- Uitvoerbaarheid. Dit punt betreft de heffing en handhaving. De regeling moet uitvoerbaar zijn voor de belastingdienst, de instantie die uiteindelijk verantwoordelijk is voor de heffing van de belasting en het toezicht erop.15 Naast het feit dat de regeling uitvoerbaar moet zijn voor de belastingdienst, moet de regeling ook werkbaar zijn voor burgers en bedrijven die door de maatregel getroffen worden. Voor de burger is het van belang om rekening te houden met het denk- en doenvermogen van de burger die getroffen wordt door de maatregel.16 Dit is een nieuw onderdeel bij de besluitvorming voor
beleidsvorming en uitvoeringstoetsen.17
In hoofdstuk acht zal het geheel in samenvatting de revue passeren waarna conclusies worden getrokken en de primaire onderzoeksvraag beantwoord zal worden.
Kenniscentrum Wetgeving en Juridische zaken. Integraal afwegingskader voor beleid en regelgeving. §6 Geraadpleegd op 3-4-2019 op https://www.kcwj.nl/kennisbank/integraal-afwegingskader-voor-beleid-en- regelgeving. zie. R.LG. van den Heuvel, Duidelijkheid van fiscale wetgeving. Hoofdstuk 2. Op welke wijze heeft de overheid de eis van duidelijkheid ingevuld.
15 Met uitzondering van de toeristenbelasting. De verantwoordelijkheid hiervoor ligt bij de door het college van B en W aangewezen gemeentelijke ambtenaar.
16 Wetenschappelijke Raad voor het Regeringsbeleid 2017. Het concept denk- en doenvermogen bij de voorbereiding van nieuw beleid en nieuwe regelgeving is geïntroduceerd door de Wetenschappelijke Raad voor het Regeringsbeleid (WRR).
17 Kamerstukken I 2017/18, 34775, AE
2 Wat is de deeleconomie
Inleiding
De deeleconomie is een term die veelvuldig wordt gebruikt, maar niet altijd hetzelfde inhoudt.
Daarnaast is de term niet gedefinieerd in de Nederlandse fiscale wetgeving. Zodoende zal in dit hoofdstuk als eerste besproken worden wat wordt verstaan onder de deeleconomie.
Definitie deeleconomie
In de literatuur is al vele malen geprobeerd om de deeleconomie te definiëren.18 Veelal worden verschillende termen gebruikt, die nagenoeg hetzelfde omschrijven. Denk aan de collaborative economy19, gig- economy20 en collaborative consumption21 Deze definities zijn allemaal op hetzelfde sociale/economische fenomeen gebaseerd. Wat al deze definities gemeen hebben, is dat in ieder geval sprake is van vraag en aanbod, dat door middel van een digitaal platform wordt samengebracht.
De Europese Commissie gebruikt de term collaborative economy.22 De Europese Commissie definieert deze term als volgt:
‘’Voor de toepassing van deze mededeling verwijst de term "deeleconomie" naar
bedrijfsmodellen waarin activiteiten worden gefaciliteerd door deelplatforms die een open marktplaats tot stand brengen voor het tijdelijke gebruik van (vaak door particulieren
aangeboden) goederen of diensten. Bij de deeleconomie zijn drie categorieën actoren betrokken:
i) dienstverleners die activa, middelen, tijd en/of vaardigheden delen — dit kunnen particulieren zijn die af en toe diensten aanbieden ("peers") of dienstverleners die in hun
beroepshoedanigheid handelen ("professionele dienstverleners"); ii) gebruikers hiervan; en iii) tussenpersonen die aanbieders en gebruikers met elkaar in contact brengen — via een online platform — en die transacties tussen hen faciliteren ("deelplatforms"). Bij transacties in de deeleconomie is er algemeen geen sprake van overdracht van eigendom en deze transacties
18 Görög, Management (13)2018, afl. 2, p. 175-189 en Codagnone en Martens 2016.
19 Een term gebruikt door de Europese Commissie en OESO.
20 In Nederland staat de gig-economy bekend als de kluseconomie. Het werk wordt opgedeeld in kleine taken die worden volbracht door freelancewerkers. Het werk wordt veelal aangeboden op freelanceplatformen.
21 Botsman en Rogers 2010.
22 Ook in de fiscaliteit wordt vaak gesproken van de deeleconomie of sharing economy. Hier wordt veelal de collaborative economy mee bedoeld, daar deze termen door elkaar worden gebruikt.
kunnen met of zonder winstoogmerk worden uitgevoerd.’’23
In deze scriptie zal bovenstaande definitie worden gehanteerd omdat deze term zowel het delen van goederen als het delen van vaardigheden omvat. Aangezien dit het beste aansluit bij de invulling van deze scriptie. In deze thesis wordt de belastingheffing over dienstverlening door particulieren in de deeleconomie behandeld. Frenken e.a. (2015) definiëren de deeleconomie als volgt “het fenomeen dat consumenten elkaar gebruik laten maken van hun onderbenutte
consumptiegoederen, eventueel tegen betaling”
Een meer beperkte definitie zoals Frenken e.a. (2015) die hanteren, zou een groot gedeelte van de dienstverlening uitsluiten.24
Naast het definiëren van wat de deeleconomie is, is dat wat de deeleconomie mogelijk maakt ook van belang. Zo verwoordde CEO van Airbnb, Brian Chesky het als volgt:
‘‘What the sharing kind of really means is now people in 60 seconds can become
microentrepreneurs. You can add a reputation. If you have a skill, an asset you have in your life.
You can share it with somebody and it doesn’t matter what economic class you’re a part of. […]
people now have the power to become entrepreneurs.’’25
Iedereen kan dus nu ondernemer worden. Dit aspect komt later terug in de thesis. Aan de hand van de definitie van de Europese Commissie worden nu de actoren in de deeleconomie
beschreven.
De actoren in de deeleconomie
De deeleconomie kent in het algemeen drie partijen. De aanbieder is de partij die het goed of de dienst beschikbaar stelt voor gebruik. De afnemer is de partij die gebruik maakt van de
beschikbaar gestelde diensten of goederen. De intermediair is de partij waardoor vraag en aanbod elkaar hebben gevonden.26
Kenmerken aanbieder
Als we kijken naar de definitie van de deeleconomie volgens de Europese Commissie kan de aanbieder zowel een particulier als een professional zijn. In deze thesis zullen beide aanbieders
23PbEU 2017, C 075/06.
24 Frenken e.a. 2015.
25 ‘The Colbert Report’, Comedy Central, 7 augustus 2014.
26 OECD 2016.
apart behandeld worden. Voor de belastingheffing kunnen zich namelijk verschillende
problemen voordoen. Daarbij is het niet altijd duidelijk in welke hoedanigheid de dienstverlener voor fiscale doeleinden acteert. Meer hierover in het volgende hoofdstuk.
Cijfers over de exacte verdeling professionele aanbieders en particuliere aanbieders zijn niet bekend. Wel hebben de aanbieders affiniteit met technologie.27 Uit onderzoek blijkt dat de
meeste aanbieders op het deelplatform hun primaire inkomen niet via het deelplatform verdienen.
De inkomsten via het deelplatform zijn voor hen meer bijverdiensten. Slechts 10% in de EU geeft aan dat zij het hoofdinkomen verdienen via deeleconomiediensten.28 Een reden om geen aanbieder te worden is onder andere de onduidelijkheid rondom fiscale wetgeving (11%).29 De meeste respondenten geven aan dat zij geen tijd of interesse daarin hebben.30 86% van de respondenten die nog nooit eerder een service hebben aangeboden op een deelplatform, geven aan dit ook niet in de toekomst te zullen doen.31
Kenmerken afnemer
De afnemer kan een particulier zijn maar ook een professional. In de Europese definitie wordt geen onderscheid gemaakt in soorten afnemers. Vooralsnog maken veelal particulieren gebruik van de deeleconomie.32 Er zijn ook deelplatformen bekend die zich enkel richten op de
professional als afnemer.33 Ook de afnemer heeft affiniteit met technologie.34 In de meeste gevallen is een afnemer niet ook een aanbieder (23%). Een combinatie van aanbieder en afnemer in de deeleconomie komt slecht in 7% van de gevallen voor. 68% van de ondervraagden maakt geen gebruik van deelplatformen.35
De intermediair/ het deelplatform
De intermediair in de deeleconomie is een deelplatform.36 Deze kan de vorm aannemen van een website, applicatie of beide. Het deelplatform brengt vraag en aanbod samen. Er bestaan grote
27Newcom 2018, Staat van de Deeleconomie in Nederland.
28 TNS Political & Social 2018 p. 70.
29 TNS Political & Social 2018 p. 79.
30 TNS Political & Social 2018 p. 79.
31 TNS Political & Social 2018 p. 82.
32 TNS Political & Social 2018 p. 90.
33 Enkele voorbeelden van B2B platformen zijn Flexe, Cargomatic en Yardclub.
34 Newcom 2018, Staat van de Deeleconomie in Nederland.
35 TNS Political & Social 2018 p. 88.
36 PbEU 2017, C 075/06.
verschillen tussen de soorten deelplatformen. Zo heb je het Peer-to-Peer bedrijfsmodel (Hierna:
P2P), Business-to-Peer bedrijfsmodel (Hierna: B2P) en Business-to-Business bedrijfsmodel.
(Hierna: B2B)
In geval van een participant die iets aanbiedt aan een andere participant spreken we van een P2P- platform.37 Hierbij kan de aanbiedende participant zowel een particulier als een professional zijn.38 Het merendeel van de deelplatformen maakt gebruik van het P2P businessmodel. Het deelplatform brengt hier vraag en aanbod samen maar heeft zelf geen bezit om te delen.
Kenmerkend voor in het bijzonder deze deelplatformen is dat zij vaak, door de toepassing van technologie, weinig fysieke aanwezigheid hebben.39
Bij B2P is sprake van een deelplatform dat eigen middelen beschikbaar stelt aan consumenten.
Het fungeert nu niet puur als marktplaats voor vraag en aanbod maar biedt zelf goederen en/of diensten aan. Een deelfiets huren met behulp van een app is hiervan een voorbeeld.40 De fietsen zijn eigendom (in beheer) van het bedrijf die de fietsen te huur aanbiedt aan het publiek.
De laatste categorie betreft B2B. Hierbij gaat het om bedrijven die iets te huur/delen aanbieden aan andere bedrijven. Te denken valt aan kantoorruimten en professionele machines.41
Een deelplatform faciliteert de transacties tussen de aanbieders en afnemers op het deelplatform.
Door het toedoen van het deelplatform worden transacties tot stand gebracht die anders
economisch niet haalbaar waren. Dit komt door de hoge mate van geografische gebondenheid, het lastig matchen van vraag en aanbod, en de hoge transactiekosten.42 Voor het afstemmen van vraag en aanbod op elkaar, maken deelplatformen gebruik van algoritmes.43 Door middel van deze bemiddelingsdiensten kunnen deelplatformen voordeel halen uit netwerkeffecten. Wayne, Teo en Seng (2012) omschrijven netwerkeffecten als volgt: Hoe meer gebruikers op een deelplatform actief zijn, hoe meer nieuwe gebruikers zij aantrekken.44 Meer gebruikers op een deelplatform vergroten de kans op een match tussen vraag en aanbod en dus de kans op een transactie. Frenken e.a. (2017) omschrijven dit verschijnsel als kruislingse netwerkeffecten.45
37 Hatzopoulos and Roma 2017 p. 86.
38 Codagnone en Martens 2016
39 Van Dijck, 2016 p. 30.
40 Hatzopoulos and Roma 2017 p. 86. O.a. Mobike, Donkey Republic en Flickbike zijn actief in Nederland.
41 Hatzopoulos and Roma 2017 p. 86.
42 Chafea 2017a p. 29.
43 Chafea 2017a p. 30.
44 Wayne Fu, Teo, en Seng . First Monday (17) 2012/5
45 Frenken 2017 p.33. De aantrekkelijkheid van het platform neemt toe naarmate er meer gebruikers gebruik van maken.
Deelplatformen maken vaak gebruik van beoordelingsmechanismen. Door het gebruik van reviews kan de betrouwbaarheid van de gebruikers beter worden gewaarborgd. De gebruiker kan aan de beoordeling van eerdere transacties zien, hoe betrouwbaar de andere gebruiker is. Dit geldt dus voor zowel de aanbieder als de afnemer op het deelplatform.46
Naast het samenbrengen van vraag en aanbod, biedt het deelplatform vaak ook extra
ondersteunende diensten aan zoals een betalingsdienst, geschillenbemiddeling, verzekeringen, klantenservice etc. Dit verschilt per deelplatform. De betaling hoeft bijvoorbeeld niet via een deelplatform te verlopen. De services, verleend door het deelplatform, kunnen opgedeeld worden in drie fases. De-pre-transactieservices, de transactieservices en de post transactieservices.47 De eerste fase betreffen de pre-transactieservices. De pre-transactieservices bestaan onder andere uit de registratie en validatie van participanten, voorlichting en matching van vraag en aanbod.48 De tweede fase betreft de transactieservices. Transactieservices kunnen bestaan uit de algemene voorwaarden die van toepassing zijn op de transactie, prijsadvies en een betaaldienst.49 De derde fase betreft de post transactiediensten. De post transactiediensten bestaan uit het identificeren van professionele dienstverleners, verzekeringen, klachtenafhandeling en ondersteunende
dienstverlening voor belastingen (inhouding en/of advisering).50
De mate van ondersteuning bij belastingen hangt sterk af van de deelplatformen. Zo zijn er deelplatformen die helemaal geen informatie geven/adviseren om een belastingadviseur in de hand te nemen, deelplatformen die informatie geven over de belastingplicht van participanten en daarbij helpen en deelplatformen die de verschuldigde belasting inhouden en afdragen aan de (lokale) belastingautoriteiten.51 Daarnaast zijn er grote verschillen tussen deelplatformen wat betreft het identificeren/categoriseren van de aanbieder (particulier of professioneel).52
Zo ontstaat een vicieuze cirkel van meer mensen die gebruik maken van het platform omdat het platform steeds aantrekkelijker wordt.
46 Frenken 2017 p.33.
47 Chafea 2017a p. 47.
48 Chafea 2017a p. 53.
49 Chafea 2017a p. 56.
50 Chafea 2017a p. 59.
51 Chafea 2017b p. 40-44.
52 Chafea 2017b p. 36-40.
Frenken (2017) maakt nog onderscheid tussen deelplatformen die bemiddelen tussen het beschikbaar stellen van onbenutte consumptiegoederen en deelplatformen waarop diensten worden aangeboden (kluseconomie).53 Dit onderscheid is in deze thesis niet van belang. Zoals eerder al aangegeven worden in deze thesis ook diensten besproken die geen betrekking hebben op het aanbod van onbenutte consumptiegoederen. Dat houdt automatisch in dat dat soort deelplatformen die voor deze diensten bemiddelen ook besproken worden.
Deze thesis zal vooral ingaan op verdiensten via het P2P deelplatform. Bij de andere twee partijen is de aanbieder altijd een professional. Deze verdienmodellen verschillen ten opzichte van de traditionele manier van handelen alleen in het opzicht dat aanbieder en gebruiker elkaar op een andere manier weten te vinden.
Deelconclusie
In dit hoofdstuk is de deeleconomie beschreven. De deeleconomie betreft dienstverlening die tot stand komt tussen een aanbieder en een afnemer door middel van een deelplatform. Dit
deelplatform fungeert als intermediair bij de transactie. Kenmerkend voor het deelplatform is dat het transacties tot stand brengt, die voorheen niet mogelijk waren. Dit komt doordat het
deelplatform de transactiekosten verlaagt en vraag en aanbod beter weet te matchen. Het deelplatform kan verschillende services verlenen. Deze vallen in de pre –transactiefase, de transactiefase of de post-transactiefase. De mate van ondersteuning verschilt sterk per platform.
53 Frenken 2017. p. 7.
3 De deeleconomie in de Wet Inkomstenbelasting
Inleiding
In het vorige hoofdstuk zijn de drie actoren in de deeleconomie toegelicht. De aanbieder, de afnemer en het deelplatform als intermediair. In dit hoofdstuk zal de belastingpositie van de aanbieder besproken worden in de Wet inkomstenbelasting 2001 (Hierna: Wet IB 2001). Eerst zal kort het bronnensysteem besproken worden. Daarna komen de afdelingen winst uit
onderneming (Hierna: WUO), belastbaar loon, resultaat uit overige werkzaamheden (Hierna:
ROW) en het belastbare inkomen uit eigen woning aan bod. Na deze afdelingen bespreken we de heffingsgrondslag bij sparen en beleggen en de deeleconomie. Tot slot worden enkele problemen rond de belastingheffing besproken.
De bronnentheorie in de Wet inkomstenbelasting 2001 en de deeleconomie Alleen de voordelen of vermogensbestanddelen die voortvloeien uit een bron van inkomen kunnen worden betrokken in de inkomstenbelasting (Hierna IB).54 Er is sprake van een bron van inkomen als aan de volgende drie voorwaarden zijn voldaan:
1. Deelname aan het economisch verkeer55 2. Voordeel beogen56
3. Voordeel redelijkerwijs te verwachten57
Indien is voldaan aan de drie vereisten, is er mogelijk een belastbaar voordeel en is dus sprake van een bron.58
Deelname economisch verkeer en voordeel beogen.
De werkzaamheden dienen in het economisch verkeer te worden verricht. De wetgever heeft hiermee voor ogen gehad dat normaal vermogensbeheer niet tot een werkzaamheid behoort. Er wordt namelijk geen arbeid verricht in het economisch verkeer. Hobby’s zijn geen
werkzaamheid omdat veelal het redelijkerwijs verwachten en beogen van positief resultaat
54 Dit geldt niet voor het inkomen uit sparen en beleggen. Uit de wettekst van art. 5.1, 5.2 en 5.3 Wet IB 2001 blijkt dat dit geen vereiste is. Zie Vrolijks in: NDFR deel inkomstenbelasting, art. 2.3 Wet IB 2001, aant. 1 (online, bijgewerkt 18 maart 2019).
55 HR 14 april 1993, nr. 28 847 BNB 1993/203 noot. Van Dijck r.o. 3.3.
56 HR 9 januari 1957, nr. 13 066, BNB 1957/55.
57 HR 9 januari 1957, nr. 13 066, BNB 1957/55.
58L.G.M. Stevens 2014, p. 72
ontbreekt. Dit sluit niet uit dat een hobby alsnog een werkzaamheid kan worden. Ook werkzaamheden in de familiaire kring worden buiten beschouwing gelaten, omdat deze gebruikelijke wederzijdse hulp en bijstand niet plaatsvindt in het economisch verkeer.59 Bij speculatie ontbreekt het redelijk kunnen verwachten van voordeel en is dus geen bron van inkomen aanwezig.60
Opbouw Wet Inkomstenbelasting 2001
De structuur van de Wet IB 2001 is afgeleid van de verschillende inkomenscategorieën die we kennen in de IB. De toerekening van het voordeel wordt in beginsel uitsluitend toegekend aan het eerst opgenomen hoofdstuk, afdeling of paragraaf. Dit heet de rangorderegeling.61 Met andere woorden: Belastbaar inkomen uit werk en woning (box 1) gaat voor op het belastbare inkomen uit aanmerkelijk belang (box 2) en de heffingsgrondslag uit sparen en beleggen (box 3). Binnen de heffingsgrondslag belastbaar inkomen uit werk en woning gaat afdeling 3.2 WUO Wet IB 2001 voor op afdeling 3.3 Loon Wet IB 2001, afdeling 3.4 ROW Wet IB 2001 en
afdeling 3.6 Wet IB 2001 de inkomsten uit eigen woning.
De rangorde is van belang bij het belasten van inkomsten. De verschillende inkomstenbronnen worden op verschillende wijze belast in de IB. Zo kennen de verschillende inkomstenbronnen verschillende faciliteiten en mogelijkheden tot aftrek van kosten.62
Voor de toepassing van deze thesis zullen alleen de heffingsgrondslag belastbaar inkomen uit werk en woning en de heffingsgrondslag belastbaar inkomen uit sparen en beleggen behandeld worden. Het belastbare inkomen uit aanmerkelijk belang wordt evenals de hoofdstukken
persoonsgebonden aftrek en belastingheffing van buitenlandse belastingplichtigen niet behandeld.
59 HR, 19 april 1978, nr. 18 805, BNB 1978/132.
60 HR, 14 april 1993, nr. 28 847, BNB 1993/203 noot. Van Dijck.
61 Art 2.14 lid 1 Wet IB 2001
62Van Kempen, in: Cursus Belastingrecht, IB.3.2.2.B.a. (online, bijgewerkt 22 maart 2019)
Zo is bij loon alleen een fictieve aftrek van reiskosten mogelijk, terwijl bij WUO en ROW alle zakelijke gemaakte kosten aftrekbaar zijn. Bij meerdere bronnen van inkomen dienen de kosten toegerekend te worden naar
evenredigheid aan de verschillende bronnen waarop deze betrekking hebben. Zie HR 19 april 2000, nr. 34 145, BNB 2000/223 noot J. den Boer.
Belastbare winst uit onderneming en de deeleconomie
Belastbare winst is de eerste inkomenscategorie van de heffingsgrondslag belastbaar inkomen uit werk en woning. Wanneer iemand deelneemt aan de deeleconomie en daarmee voordelen behaalt, dient als eerste getoetst te worden of deze voordelen ook een bron van inkomen zijn (zie eerder) en indien dat het geval is of deze bron van inkomen WUO is.63
3.3.1.1 Definitie onderneming
Belastbare WUO is het gezamenlijke bedrag van de winst die de belastingplichtige als ondernemer geniet uit een of meer ondernemingen.64 In de Wet IB 2001 is geen definitie gegeven van onderneming. De invulling van het begrip is overgelaten aan de rechter.65 Een veelgebruikte omschrijving is:
‘een onderneming is een organisatie die erop is gericht met behulp van arbeid en veelal van kapitaal deel te nemen aan het maatschappelijke productieproces met het oogmerk om winst te behalen’66
Essers omschrijft een onderneming als volgt:
‘[..] zelfstandige duurzaam bedoelde activiteiten, gericht op een risicodragende deelneming aan het economische verkeer’.67
Uit bovenstaande blijkt dat het bij een onderneming in ieder geval dient te gaan om een
duurzame organisatie van arbeid en eventueel kapitaal die erop gericht is om winst, een resultaat dat normaal vermogensbeheer te boven gaat, te behalen. Hierbij dient de onderneming duurzaam te zijn, niet de activiteiten van de ondernemer.68 Dit heet ook wel de continuïteits-eis. Het
duurzaamheidsvereiste ziet op de onderneming. Dit vereiste is vooral van belang voor de afbakening tussen WUO en ROW.69
Of sprake is van een onderneming, wordt altijd naar feitelijke omstandigheden beoordeeld. De intentie van de belastingplichtige is hierbij niet van belang.70
63 Van Kempen, in: Cursus Belastingrecht, IB.3.2.1.A. (online, bijgewerkt 22 maart 2019).
64 Art. 3.2 Wet IB 2001.
65 Kamerstukken II 1998/99, 26727, 3, p. 93.
66 Vakstudie Inkomstenbelasting, art. 3.2 Wet IB 2001, aant. 5 (online, bijgewerkt 10 april 2019).
67 Essers 2004. Algemeen deel, onderdeel IB.2.1.2.2. De Onderstreping is zelf aangebracht.
68 HR 12 september 2008, nr. 43 401, BNB 2009/34.
69 Van Kempen, in: Cursus Belastingrecht, IB.3.2.2.B.b (online, bijgewerkt 22 maart 2019).
70 HR, 21 mei 1958, nr. 13 574, BNB 1958/212.
3.3.1.2 Zelfstandig uitgeoefende beroep
In artikel 3.5 lid 1 Wet IB 2001 wordt het zelfstandig uitgeoefende beroep gelijkgesteld aan een onderneming.71 Het zelfstandig uitgeoefende beroep is niet gedefinieerd in de Wet IB 2001. Uit de jurisprudentie blijkt dat sprake is van een zelfstandig uitgeoefende beroep indien:
,Van de zelfstandige uitoefening van een beroep, als bedoeld in deze bepaling […], is sprake indien deze [de belastingplichtige] de werkzaamheden zelfstandig en voor eigen rekening verricht en daarbij ondernemersrisico loopt.’72
Daarnaast is bij de uitoefening van het zelfstandig uitgeoefende beroep niet de eis dat in kapitaal geïnvesteerd moet worden.
(Het zelfstandig beroep kan ook) ,[ …] worden uitgeoefend zonder investering in immateriële of materiele activa.’73
Tot slot is er net als bij een onderneming nog de continuïteits-eis voor het zelfstandig uitgeoefende beroep.74
3.3.1.3 Ondernemer
De ondernemer is de belastingplichtige voor rekening van wie een onderneming wordt gedreven en die rechtstreeks wordt verbonden voor verbintenissen betreffende die onderneming.75 In de inkomstenbelasting is het dus mogelijk dat een ondernemer, verschillende ondernemingen heeft.
Het resultaat van de ondernemingen wordt eerst afzonderlijk van elkaar vastgesteld. Daarna worden deze bedragen aan winst bij elkaar opgeteld.76
Het belastbare loon en de deeleconomie
Indien sprake is van deelname aan de deeleconomie, zou dit ook kunnen via een (fictieve)
dienstbetrekking bij een deelplatform. Om te weten of sprake is van belastbaar loon, dient sprake te zijn van een dienstbetrekking voor de Wet op de Loonbelasting 1964 (Hierna: Wet LB 1964).
De loonbelasting (LB) is een voorheffing op de IB die wordt ingehouden door de
71De beoefenaar van het zelfstandig uitgeoefende beroep wordt gelijkgesteld aan een ondernemer. Art. 3.5 lid 2 Wet IB 2001.
72 HR 16 september 1992, nr. 27 830, BNB 1992/370 r.o. 3.2.
73 HR 16 september 1992, nr. 27 830, BNB 1992/370 r.o. 3.5.
74 HR 21 april 1993, nr. 28 257, BNB 1993/187. r.o. 3.3.
75 Art. 3.4 Wet IB 2001.
76 Kamerstukken II 1998/99, 26727, 3, p. 96 (MvT)
inhoudingsplichtige (meestal de werkgever).77 Voor de heffing van IB maakt het niet uit of sprake is van loon, omdat de verdiensten anders al onder belastbare WUO zullen vallen of anders onder het ROW. Wel maakt het uit welke kosten in aftrek mogen worden genomen, of ondernemersfaciliteiten van toepassing zijn, voor de afdracht plicht van de LB en sociale verzekeringspremies.78
3.3.2.1 Dienstbetrekking
LB wordt geheven van onder andere werknemers.79 Een werknemer is degene die in
dienstbetrekking staat tot een inhoudingsplichtige.80 Indien je in dienstbetrekking bent, wordt er dus loonbelasting geheven. De term dienstbetrekking staat niet gedefinieerd in LB. In plaats daarvan dient te worden aangesloten bij het civiele begrip arbeidsovereenkomst.81 Er is sprake van een arbeidsovereenkomst ex art. 7:610 lid 1 BW in het geval dat:
1. De werknemer verplicht is persoonlijk arbeid te verrichten.82 2. De werkgever verplicht is om loon te betalen.83
3. Er moet een gezagselement aanwezig zijn. - De werknemer is verplicht aanwijzingen van de werkgever op te volgen en gedurende een zekere tijd arbeid te verrichten.84
Het is echter wel van belang dat bij de partijen ook de intentie was om een arbeidsovereenkomst aan te gaan.85
Partijen kunnen ook op verzoek opteren dat een arbeidsverhouding die niet aan alle eisen voldoet, toch als dienstbetrekking wordt beschouwd.86
Naast de dienstbetrekking kent de LB ook fictieve dienstbetrekkingen als bedoeld in art. 3 Wet LB 1964. Dit zijn arbeidsverhoudingen die niet als (privaatrechtelijke of publiekrechtelijke)
77 Art. 9.2 lid 1 Wet IB 2001 en Vakstudie Loonbelasting en premieheffingen, art. 1 Wet LB 1964, aant. 1.7.4.
(online, bijgewerkt 15 april 2019).
78 Weerepas, in: Cursus Belastingrecht, IB.3.3.3.B.a. (online, bijgewerkt 27 januari 2019).
79 Art. 1 Wet LB 1964.
80 Art. 2 Wet LB 1964.
81 Kamerstukken II 1962/63, 5380, 23, p.6. (MvA)
82 Art. 7:659 BW en HR 13 december 1957, nr. 13121957, NJ 1958/35.
83 HR 18 december 1953, 18121953 NJ 1954/242.
84 Zie voor het belang van het gezagselement Van Westen TFO 2009/95.
85 Weerepas (voorheen door van Westen), in: Cursus Belastingrecht Loonbelasting, LB.1.3.0.b1. (online, bijgewerkt 27 februari 2019) In verband met de deeleconomie: Rb. Amsterdam 23 juli 2018, nr. 6622665, V-N 2018/41.3 noot.
Redactie Vakstudie Nieuws (Deliveroo).
86 Art. 4 lid 1 sub f Wet LB 1964.
dienstbetrekking kunnen worden beschouwd, maar die door de wetgever wel op een lijn worden geplaatst voor de heffing van loonbelasting.87 Een veelgeziende vorm van fictieve dienstbetrekking is de aanneming van werk.88 Aanneming van werk houdt in dat sprake is van het vervaardigen of bewerken van een bepaalde zaak (van stoffelijke aard) tegen een bepaalde prijs.89 In
deeleconomieverband zou dit van toepassing zijn op een persoon die als particulier de kozijnen schildert van een bedrijf/inhoudingsplichtige. Werkzaamheden verricht aan particulieren
(privésfeer opdrachtgever) zijn namelijk uitgesloten van art. 3 lid 1 sub a en b Wet LB 1964. De fictie geldt ook niet als de werkzaamheden worden uitgevoerd in het kader van de uitoefening van een bedrijf of beroep.90
Het belastbare resultaat uit overige werkzaamheden
Het ROW is een vangnetbepaling in de Wet IB 2001. Het betreft het gezamenlijke bedrag van werkzaamheden die geen winst of belastbaar loon zijn.91
Om te weten of iets onder ROW valt, is het van belang dat de belastingplichtige werkzaamheden verricht. Daarnaast moeten de werkzaamheden ook in het economisch verkeer verricht worden.
Tot slot dient het resultaat nog beoogd en verwacht te worden.92
In de Wet IB 2001 kennen we geen definitie van het begrip werkzaamheden, er wordt aangesloten bij het begrip andere arbeid zoals dat in de jurisprudentie tot stand is gekomen
onder de Wet IB 1964.93 In de praktijk zal zeer snel aan het criterium werkzaamheid voldaan zijn.
Voor de toepassing van deze thesis wordt de ter beschikking stelling (Hierna: tbs) als bedoeld in art. 3.91 en 3.92a Wet IB 2001 niet besproken. Er zullen ook situaties denkbaar zijn dat een tbs ook in de deeleconomie kan voorkomen.
87 Weerepas (voorheen door van Westen), in: Cursus Belastingrecht, LB.1.3.0.a. (online, bijgewerkt 27 februari 2019).
88 Art. 3 lid 1 sub a en b juncto lid 2 Wet LB 1964.
89 Art. 7:750 BW. Zie ook Weerepas (voorheen van Westen), in: Cursus Belastingrecht, LB.1.3.0.c1. (online, bijgewerkt 27 februari 2019).
90 Art. 3 lid 2 Wet LB 1964.
91 Art. 3.90 Wet IB 2001.
92 Zie over deze vereisten eerder in deze thesis over de bronnentheorie in de wet IB en de deeleconomie.
93 Kamerstukken II 1998/99, 26727, 3, p.132. (MvT).
Belastbare inkomsten uit eigen woning
Afdeling 3.6 in de Wet IB 2001 behandelt de inkomsten uit eigen woning.94 Kortgezegd slaat dit op de bewoning van een gebouw dat anders dan tijdelijk als hoofdverblijf ter beschikking staat van belastingplichtige op grond van eigendom of recht van vruchtgebruik.95 De voordelen uit eigen woning bestaan grofweg uit het eigenwoningforfait (Hierna: EWF) als bedoeld in art.
3.112 Wet IB 2001 en de tijdelijke verhuur van de eigen woning als bedoeld in art. 3.113 Wet IB 2001.
In de deeleconomie komt het voor dat een belastingplichtige zijn eigen woning tijdelijk verhuurt gedurende het jaar. Indien een belastingplichtige de eigen woning verhuurt, dan vindt art. 3.113 Wet IB 2001 toepassing. Indien art. 3.113 Wet IB 2001 van toepassing is, is in HR 9 september 1987, nr. 24 714, BNB 1987/298 besloten dat de bruto-opbrengsten van de verhuur worden verminderd met , […] de uitgaven die rechtstreeks samenhangen met de tijdelijke verhuur van de woning, […]’96
Van dit saldo wordt 70%, ingevolge art. 3.113 Wet IB 2001, als belast voordeel in aanmerking genomen.
Dit geldt alleen als de verhuur geen WUO of ROW betreft.97
Onder de Wet IB 1964 moest, indien de woning gemeubileerd verhuurd werd, de huurprijs gesplitst worden in een huurbedrag voor de woning en een huurbedrag voor roerende goederen.98 Het is niet duidelijk of dat onder de nieuwe Wet IB 2001 nog geldt.99
Tot slot dient nog de opmerking dat het nog niet duidelijk is of art. 3.113 Wet IB 2001 betrekking heeft op de verhuur van de gehele woning of ook betrekking heeft op een gedeelte van de woning. Tegen de uitspraak door de rechtbank, die oordeelde dat het artikel alleen op de verhuur van de gehele woning van toepassing is, is hoger beroep ingesteld.100 Hof Amsterdam heeft hierin geoordeeld dat de inkomsten uit de verhuur niet als belastbare inkomsten uit de eigen woning aan de IB-heffing zijn onderworpen.101
94 Art. 3.110 Wet IB 2001.
95 Art. 3.111 lid 1 Wet IB 2001.
96 HR 9 september 1987, nr. 24 714, BNB 1987/298. Punt. 5.
97 Aanhangsel Handelingen II 2017/18, 3025.
98 HR 19 maart 1975, nr. 17 511, BNB 1975/98.
99 Vakstudie Inkomstenbelasting, art. 3.113 Wet IB 2001, aant. 2.3 (online, bijgewerkt 3 april 2019).
100 Rb. Noord-Holland 30 mei 2018, nr. HAA 17/4535, V-N 2018/34.5
101 Hof Amsterdam 11 juli 2019, nr. 18/00398, V-N 2019/36.3
In het vervolg van deze thesis wordt ervan uitgegaan dat de gedeeltelijke verhuur van de eigen woning ook onder art. 3.113 Wet IB 2001 valt. Indien uit de rechtsgang blijkt dat dit niet het geval is, valt reparatiewetgeving te verwachten.102
3.3.4.1 Tijdelijke verhuur bij huur van de woning.
Zoals uit de tekst van art. 3.112 Wet IB 2001 blijkt, valt een gehuurde woning niet onder de eigen woning. Volledigheidshalve worden de inkomsten van tijdelijke verhuur van de gehuurde woning hier kort besproken.
Het huurrecht van de huurder behoort tot de rendementsgrondslag van box 3 en wordt gesteld op nihil.103 De inkomsten uit tijdelijke verhuur zijn dan ook niet belast.104 De inkomsten zijn wel belast als sprake is van WUO of ROW ingevolge de rangorderegeling van art. 2.14 lid 1 Wet IB 2001.
3.3.4.2 Evaluatie eigenwoningregeling
De Staatssecretaris heeft aangegeven dat de evaluatie van de eigenwoningregeling in 2019 wordt afgerond.105 Zodoende zou het kunnen dat het huidige regime niet meer houdbaar blijkt en dat nieuwe wetgeving omtrent het belasten van de eigen woning valt te verwachten.106 In opdracht van het Ministerie van Financiën heeft het CPB een paar beleidsopties doorgelicht.107 Een van de opties is om de eigen woning te verplaatsen naar Box 3, met een extra algemene vrijstelling van
€300.000. Het eigenwoningforfait en de aftrekbaarheid van kosten van de eigen woning komen te vervallen in box 1. Ook de tijdelijke verhuur van de eigen woning (art. 3.113 Wet IB 2001) kan dan vervallen. De eigen woning behoort dan namelijk tot de grondslag van box 3 en in box 3 wordt een fictief rendement belast. Bij deze optie is er geen sprake meer van een fiscale bevoordeling van eigenaar-bewoners ten opzichte van huurder.108
102 V-N 2019/36.3 noot. Red. Vakstudie.
103 Art. 5.19 lid 4 Wet IB 2001.
104 Het huurrecht valt in box 3 waar er tegen een fictief rendement wordt geheven over het saldo van de
vermogensbestanddelen. Bij huur van een woning is deze nihil, waardoor er (fictief) ook geen belasting over wordt geheven.
105 Handelingen I 2017/18, 12, item 7, p, 60.
106 Zie Handelingen I 2018/2019, 8, item 8, p. 47. omtrent inkomsten uit de verhuur van de woning via deelplatformen.
107 Groot &Möhlmann 2019
108 Groot & Möhlmann 2019. p. 4.
Belastbaar inkomen uit sparen en beleggen
Het belastbaar inkomen uit sparen en beleggen is de derde box in de Wet IB 2001.109
Volledigheidshalve wordt box drie hier kort besproken, omdat verdiensten in de deeleconomie ook kunnen vallen in deze box.
In box drie wordt een fictief rendement verondersteld te zijn behaald met het saldo van de
vermogensbestanddelen die in deze box vallen.110 Daadwerkelijke rendementen (lees verdiensten in de deeleconomie) worden niet belast omdat een fictief rendement wordt verondersteld te zijn behaald. Daarnaast zijn roerende goederen voor eigen gebruik uitgesloten van de
rendementsgrondslag.111
In de deeleconomie worden de verdiensten zoals de (tijdelijke) verhuur van het tweede huis, de verhuur van de auto indien deze vooral bedoeld is voor de verhuur en niet voor persoonlijk gebruik fictief belast in box 3.112 Daarbij dient steeds de rangorderegeling van art. 2.14 Wet IB 2001 in gedachten te worden genomen.
De heffing van IB (systematiek) in de deeleconomie
De IB wordt geheven bij wege van aanslag.113 De inspecteur stelt de aanslag IB vast.114 De belastingplichtige levert met de aangifte de gegevens aan, waarop de aanslag gebaseerd wordt.
De belastingplichtige is veelal niet deskundig in de belastingwetgeving, waardoor eerder foutieve gegevens ingestuurd zullen worden, dan in het geval dat de aangifte door een
deskundige zou zijn vastgesteld. Deze foute gegevens zouden dan weer eerder kunnen leiden tot een foutieve aanslag.115 Om dit probleem te voorkomen werkt de Belastingdienst met een stelsel van renseignering.116 De gegevens van derde partijen en administratieplichtigen worden gebruikt om de aangifte te controleren.117 Welke partijen, in welke vorm en op welke manier deze
informatie met de Belastingdienst moet worden gedeeld wordt geregeld bij algemene maatregel
109 Hoofdstuk 5 heffingsgrondslag bij sparen en beleggen Wet IB 2001.
110 Art. 5.2 jo. 5.3 Wet IB 2001.
111 Art. 5.3 lid 2 sub c Wet IB 2001, Kamerstukken II 1998/99, 26727, 3, p. 232. (MvT).
112 HR 19 mei 1976, nr. 17 870, BNB 1977/249 inzake verhuur vakantiewoningen.
113 Art. 9.1 lid 1 Wet IB 2001.
114 Art. 11 lid 1 AWR.
115 NTFR 2007/1256, NTFR 2013/936
116 Art. 10.9 lid 1 Wet IB 2001.
117 Kamerstukken II 1999/2000, 26727, 18, p. 49.
van bestuur.118
Deze gegevens worden verwerkt in een vooringevulde aangifte (Hierna: VIA). In plaats van zelf de aangifte in te vullen hoeft het merendeel van de particuliere belastingplichtigen nu veelal alleen de al ingevulde gegevens te controleren en eventueel ontbrekende gegevens aan te vullen.
Dit alles komt de kwaliteit van de aangifte ten goede.119 Voor het waarborgen van de kwaliteit van de aangiften van een ondernemer, zet de Belastingdienst vooral in op convenanten met fiscale dienstverleners.120 Voor zelfstandigen zonder personeel loopt een proef met software die de digitale boekhouding koppelt met de aangifte van IB. Dit moet resulteren in een VIA voor zelfstandigen zonder personeel.121
Problemen bij het heffen van IB in de deeleconomie 3.4.1.1 Hogere handhavingskosten voor geringe opbrengsten
De belastingheffing van IB leunt sterk op de VIA.122 De verdiensten uit de deeleconomie kunnen nu niet opgenomen worden in de VIA omdat de informatie van derden ontbreekt. De inspecteur is bij controle van de aangifte afhankelijk van de door de belastingplichtige aangeleverde gegevens en kan deze moeilijker controleren omdat gegevens van derde niet direct voorhanden zijn.123 Deze zou de inspecteur bij het deelplatform moeten opvragen op grond van art. 53 lid 1 sub a jo. art. 47 Algemene Wet inzake Rijksbelastingen (Hierna: AWR) of bij de
belastingplichtige zelf op grond van art. 47 AWR.
Uit het Jaarplan Belastingdienst 2019 blijkt ook dat veel fouten in de aangifte worden gemaakt bij de posten ROW, de eigenwoning en bij beginnende ondernemers.124 Doordat steeds meer mensen actief zijn via deelplatformen, zal de groep belastingplichtigen die te maken heeft met deze foutgevoelige inkomensbronnen, ook toenemen. Zo heeft de belastingplichtige uit de casus, al snel te maken met WUO, ROW en/of inkomsten uit tijdelijke verhuur van de eigen woning.
Het zal voor de belastingplichtige niet gelijk duidelijk zijn dat hij een aangifteverplichting heeft voor deze inkomsten en op welke manier hij deze verdiensten dan dient aan te geven.125
118 Art. 22. Uitvoeringsbesluit IB 2001.
119 Kamerstukken II 2017/18, 34950 IX, 1, p. 38.
120 Kamerstukken II 2017/18, 34950 IX, 1, p. 38.
121 Aanhangsel Handelingen II 2017/18, 1856.
122 Kamerstukken II 2017/18, 35000 IX, 2, p. 65.
123 Aanhangsel Handelingen II 2017/18, 3025. De staatssecretaris geeft aan dat het voor de Belastingdienst niet duidelijk is hoe groot de groep is die eigenlijk aangifte over tijdelijk verhuur van de eigenwoning moet doen.
124 Jaarplan 2019 belastingdienst 2018. p.15 -19.
125 Handhavingsbrief Belastingdienst 2018 2017 p. 15.
Dit alles zal leiden tot hogere uitvoeringskosten bij de Belastingdienst. Daarbij komt dat de belastingplichtige gemiddeld kleine bedragen verdient met zijn werkzaamheden, waardoor de belastingopbrengst gering zal zijn.126
Daarnaast is er geen inhouding bij de bron, wat wel het geval is bij het belasten van loon in de inkomstenbelasting.127 Dit is voor de Belastingdienst nadelig, omdat hij door onvolledige gegevens meer/extra onderzoek moet verrichten en IB zal moeten navorderen bij de
nietsvermoedende belastingplichtige. Het is maar de vraag of de belastingplichtige rekening heeft gehouden met de na te vorderen IB.
3.4.1.2 Fraudegevoelig
Daarnaast streeft de Belastingdienst naar meer volledige en meer accurate gegevens voor in de VIA. Dit zal tot problemen leiden bij verdiensten via deelplatformen. Aangezien de
deelplatformen, anders dan andere derden zoals banken en werkgevers, nu niet verplicht zijn (inkomens)gegevens automatisch te delen met de Belastingdienst. Dit werkt belastingontduiking in de hand. Indien gegevens minder gemakkelijk zijn te controleren, zullen belastingplichtigen minder geneigd zijn deze op te geven.128
126 Zie Chafea 2017c. p. 48-52. Europees onderzoek uit 2017 toont aan dat het merendeel van de inkomsten in de deeleconomie verdiend worden door een kleine groep aanbieders. Cijfers over het budgettaire belang van inkomsten uit tijdelijke verhuur van de eigen woning zie Aanhangsel Handelingen II 2017/18, 302.5
127 De LB geldt als voorbelasting op de IB en wordt ingehouden op het brutoloon van de werknemer door de werkgever.
Art. 9.2 lid 1 Wet IB. Vakstudie Loonbelasting en premieheffingen, art. 1 Wet LB 1964, aant. 1.7.4. (online, bijgewerkt 15 april 2019).
128 Handhavingsbrief Belastingdienst 2018 2017 p.16. De belastingdienst erkend het probleem dat belastingplichtigen zich onttrekken aan hun aangifteplicht of dat zij aftrekposten fingeren op een manier waar in een administratief controleproces niet achter te komen is. Dit komt doordat gegevens van derde ontbreken.
Deelconclusie
Voor de aanbieder op een deelplatform zal het niet duidelijk zijn welke fiscale consequenties zijn handelen heeft. Onder welke bron van inkomen zijn inkomsten vallen is voor een niet-
belastingplichtige moeilijk vast te stellen. Dit werkt foutieve aangiften in de hand en zorgt voor hogere uitvoeringskosten bij de Belastingdienst, tegenover geringe opbrengsten. Daarnaast werkt dit ook fraude in de hand. Dit komt mede door de beperkte controlemogelijkheden voor de Belastingdienst. Zo bestaat geen renseigneringsplicht voor deelplatformen waardoor gegevens van derden ontbreken bij de Belastingdienst. Dit maakt het lastiger voor de Belastingdienst om te controleren of de belastingplichtige een volledige en juiste aangifte IB heeft ingediend.
4 De deeleconomie in de omzetbelasting
Inleiding
De Wet op de omzetbelasting 1968 (Hierna: Wet OB 1968) regelt de belasting die wordt geheven over de bruto toegevoegde waarde (Hierna: btw). De omzetbelasting (Hierna: OB) is een belasting die in een Europese richtlijn ligt verankerd. Het is aan de Europese lidstaten om deze Europese richtlijn om te zetten in nationale wetgeving. Voor de uitleg en interpretatie van de wet is altijd de Europese richtlijn leidend. De richtlijn heeft dus een directe werking op de nationale wetgeving. Eerst zal de werking van de OB besproken worden. Daarna zullen enkele problemen in de deeleconomie ten aanzien van de OB worden aangekaart.
Systematiek Wet op de omzetbelasting 1968
De OB regelt de belasting op de uitgaven door verbruikers. Uiteindelijk draagt de eindverbruiker de belasting. Ondernemers moeten aan de fiscus OB voldoen over de vergoedingen die zij ontvangen voor de door hen verrichte leveringen en diensten.129 Zij krijgen aftrek van voorbelastingen (al betaalde OB) voor zover zij belaste prestaties verrichten.
Zoals blijkt uit het voorgaande is de OB dus een consumptiebelasting die geïnd wordt bij de ondernemer. In de deeleconomie gaan particulieren zich echter gedragen als ondernemers. In de volgende paragraaf wordt beschreven wanneer je ondernemer bent voor de OB.
Ondernemer voor de Wet op de omzetbelasting 1968
De OB wordt geheven over verkoop van diensten en goederen. Om te weten of een aanbieder130 op een deelplatform belastingplichtig is voor de OB, dient zij als belastingplichtige voor de OB te worden beschouwd. Art. 9 Btw-richtlijn stelt:
“Als „belastingplichtige” wordt beschouwd eenieder die, op ongeacht welke plaats, zelfstandig een economische activiteit verricht, ongeacht het oogmerk of het resultaat van die activiteit.
Als „economische activiteit” worden beschouwd, alle werkzaamheden van een fabrikant, handelaar of dienstverrichter, met inbegrip van de winning van delfstoffen, de landbouw en de uitoefening van vrije of daarmede gelijkgestelde beroepen. Als economische activiteit wordt in
129 Cornielje (voorheen door Braun), in: Cursus Belastingrecht, OB.0.0.1 (online, bijgewerkt 29 februari 2019).
130 Zoals gezegd is de OB een consumptiebelasting die wordt geheven bij ondernemers voor de OB. Dit betreft de aanbodzijde bij een transactie in de deeleconomie. De aanbieder is dus inhoudingsplichtige voor de btw die de afnemer dient te betalen.
het bijzonder beschouwd de exploitatie van een lichamelijke of onlichamelijke zaak om er duurzaam opbrengst uit te verkrijgen.”131
Een particulier kwalificeert zich daarmee als eenieder die zijn prestatie op zelfstandige basis verricht. Een economische activiteit is een ruim begrip. Er dient wel een tegenprestatie te worden geleverd voor de activiteit. Prestaties om niet worden dus niet belast met OB.132 Daarnaast dient deze prestatie direct samen te hangen met de geleverde economische activiteit.133
Tot slot is pas sprake van een economische activiteit als sprake is van enige regelmaat.
Incidenteel verrichte activiteiten worden niet als economisch gezien.
De kleine ondernemersregeling.
De Wet OB 1968 kent een vermindering van belasting voor in Nederland gevestigde kleine ondernemers (Hierna: KOR). De huidige KOR regelt een degressieve belastingvermindering voor ondernemers die op jaarbasis, na aftrek van voorbelasting, niet meer dan €1883 aan btw verschuldigd zijn. Deze belasting bedraagt maximaal de per saldo verschuldigde btw, met een limiet van €1345.134 Daarnaast kan de ondernemer die op basis van de KOR per saldo geen btw verschuldigd is, de inspecteur verzoeken om ontheffing van administratieve- en
factureringsverplichtingen. De ondernemer mag dan geen btw meer op zijn facturen vermelden en heeft geen recht meer op aftrek van voorbelasting.135
Op 1 januari 2020 treedt een nieuwe KOR in werking.136 De huidige regeling is te foutgevoelig.
De huidige regeling kent hoge administratieve lasten voor de ondernemers en toenemende uitvoeringskosten voor de Belastingdienst.137 Daarnaast is het financiële belang gering.138 Ook kunnen de voorwaarden van de huidige KOR niet gunstiger gemaakt worden.139 Tot slot sluit de KOR niet meer aan bij de doelgroep. Zo kunnen ondernemers met hoge omzetten toch gebruik maken van de regeling, doordat zij zelf weinig belasting verschuldigd zijn maar wel veel vooraftrek kennen (hoog tarief vooraftrek, laag tarief bij verkoop).
131 Art. 9 lid 1 Btw-richtlijn. Onderstreping zelf aangebracht.
132 HvJ EG 1-04-1982, nr. 89/81 (Hong Kong Trade Development Council), BNB 1982/311 noot Tuk r.o. 10.
133 Zie art. 2 lid 1 onder a), b) en c) Btw-richtlijn.
134 Art. 25 lid 1 Wet OB 1968.
135 Art, 25 lid 3 Wet OB 1968.
136 Art. V Wet modernisering kleineondernemersregeling, Staatsblad 2018 511
137 Kamerstukken II 2018/19, 35033, 3, p. 2.
138 Kamerstukken II 2018/19, 35033, 3, p. 2.
139 Art. 284 Btw-richtlijn 2006.
De nieuwe KOR kent een omzet gerelateerde vrijstelling van OB met een omzetgrens van
€20.000. Het gaat daarbij om de in Nederland belaste omzet die een in Nederland gevestigde ondernemer in Nederland behaalt, ongeacht of de heffing is verlegd naar zijn afnemer.140 Daarnaast is de regeling ook beschikbaar voor niet-natuurlijk personen.141 De vrijstelling van administratieve en factureringsverplichtingen blijft gehandhaafd.
De heffing van OB (systematiek)
De OB wordt op aangifte voldaan.142 Dit houdt in dat de belastingplichtige zelf zijn
belastingschuld vaststelt en voldoet. De aangifte wordt tegelijkertijd met de betaling van de belastingschuld gedaan. De inspecteur controleert deze en corrigeert dit indien nodig. De rol van de belastingplichtige is bij deze heffingsmethode dan ook groter dan bij die bij wege van aanslag.
De verschuldigde belasting dient een maand na afloop van het tijdvak te zijn voldaan.143 Het tijdvak waarover omzetbelasting betaald moet worden, is het kalenderkwartaal.144 Hier kan echter een uitzondering op gemaakt worden door als tijdvak een maand te kiezen. Hier kan de belastingplichtige zelf voor kiezen of dit kan worden opgelegd door de inspecteur.145 Tevens is het mogelijk om onder strikte voorwaarden een jaaraangifte te verzoeken.146
Problemen bij het heffen van omzetbelasting in de deeleconomie Particulier als ondernemer voor de btw.
Het eerste probleem betreft minder efficiënte heffing van OB. De OB is een succes door zijn beperkte hoeveelheid belastingplichtigen. Door de deeleconomie worden particulieren eerder ondernemer voor de OB. Dit dreigt de effectiviteit van de omzetbelasting aan te tasten. Dit betreft het eerste probleem. Nu draagt een relatief kleine groep (ondernemers voor de OB) zorg voor de inning en afdracht van OB. Indien deze groep sterk groeit, met veelal ondernemers voor de OB die zeer geringe omzet draaien, neemt de uitvoeringslast toe bij Belastingdienst. Dit zorgt voor meer druk op handhaving en controle terwijl het budgettaire belang gering zal zijn. Hierbij
140 Kamerstukken II 2018/19, 35033, 3, p. 3.
141 Kamerstukken II 2018/19, 35033, 3, p. 4.
142 Art 14 lid 1 jo. Art 19. AWR.
143 Art. 19 lid 1 AWR.
144 Art. 25 lid 1 Uitv.reg. AWR 1994.
145 Art. 25 lid 2 Uitv.reg. AWR 1994.
146 Per 1 januari is dit niet meer mogelijk voor rechtspersonen. Kamerstukken II 2018/19, 35 033, 3, p. 4. Voor natuurlijk personen en samenwerkingsverbanden van uitsluitend natuurlijke personen blijft dit wel mogelijk.
Kamerstukken II 2018/19, 35 000 IX, 9. p. 8.
