Kenmerk: 2018-0000148877
Motivering van het beroepschrift in cassatie (rolnummer 18/03217) tegen de uitspraak van het Gerechtshof Den Haag van 15 juni 2018, nr. 18/00404, inzake
teflflHBHPV^etreffende de aanslag
inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor het jaar 2015.
AAN DE HOGE RAAD DER NEDERLANDEN
Naar aanleiding van uw brief van 27 juli 2018 heb ik de eer het volgende op te merken.
Als middel van cassatie draag ik voor:
Schending van het recht, met name van artikel 8.10, tweede lid, van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB 2001), artikel 12 van het Protocol betreffende de voorrechten en immuniteiten van de Europese Unie van 8 april 1965, Trb. 1965, 130, laatstelijk gewijzigd bij het Verdrag van Lissabon van 13 december 2007, Trb. 2008, 11 (hierna: Protocol) en/of artikel 8:77 van de Algemene wet bestuursrecht, doordat het Hof heeft geoordeeld dat bij de berekening van de inkomensafhankelijke vermindering van de algemene
heffingskorting geen rekening mag worden gehouden met het vrijgestelde inkomen van belanghebbende, zulks ten onrechte dan wel op gronden die de beslissing niet kunnen dragen.
Feiten/geschil
Belanghebbende geniet als medewerker van def
(hierna: MM91 een vrijgesteld salaris van € 95.331. Tevens geniet hij winst uit onderneming als maat van de maatschap
1 Het lis een instelling van de Europese Unie.
Aan belanghebbende is een aanslag IB/PW 2015 opgelegd van € 905, rekening houdend met een verlaging.van de algemene heffingskorting van € 2.203 naar
€1.342.
In geschil is of de afbouw van de algemene heffingskorting in strijd Is met artikel 12 Protocol. Meer specifiek: mag het vrijgesteld inkomen worden meegenomen bij de berekening van de hoogte van de algemene
heffingskorting?
Relevante regelgeving
Het relevante wetsartikel in deze zaak is artikel 8.10 Wet IB 2001. Dit artikel bepaalt dat de heffingskorting afneemt met 2,32% van het inkomen .boven het bedrag Van € 19.822. De vermindering bedraagt maximaal € 861, zodat de heffingskorting minimaal € 1.342 blijft bedragen. Bij belanghebbende Is derhalve de maximale korting conform artikel 8.10 Wet IB 2001 toegepast.
In eén beleidsbesluit dat ingaat op dé fiscale positie van functionarissen van internationale organisaties ten aanzien van belastingfadliteiten heb ik aangegeven hoe naar mijn mening deze bepaling toegepast dient te wordén op dergelijke functionarissen.2 Volgens het besluit dient ook het vrijgestejd inkomen
meegenomen te worden bij het bepalen van dé hoogte van belastingfadliteiten zoals de algemene heffingskorting.
Oordeel Gerechtshof Den Haag
Het Gerechtshof Den Haag heeft geoordeeld dat de algemene heffingskorting een onverbrekelijk onderdeel Is van (het tarief van) de Wet IB 2001. Het Gerechtshof heeft overwogen dat door de verlaging van de algemene heffingskorting het vrijgesteld inkomen (indirect) wordt getroffen door een nationale progressieve heffing. Zodoende wordt hef overige inkomen zwaarder belast. Het Gerechtshof oordeelt dat deze handelwijze van de inspecteur in strijd is met het Unierecht.
Toelichting op het middel
De algemene heffingskorting Is een belastingfaciliteit en maakt derhalve geen deel uit van het tarief van de Wet IB 2001. Het oordeel van Gerechtshof Den Haag is niet in lijn met de jurisprudentie van het Hof van Justitie, meer specifiek het arrest Vander Zwalmen/Massart. De relevante rechtsoverwegingen van dat arrest luiden:
2 Besluit van de Staatssecretaris, van Financiën van 27 september 2002, IFZ2004/764M, Stcrt. 2004, 36165.
"24 Volgens vaste rechtspraak beperkt artikel 13 van het protocol de fiscale soevereiniteit van de lidstaten in djer voege, dat het elke nationale belasting verbiedt, ongeacht haar aard of de wijze waarop zij wordt geheven, die tot gevolg heeft, dat de ambtenaren en overige personeelsleden van de Gemeenschappen direct of Indirect worden belast op grond van de bezoldiging die zij van de
Gemeenschappen ontvangen, ook al wordt de betrokken belasting niet naar rato van deze bezoldiging berekend (arresten Commissie/België, reeds aangehaald, punt 10;
Tither, reeds âangehàald, punt 12, en arrest van 25 mei 1993, Krlstoffersen, C-263/91, Jurlspr. blz. 1-2755, punt 14).
25 Ofschoon hét gemeenschapsrecht zich ertegen verzet, dat een ambtenaar zwaarder wordt belast over zijn niet-vrljgestelde inkomsten omdat hij een salaris van de Gemeenschap ontvangt (arrest Humblet, reeds aahgehaald, biz. 1203), verplicht artikel 13 van het protocol de lidstaten niet,'aan ambtenaren dezelfde subsidies toe te kennen als aan rechthebbenden In de zin van de betrokken nationale wèttelljke bepalingen. Artikel-13 verlangt enkel; dat wanneer de daarin bedoelde personen aan bepaalde belastingen zijn onderworpen, zij in aanmerking moeten komen voor elk belastingvoordeel waarop belastingplichtigen normaal recht hébben, om te vermijden dat zij zwaarder zouden worden belast (arrest Tither, reeds aangehaald, punt 15), doch deze bepaling schrijft geen
voorkeursbehandeling voor.
26 Hieruit volgt, dat de voorwaarden die recht geven op een belastingvoordeel, op niet-dlscrimlnerende wijze moeten worden toegepast zowel op de rechthebbenden van gemeenschapsambtenaren als op alle overige belastingplichtigen (zie In deze zin arrest van 3 juli 1974, Brouehus van Nidek, 7/74, Jurispr. blz. 757, punt 14).
Voor zover ambtenaren aan de voorwaarden van de nationale wetgeving voldoen, moeten zij ook in aanmerking kunnen komen voor de belastingvoordelen waarin de nationale wetgeving voorziet; derhalve verzet artikel 13 van het protocol zich ertegen, dat het recht op een dergelijk voordeel aan Iemand onthouden blijft op de enkele grond dat hij een niet aan de personenbelasting onderworpen ambtenaar.is (arrest Commissie/België, reeds aangehaald, punt 12).
27 Uit de in het hoofdgeding van toepassing zijnde bepalingen volgt echter, dat de Belgische belastingwetgeving aan de toekenning van het voordeel van het
huwelijksquotiënt de objectieve voorwaarde verbindt, dat de echtgenoot van de belastingplichtige geen of slechts geringe beroepsinkomsten geniet, tot een geïndexeerd maximumbedrag van 270 000 BEF.
Bij hogere beroepsinkomsten kan het voordeel van het huwelijksquotiënt niet worden toegekend en worden de echtgenoten afzonderlijk belast over hun Inkomsten.
28 Dat de Belgische wetgever sinds 1990 de fictie hanteert, dat gehuwden als alleenstaanden zijn aan te merken indien een der echtgenoten krachtens het
protocol vrijgestelde beroepsinkomsten heeft die hoger zijn dan 270 000 BEF, betekent niet, dat een extra voorwaarde is Ingevoerd die In strijd is met artikel 13 van het protocol. De reden voor uitsluiting van het voordeel Is Immers niet gelegen in de hoedanigheid van gemeenschapsambtenaar met een salaris van meer dan 270
OOO.BEF; die uitsluiting vloeit voort uit de algemene voorwaarde die zónder onderscheid geldt zowel voor gehuwden wier echtgenoot ambtenaar is, als voor Iedere andere belastingplichtige, namelijk de hoogte van de Inkomsten die bepalend is vopr het recht op het betrokken voordeel. Is aan die voorwaarde voldaan, dan kan de echtgenoot van de gemeenschapsambtenaar dus evengoed als ieder ander aan de Belgische belastingwet onderworpen persoon voor dit belastingvoordeel in aanmerking komen."3
Belanghebbende ontvangt een salaris van een instelling van de Europese Unie. Hij is voor zijn ovérige inkomsten onderworpen aan de Nederlandse
Inkomstenbelasting.
Uit het arrest Vander Zwalmen/Massart volgt dat belanghebbende niet zwaarder mag worden belast over zijn niet-yrjjgesteld inkomen dan een belastingplichtige zonder vrljgestéld inkomen. De belasting over belanghebbéndes nlet-vrljgesteld inkomen wordt geheven zonder progressleyoorbehoud.
In de parlementaire geschiedèrïis is opgenomen dat de ajgemene heffingskorting ten doel heeft een evenwichtige uitkomst van het inkomensbeleid te
bewerkstelligen. Het dient als inkomensondersteuning voor de lagere inkomens en kan dus worden aangemerkt als een belastingvoordeel en niet als vorm van belastingheffing.4 Het oordeel van het Gerechtshof dat de algemene
heffingskorting onderdeel uitmaakt van het tarief van de Inkomstenbelasting, berust op een misvatting. De algemene heffingskorting is immers een
belastingfadliteit die een.onderdeel vormt van het inkomensbeleid van de
overheid. De financiële draagkracht van een belastingplichtige staat centraal bij de afbouw van de algemene heffingskorting.
Wanneer het bovenstaande in overweging wordt genomen, kan niet worden gezegd dat belanghebbende zwaarder wordt belast over zijn niet-vrijgesteld inkomen dan belastingplichtigen zonder vrijgesteld inkomen. Het oordeel van Gerechtshof Den Haag geeft dus blijk van een onjuiste rechtsopvatting.
Tevens zou de uitkomst van het Gerechtshof leiden tot een voorkeursbehandeling van geprivilegieerden. Uit het arrest Vander Zwalmen/Massart volgt dat de voorwaarden die recht geven op een belastingvoordeel bij een ieder op dezelfde
3 Hof van Justitie 14 oktober 1999, nr. C-229/98, ECU:EU:C:1999:501 (Vander Zwalmen/Massart).
4 Kamerstukken II1998/99, 26 727, nr. 3, p. 284 (MvT).
wijze moeten worden toegepast, ongeacht of deze persoon al dan niet gemeenschapsambtenaar is. Artikel 12 van het Protocol schrijft echter geen voorkeursbehandeling voor. Wanneer er geen afbouw plaats zou vinden van de algemene heffingskorting door belanghebbendes vrijgesteld salaris niet in acht te nemen bij het bepalen van de hoogte van de algemene heffingskorting, zou belanghebbende een voorkeursbehandeling krijgen. Immers, wanneer .
belanghebbende een normaal (niet-vrijgesteld) inkomen van gelijke hoogte had genoten, zou er eveneens een vermindering hebben plaatsgevonden.
Op basis van het arrest Vander Zwalmen/Massart dient derhalve het vrijgesteld inkomen ook te worden meegenomen bij het vaststellen van de hoogte van de algemene heffingskorting.
Deze uitleg wordt ook bevestigd door het arrest HvJ EU, 21 mei 2015, C-349/14 (Pazdziej), ECU : EU : C:2015:338;
'19 Artikel 12 van-het Protocol verplicht de lidstaten echter niet aan de ambtenaren en andere personeelsleden van de Unie dezelfde voordelen toe te kennen als aan begunstigden In de zin van de toepasselijke nationale bepalingen. Dit artikel eist alleen dat wanneer een dergelijke persoon aan bepaalde belastingen Is onderworpen en voldoet aan de voorwaarden van de toepasselijke nationale wettelijke regeling, hij in aanmerking komt voor elk belastingvoordeel waarop belastingplichtigen normaal recht hebben, om te vermijden dat hij zwaarder wordt belast (arrest Tlther, C-3-33/88, EU:C:1990:131, punt 15) of dat hij wordt gediscrimineerd ten opzichte van alle andere'belastlngpllchtigen (zie in die zin arrest Vander Zwalmen en Massart, C-229/98, EU :C: 1999:501, punt 26).
(...)
29 In dit verband dient erop te worden gewezen dat het mechanisme van vermindering van de woonbelasting Is Ingevoerd om onrechtvaardige situaties te voorkomen en een sociale maatregel is om fiscale huishoudens met geringe
inkomsten in staat te stellen, het hoofd te bieden aan de gemeentelijke belastingen.
Aanvaarden dat door de Unie betaalde salarissen, lonen en emolumenten op grond artikel 12 van het Protocol niet in aanmerking mogen worden genomen, zou ertoe leiden dat die sociale maatregel wordt vertekend."
De inkomensafhankelijk heffingskorting is een vergelijkbare sociale maatregel. Dit arrest maakt ook duidelijk dat anders geoordeeld dient te worden dan in de door het Hof aangehaalde zaak HvJ EU 5 juli 2012, C-558/12 (Bourgès-Manoury), ECU:EU:C:2012:418.
Steun voor mijn standpunt vind ik eveneens in het arrest van'de Hoge Raad van 27 september 2002, ÈCLI:NL:HR:2002:AE0466. In dat arrest is bepaald dat het toenmalige artikel 13 Protocol (het huidige artikel 12 Protocol), zich er niet tegen verzet dat vrijgesteld Inkomen mee wordt gewogen bij het bepalen van de hoogte van de belastingvrije som. De hoogte van de belastingvrije som is afhankelijk van de tariefgroep waarin een belastingplichtige valt. Een geprivilegieerde die louter vrijgesteld Inkomen geniet, valt in de laagste tariefgroep. Zijn inkomen is immers nihil. De Hoge Raad oordeelt echter dat bij toepassing van deze
belastingverlichting het vrijgesteld inkomen wel in aanmerking moet worden genomen. De onderhavige zaak vertoont veel overeenkomsten met deze zaak.
Ook hjer wordt belanghebbende vanwege het vrijgesteld inkomen geen voordeel onthouden dat een vergelijkbare binnenlandse belastingplichtige met hetzelfde Inkomen c.q. dezelfde koopkracht geniét. Belanghebbende krijgt juist exact hetzelfde voordeel als die vergelijkbare belastingplichtige zonder vrijgesteld Inkomen.
De Hoge Raad heeft vergelijkbare arresten gewezen in de zaken:
ECLI:NL:HR:2011:BN3539 en ECLI:NL:HR:2011:BP2997. Déze arresten hadden betrekking op persoonsgebonden aftrekposten. De Hoge Raad ' oordeelt daar overeenkomstige de arresten. Vander Zwalmen/Massart en
Pazdziej van het Hof van Justitie. De Hoge Raad oordeelt dat een vrijstelling op grond van een internationale regeling niet zo ruim moet worden uitgelegd, dat de daarin bedoelde salarissen ook buiten aanmerking dienen te blijven in gevallen waarin de draagkracht dient te worden vastgesteld met het oog op persoonlijke tegemoetkomingen zoals de aftrek van persoonsgebonden uitgaven. Ik zie niet in waarom dit bij de toekenning van de algemene heffingskorting anders zou moeten zijn.
Op grond van het vorenstaande ben ik van oordeel dat de uitspraak van het Hof niet in stand zal kunnen blijven.
DE STAATSSECRETARIS VAN FINANCIËN, namens deze,
DE DIRECTEUR-GENERAAL BELASTINGDIENST,
