Nut en noodzaak van de giftenaftrek in de Inkomstenbelasting
Universiteit van Amsterdam
Bachelorscriptie
Fiscale Economie
Auteur: Nick van den Akker
Studentnummer: 10198113
Begeleider: Mr. W.N.C. Verbruggen
Faculteit: Economie en Bedrijfskunde
Opleiding: Fiscale Economie
2
Inhoudsopgave
Afkortingen en begrippenlijst 5
Hoofdstuk 1: Inleiding 6
1.1 Introductie 6
1.2 Centrale vraag en subvragen 7
1.3 Onderzoeksopzet 8
Hoofdstuk 2: De giftenaftrek en diens doelstellingen 9
2.1 Inleiding 9
2.2 De huidige giftenaftrekregeling 9
2.2.1 Introductie 9
2.2.2 Definities volgens afdeling 6.9 van de wet IB 2001 9
2.2.2.1 Giften 9
2.2.2.2 Algemeen nut beogende instellingen 10
2.2.2.3 Verenigingen 10
2.2.2.4 Verschillende soorten giften 10
2.2.2.5 Gewone giften 11
2.2.2.6 Periodieke giften 11
2.3 Historie van de giftenaftrekregeling en de doelstellingen van de regeling 12
2.3.1 Ontstaan van de giftenaftrekregeling 12
2.3.2 Ontwikkelingen na de introductie 13
2.3.2.1 Invoering wet IB 1964 13
2.3.2.2 Invoering periodieke giften in 1984 13
2.3.2.3 Ontwikkelingen giftenaftrek in de periode 1985-2001 14 2.3.2.4 De huidige wet IB 2001 en de ontwikkelingen tot 2012 14
2.3.2.5 De Geefwet 15
2.3.2.6 Ontwikkelingen na de Geefwet 16
2.4 Subconclusie 18
Hoofdstuk 3: Beoordeling giftenaftrekregeling en binnenlandse alternatieven 20
3
3.2 Voor- en nadelen van de giftenaftrekregeling 20
3.2.1 Introductie 20
3.2.2 Kritiek op de giftenaftrekregeling 20
3.2.2.1 Rapport evaluatie giftenaftrek 1996-2006 20
3.2.2.2 Kritiek op de evaluatie 21
3.2.2.3 Politieke reacties op het rapport 22
3.3 Overige kritieken op de wet IB 2001 23
3.3.1 De giftenaftrek binnen het systeem van de wet IB 2001 23 3.3.2 Voor en nadelen huidige opzet giftenaftrek 24
3.4 Kritiek op de Geefwet 26
3.5 Suggesties ter verbetering van de giftenaftrekregeling 27
3.6 Subconclusie 28
Hoofdstuk 4: Fiscale regelingen rondom de giftenaftrek in het buitenland 30
4.1 Inleiding 30
4.2 Nederlandse positie ANBI’s naast de giftenaftrek 30
4.3 Filantropie in België 30
4.3.1 De definitie van goede doelen in België 30
4.3.2 Heffing van belasting bij een VWZ of stichting 31
4.3.3 Aftrek van giften 32
4.3.4 Vergelijking tussen België en Nederland 33
4.4 Filantropie in het Verenigd Koninkrijk 34
4.4.1 De definitie van goede doelen in het Verenigd Koninkrijk 34 4.4.2 Heffing van belasting bij een goed doel in het Verenigd Koninkrijk 35
4.4.3 Gift Aid in het Verenigd Koninkrijk 35
4.4.4 Vergelijking tussen het Verenigd Koninkrijk en Nederland 35
4.5 Filantropie in de Verenigde Staten 36
4.5.1 De grote geefcultuur in de Verenigde Staten 36 4.5.2 De definitie van goede doelen in de Verenigde Staten 36 4.5.3 Heffing van belasting bij een goed doel in de Verenigde Staten 37
4.5.4 Giftenaftrek in de Verenigde Staten 38
4.5.5 Vergelijking tussen de Verenigde Staten en Nederland 38
4
Hoofdstuk 5: Conclusie 41
5.1 Eindconclusie 41
5.2 Aanbevelingen en suggesties voor verder onderzoek 43
5
Afkortingen en begrippenlijst
ANBI Algemeen nut beogende instelling AWR Algemene Wet inzake Rijksbelastingen EER Europese Economische Ruimte
IB 2001 Wet op de inkomstenbelasting 2001 SBBI Sociaal belang behartigende instellingen
6
1. Inleiding
1.1 Introductie
De “Nederlander” wordt vaak als gierig aangeduid. Als men echter kijkt naar de donaties aan goede doelen kan er een positiever beeld geschetst worden. Volgens het Centraal Bureau Fondsenwerving (2015) doneerden de Nederlanders in 2013 bijna anderhalf miljard euro aan fondsenwervende instellingen.1 Het is opvallend dat ondanks de financiële crisis de
opbrengsten voor deze goede doelen, de algemeen nut beogende instellingen (vanaf hier: ANBI), niet zijn afgenomen. Uitgaande van grafiek 1 lijkt er geen relatie te bestaan tussen de afnemende koopkracht en de mate waarin Nederlanders bereid zijn om geld te doneren aan ANBI’s.
Grafiek 1: Percentuele wijzigingen giften en koopkracht en opzichte van waarde voorgaand jaar
Het gedrag van Nederlanders kan beïnvloed zijn doordat de overheid al decennia lang het doneren van geld aan ANBI’s stimuleert door middel van een fiscale faciliteit, de
giftenaftrek. De giftenaftrek is in 1952 geïntroduceerd door toenmalig minister van Financiën Lieftinck. Deze PvdA-minister introduceerde deze regeling ter ondersteuning van
1 ‘Financiële overzichten”, Centraal Bureau Fondsenwerving, www.cbf.nl/cijfers/baten-en-lasten/ (zoek op
Totaal baten uit eigen fondsenwerving)
2010 2011 2012 2013 Koopkracht -0,5 -0,7 -1,1 -1,1 Donaties 4,7 2,8 -1,4 1,3 -2 -1 0 1 2 3 4 5 6
7
maatschappelijke initiatieven.2 De Nederlandse belastingplichtige kan door deze regeling de gegeven giften aftrekken van het belastbaar inkomen indien er wordt gedoneerd aan een ANBI.
In de afgelopen jaren zijn door de overheid de voorwaarden voor deze regeling
aangescherpt. Een organisatie kan zich alleen kwalificeren als ANBI als zij voor meer dan 90 procent het algemeen nut dient. Voorheen was dit 50 procent. Daarnaast hebben ANBI’s momenteel ook een publicatieplicht. Alleen als een organisatie aan alle (aangescherpte) eisen voldoet, kwalificeert zij zich als ANBI en mogen de giften door belastingplichtigen in
mindering gebracht worden op het belastbaar inkomen.
Naast de verscherping van de regels voor ANBI’s wordt er ook voorgesteld om de giftenaftrek af te schaffen. In 2012 pleitte de commissie inkomstenbelasting en toeslagen onder leiding van Van Dijkhuizen hiervoor, aangezien de huidige regeling weinig effectief zou zijn.3 Op dit advies werd door de Vereniging Nederlandse Organisatie Vrijwilligerswerk geschokt gereageerd.4 Zij verwijzen naar een berekening van Bekkers, waarin hij aangeeft dat een eventuele afschaffing van de giftenaftrek een jaarlijkse inkomstenderving voor de ANBI’s van 215 miljoen euro tot gevolg heeft.5
1.2 Centrale vraag en subvragen
In deze scriptie wordt de problematiek omtrent de effectiviteit van de giftenaftrek onderzocht. In de beoordeling blijven de eventuele politieke motieven die een rol hebben gespeeld bij de totstandkoming van deze regeling buiten beschouwing. Het onderzoek richt zich op de vraag of de huidige giftenaftrekregeling het beste bij de geformuleerde doelstellingen past. Bij deze beoordeling worden mogelijke binnenlandse en buitenlandse alternatieven meegenomen.
Dit onderzoek zal antwoord geven op de onderstaande centrale vraag:
In hoeverre is de huidige giftenaftrekregeling binnen de inkomstenbelasting de juiste methode om te voldoen aan de doelstellingen van deze fiscale maatregel?
Om tot een antwoord te komen op de bovenstaande probleemstelling wordt een aantal
2 Kamerstukken II 1951/52, 24 92, nr. 2.
3 Interimrapport commissie Van Dijkhuizen 2012
4 Vereniging Nederlandse Organisatie Vrijwilligerswerk 2012, Afschaffing giftenaftrek zou miljoenenramp voor
vrijwilligerswerk zijn.
8
subvragen beantwoord. Deze subvragen luiden als volgt:
1. Wat houdt de giftenaftrekregeling in en wat waren de doelstellingen van deze regeling? 2. Wat zijn de voor- en nadelen van de huidige giftenaftrekregeling en alternatieven binnen de Nederlandse belastingwetgeving?
3. Wat zijn de voor- en nadelen van buitenlandse alternatieven ter bevordering van donaties?
1.3 Onderzoeksopzet
Elk van de subvragen wordt onderzocht door middel van een literatuuronderzoek. In
hoofdstuk 2 wordt bij de beantwoording van de subvraag “Wat houdt de giftenaftrekregeling
in en wat waren de doelstellingen van deze regeling?” hoofdzakelijk gebruik gemaakt van
bronnen als de kamerstukken, wetsvoorstellen en wetteksten. In hoofdstuk 3 wordt door het raadplegen van commissierapporten en wetenschappelijke literatuur de subvraag “Wat zijn de
voor- en nadelen van de huidige giftenaftrekregeling en alternatieven binnen de Nederlandse belastingwetgeving?” behandeld. Hoofdstuk 4 gaat in op de derde subvraag “Wat zijn de voor- en nadelen van buitenlandse alternatieven ter bevordering van donaties?”. Hierbij
wordt gebruik gemaakt van wetenschappelijke literatuur en vertaalde wetteksten van het IBFD. Tot slot volgt in hoofdstuk 5 een eindconclusie op de probleemstelling en worden aanbevelingen toegelicht.
9
2. De giftenaftrek en diens doelstellingen
2.1 Inleiding
In dit hoofdstuk staat de volgende deelvraag centraal: Wat houdt de giftenaftrekregeling in en
wat waren de doelstellingen van deze regeling? Allereerst wordt in paragraaf 2.2
weergegeven wat de huidige giftenaftrekregeling inhoudt. Vervolgens komen de historie en doelstellingen van de giftenaftrekregeling naar voren. Dit gebeurt in een chronologische volgorde, waarbij de ontwikkelingen van de giftenaftrekregeling tot op heden worden weergegeven. Tot slot wordt er in paragraaf 2.4 antwoord gegeven op de deelvraag.
2.2 De huidige giftenaftrekregeling
2.2.1 Introductie
De giftenaftrek is geregeld in afdeling 6.9 van de wet IB 2001. Deze wet is uitgewerkt in acht artikelen. In deze paragraaf wordt aan de hand van definities de inhoud van de huidige
giftenaftrekregeling weergegeven.
2.2.2 Definities volgens afdeling 6.9 van de wet IB 2001
2.2.2.1 Giften
De fiscale definitie van giften is vastgelegd in de wet IB 2001. Zij definieert giften als volgt:
“bevoordelingen uit vrijgevigheid en verplichte bijdragen waar geen directe tegenprestatie tegenover staat”.6
In deze definitie komen twee ogenschijnlijke tegengestelde begrippen naar voren. Enerzijds moet er sprake zijn van vrijgevigheid, anderzijds blijkt uit de wettekst dat ook verplichte bijdragen mogen worden afgetrokken indien er geen tegenprestatie tegenover staat. Deze bepaling is opgenomen in de wet met als doel om onder andere kerkelijke belastingen en contributies betaald door belastingplichtigen ook toegang te geven tot de giftenaftrek. Dit geldt alleen voor de situatie waarin de contribuant geen op geld waardeerbare aanspraken kan
10 ontlenen aan zijn contributie.7
2.2.2.2 Algemeen nut beogende instellingen
Om als belastingplichtige een gift te mogen aftrekken van het belastbaar inkomen conform de definitie van paragraaf 2.2.2.1, dient deze gedoneerd te zijn aan een ANBI. Een instelling wordt aangemerkt als ANBI indien deze uitsluitend of nagenoeg uitsluitend het algemeen nut
beoogt.8 In de praktijk wordt hierbij een grens van 90 procent gesteld.
Bij verplaatsing van de definitie van de ANBI van art. 6.33 IB 2001 naar de AWR in 2012 is nader omschreven wat wordt beschouwd als algemeen nut. Hieronder worden de volgende categorieën verstaan: a) welzijn, b) cultuur, c) onderwijs, wetenschap en onderzoek, d) bescherming van natuur en milieu (inclusief bevordering van duurzaamheid), e)
gezondheidszorg, f) jeugd- en ouderenzorg, g) ontwikkelingssamenwerking, h) dierenwelzijn, i) religie, levensbeschouwing en spiritualiteit, j) de bevordering van de democratische
rechtsorde, k) volkshuisvestiging, l) een combinatie van de bovenstaande doelen en tot slot m) het financieel of op andere wijze ondersteunen van een algemeen nut beogende instelling.9
2.2.2.3 Verenigingen
Naast ANBI’s kunnen ook verenigingen donaties ontvangen die onder de giftenaftrek vallen. Deze verenigingen moeten volgens lid 3 van artikel 6.33 wet IB 2001 aan minimale
voorwaarden voldoen. Ten eerste dienen zij gevestigd te zijn in een lidstaat van de Europese Unie, Aruba, Curaçao, Sint Maarten of één van de speciale Nederlandse gemeenten, de zogenoemde BES-eilanden (Bonaire, Sint Eustastius en Saba). Ten tweede dienen zij niet aan de vennootschapsbelasting te zijn onderworpen of hiervan te zijn gevrijwaard. De derde en laatste voorwaarde is dat een vereniging zich binnen de giftenaftrek alleen kwalificeert als vereniging indien deze minstens 25 leden heeft.10
2.2.2.4 Verschillende soorten giften
De wetgever maakt in de wet onderscheid tussen een tweetal soorten giften, namelijk de periodieke giften en andere giften.11 Dit onderscheid is gemaakt omdat instellingen en
7 Kamerstukken II 1989/90, 21 335, nr. 3.
8 Artikel 5b lid 1 Algemene Wet inzake Rijksbelastingen 9 Artikel 5b lid 3 Algemene Wet inzake Rijksbelastingen 10 Kamerstukken II 2009/10, 31 390, nr. 15.
11
verenigingen meer waarde hechten aan periodieke giften, daar deze zorgen voor een vaste bron aan inkomsten.12
De term periodieke giften is geformuleerd als “giften in de vorm van vaste en gelijkmatige periodieke uitkeringen die eindigen uiterlijk bij overlijden, aan instellingen of verenigingen”.13 In artikel 6.35 van de wet IB 2001 worden andere giften, oftewel de
“gewone giften”, geformuleerd als “giften aan instellingen of aan steunstichtingen SBBI”. Het verschil tussen de periodieke giften en de gewone giften is van belang aangezien de
regelgeving bij beide soorten giften verschillend is.
2.2.2.5 Gewone giften
Behalve het feit dat gewone giften gedoneerd dienen te worden aan een ANBI, moeten deze donaties ook aan andere voorwaarden voldoen. Ten eerste moet het totaal aan giften minstens één procent van het verzamelinkomen van de belastingplichtige bedragen, met een
minimumdrempel van 60 euro. Naast deze minimumgrenzen hanteert de wet ook een maximumgrens. Het maximum bedrag dat mag worden afgetrokken is tien procent van het verzamelinkomen van de belastingplichtige.14 Tevens kent de regeling administratieve voorwaarden. Een gift dient met schriftelijke bescheiden bewezen te worden. Dit houdt in dat er moet worden aangetoond dat de gift daadwerkelijk is genoten door middel van
bankafschriften of andere kwitanties. Met deze laatste voorwaarde wordt een onderscheid gemaakt met aantekeningen in de boekhouding, welke door de rechter in 1961 werd afgekeurd als administratie vastlegging.15
2.2.2.6 Periodieke giften
Periodieke giften zijn integraal aftrekbaar en hebben in tegenstelling tot gewone giften geen minimumwaarde van de aftrek. Verder is er ook geen maximum aftrekbedrag opgenomen bij de periodieke giften. Om van deze ruimere aftrekregeling gebruik te mogen maken heeft de wetgever in artikel 6.38 IB 2001 twee voorwaarden gesteld:
1. Vijfjaarstermijn
Een belangrijk kenmerk van de periodieke giften is dat er sprake moet zijn van onzekerheid. Hiermee onderscheidt de periodieke gift zich van schenkingen van een vast bedrag in
12 Kamerstukken II 1998/99, 26 727, nr. 3, p. 266-267. 13 Artikel 6.34 Wet inkomstenbelasting 2001
14 Artikel 6.39 Wet inkomstenbelasting 2001 15 HR 25 januari 1961, nr. 14 427, BNB 1961/132
12
termijnen. Dit onzekerheidsvereiste is wettelijk ingevuld met de vijfjaarstermijn. Dit betekent dat vijf jaar lang jaarlijks een bedrag gedoneerd wordt aan een ANBI. Deze eindigt uiterlijk bij het overlijden van de belastingplichtige. Wanneer de belastingplichtige in het testament heeft opgenomen dat de resterende termijnen dan direct worden gedoneerd aan de ANBI, hebben de erfgenamen geen recht meer op giftenaftrek. Het overlijden is hier de onzekere factor. De belastingplichtige kan deze situatie voorkomen door de schenkingsovereenkomst over te laten gaan op de belastingplichtige, waardoor deze erfgenaam giftenaftrek kan claimen.
2. Notariële of onderhandse akte
De notariële of onderhandse akte zijn in feite een vervanging van de minimumwaarden voor gewone giften. Door deze akten kunnen giften eenvoudig worden gecontroleerd.16 Artikel 6:38 lid 2 IB 2001 bepaalt dat er bij ministeriële regeling regels worden gesteld, waaraan de onderhandse akte van schenking moet voldoen. Deze regels staan uitgewerkt in artikel 41 van de Uitvoeringsregeling IB 2001, welke als volgt luidt:
In de onderhandse akte van schenking, bedoeld in artikel 6.38 van de wet, worden ten minste de volgende gegevens vermeld:
a. de naam, het adres en het burgerservicenummer van de belastingplichtige; b. de naam en het nummer, bedoeld in artikel 1a, zevende lid, onderdeel b, van de
Uitvoeringsregeling Algemene wet inzake rijksbelastingen 1994, van de begiftigde instelling of vereniging, dan wel, ingeval het een buitenlandse vereniging is, een door de vestigingsstaat aan de begiftigde vereniging toegekend identificatienummer dat vergelijkbaar is met het nummer, bedoeld in artikel 12, onderdeel a, van de Handelsregisterwet 2007;
c. het startjaar en de looptijd van de uitkeringen of verstrekkingen;
d. de jaarlijkse hoogte van de uitkeringen of een omschrijving van de verstrekkingen; en e. een door de instelling of vereniging aan de schenking toe te kennen uniek transactienummer van ten hoogste vijftien cijfers.
2.3 Historie van de giftenaftrekregeling en de doelstellingen van de regeling
2.3.1 Ontstaan van de giftenaftrekregeling
13
Op 26 juni 1952 is de giftenaftrek opgenomen in het Besluit op de Inkomstenbelasting 1941.17Artikel 51a van dit Besluit stelt dat de belastingplichtige de gegeven giften kan aftrekken van zijn zuivere inkomen. In de Memorie van Toelichting licht de toenmalig minister van Financiën Lieftinck deze wet toe.18 Door deze wet trachtte hij verlichting te geven aan de moeilijkheden van de kerkelijke, charitatieve, culturele en wetschappelijke instellingen. Deze instellingen zijn onderdeel van de huidige ANBI’s. De minister stelde dat deze fiscale faciliteit ten doel heeft deze instellingen meer financiële mogelijkheden te geven. Minister Lieftinck onderkent dat de giftenaftrekregeling een verzwaring van de taak van de belastingdienst zou opleveren en stelt daarom grenzen aan de toepassing van de regeling. Indien het totaal aan giften ten opzichte van het zuivere inkomen van de belastingplichtige niet meer dan twee procent bedroeg, kon geen aftrek worden genoten. Daarnaast dienden de giften minstens 100 gulden te bedragen. Ook stelde de minister een maximum aan de aftrek van de giften. Deze mocht maximaal drie procent van het zuivere inkomen bedragen. Zoals in paragraaf 2.2.2.5 van dit onderzoek is vermeld zijn deze bedragen en percentages momenteel gewijzigd.
2.3.2 Ontwikkelingen na de introductie
2.3.2.1 Invoering wet IB 1964
Bij de hervorming van de belastingwetgeving in 1964 is de giftenaftrekregeling opgenomen in artikel 47 van de wet Inkomstenbelasting 1964. Deze wet kent een aantal wijzigingen in vergelijking met het oorspronkelijke Besluit op de Inkomstenbelasting 1941. De
minimumgrenzen voor aftrek werden gewijzigd in één procent en 120 gulden en de
maximumaftrek werd verhoogd tot tien procent. Hiervoor werd niet meer het volledig zuivere inkomen als maatstaf genomen, zoals bij de invoering in 1952 het geval was, maar werd dit inkomen verminderd met aftrek van de persoonlijke verplichtingen. 19
2.3.2.2 Invoering periodieke giften in 1984
Tot 1984 waren periodieke uitkeringen aan goede doelen aftrekbaar als persoonlijke verplichtingen en vielen hiermee niet binnen de giftenaftrek. Het toen geldende
belastingregime kon gebruikt worden om grote fiscale voordelen te behalen, hetgeen niet
17 Kamerstukken II 1951/52, 2492, nr. 2, p. 1. 18 Kamerstukken II 1951/52, 2492, nr. 3, p. 2. 19 Kamerstukken II 1958/59, 5380, nr. 3, p. 35.
14
gewenst was door de wetgever. Het belastbare inkomen kon via dat regime in aanzienlijke mate worden verlaagd, door bijvoorbeeld met niet-binnenlands belastingplichtige personen een overeenkomst aan te gaan waarbij er een verplichting ontstond tot het doen van
periodieke uitkeringen ter verwerving van een vermogensbestandsdeel of tot aflossing van een schuld.20 Mede om deze reden zijn in 1984 de periodieke giften geïntroduceerd. Hierdoor verdween de mogelijkheden tot deze ongewenste constructies uit de wet. Op grond van deze bepaling werden lijfrente termijnen en andere periodieke uitkeringen en verstrekkingen die door de belastingplichtige zijn geschonken integraal aftrekbaar gemaakt.21
2.3.2.3 Ontwikkelingen giftenaftrek in de periode 1985-2001
Met terugwerkende kracht naar 1 januari 1990 werd in 1991 een aantal wijzigingen in artikel 47 van de wet IB 1964 doorgevoerd.22 Het doel van deze wijzigingen was de giftenaftrek in overeenstemming te brengen met de grondwet. De eerste wijziging was dat alle
levensbeschouwelijke instellingen op gelijke voet worden behandeld met de kerkelijke
instellingen. Tevens werd het vanaf dat moment mogelijk om ook de verplichte bijdragen af te trekken, indien deze voortkomen uit vrijgevigheid. Tot slot mochten giften aan ANBI’s die niet in Nederland zijn gevestigd op grond van deze wet ook worden afgetrokken.23
2.3.2.4 De huidige wet IB 2001 en de ontwikkelingen tot 2012
Bij de invoering van de wet IB 2001 is de giftenaftrek ondergebracht in afdeling 6.9 van de wet IB 2001. Los van het feit dat artikel 47 IB 1964 nu in verschillende artikelen is
opgesplitst, is er inhoudelijk weinig veranderd. De eerste grote aanpassing vond plaats in 2005, waarin de definitie van instellingen en verenigingen is veranderd. Tot deze wijziging vielen instellingen en verenigingen uit alleen Nederland onder de regeling, maar na deze aanpassing elke instelling of vereniging uit de Europese Unie, de Nederlandse Antillen en Aruba.24 Vanaf 1 januari 2008 kunnen giften alleen nog worden afgetrokken als een instelling via een beschikking van de inspecteur is aangewezen als ANBI. De staatssecretaris stelt dat hiermee de controle op de buitenlandse ANBI’s wordt gewaarborgd en dat tevens de belastinginspecteur groepen kan aanwijzen die in aanmerking komen voor de fiscale
20 Kamerstukken II 1980/81, 16 787, nr. 3, p. 6-8. 21 Wet van 30 december 1983, Stb. 1983, 689. 22 Wet van 21 mei 1991, Stb. 1991, 263.
23 Kamerstukken II 1989/90, 21 335, nr. 3, p. 2-4. 24 Belastingplan 2006, Stb. 2005, 683.
15
faciliteiten, waardoor deze groepen administratieve rompslomp wordt bespaard.25 Voorts zijn met ingang van 1 januari 2010 de eisen om te kwalificeren als ANBI aangescherpt.26 Het percentage waarbij instellingen het algemeen nut moeten beogen, werd in artikel 5b van AWR gewijzigd van 50 procent naar 90 procent. Bij deze wetswijziging werd onder andere een bepaling in artikel 6:33 opgenomen, waarin de integriteit van de ANBI’s werd getoetst. Indien een leidinggevend persoon binnen een instelling in de laatste vier jaren is veroordeeld wegens zware misdrijven zoals aanzetten tot haat of geweld of het gebruiken van geweld, dan kwalificeert de instelling zich niet als ANBI. Bij de wet van 23 december 2009, Stb. 2009, 610, is bepaald dat er geen recht op aftrek meer bestaat bij quasi legaten en uitgestelde giften. 27
Tenslotte is de wet per oktober 2010 aangepast aan de nieuwe staatsrechtelijke indeling van Nederland. Om die reden worden de Nederlandse Antillen in de wet vervangen door de landnamen Curaçao en Sint Maarten. Tevens zijn de BES-eilanden toegevoegd aan de gebieden waar de giftenaftrek van toepassing is.
2.3.2.5 De Geefwet
De giftenaftrekregeling is in 2012 aanzienlijk gewijzigd door de introductie van de Geefwet.28 Deze wet is geïntroduceerd met als doel om de rol van de overheid bij de financiële
ondersteuning van ANBI’s te verkleinen. Het toenmalige kabinet was van mening dat door belemmeringen weg te nemen de particuliere vrijgevigheid kon worden bevorderd. Hierdoor kunnen gesubsidieerde instellingen minder afhankelijk worden van gemeenschapsgeld en komt de nadruk meer te liggen op particuliere donaties.29
De grootste wijziging in de Geefwet was de introductie van de multiplier voor culturele instellingen. Giften aan deze instellingen mogen met 25 procent worden verhoogd ten behoeve van de giftenaftrek, met een maximum aan aftrek van 1250 euro. Dit is geregeld in artikel 6.39a van de wet IB 2001. Met deze maatregel beoogde het toenmalige kabinet het ondernemerschap bij culturele ANBI’s extra te stimuleren. Tevens is deze regeling van
toepassing ter bevordering van giften door particulieren aan culturele instellingen, omdat deze instellingen relatief weinig donaties van particulieren ontvangen.
Met de Geefwet werd de definitie van een ANBI verplaatst van artikel 6.33 IB 2001
25 Kamerstukken II 2005/06, 30 306, nr. 16 26 Wet van 17 december 2009, Stb. 2009, 564 27 Artikel 6.32 lid 2 Wet inkomstenbelasting 2001
28 Wet van 22 december 2011 tot wijziging van enkele belastingwetten (Geefwet), Stb. 2011, 641. 29 Kamerstukken II 2011/12, 33 006, nr 3, p. 2.
16
naar artikel 5b AWR. Hierbij werd het begrip algemeen nut nader toegelicht. Voor 2012 was het begrip “algemeen nut” een open norm.30 Door de opname van het derde lid in artikel 5b AWR is er mijns inziens een leidraad gekomen voor de toepassing van het begrip algemeen nut. Er is echter geen exacte uitwerking van de genoemde begrippen. Zo is er bijvoorbeeld geen definitie gegeven van wat welzijn en cultuur precies inhouden. De staatssecretaris heeft de lijst bewust algemeen gehouden om mee te kunnen buigen met wijzigende
maatschappelijke opvattingen.31
Naast giften aan ANBI’s en verenigingen, kunnen sinds de introductie van de Geefwet ook giften aan steunstichtingen van SBBI’s worden afgetrokken. SBBI wordt als term
gebruikt voor onder andere amateursportverenigingen en muziekverenigingen. Giften aan steunstichtingen die speciaal zijn opgericht om geld in te zamelen voor SBBI’s kunnen via artikel 6.35 IB 2001 worden afgetrokken.
Omdat een ruimhartiger beleid kan leiden tot misbruik, heeft de staatssecretaris een anti-misbruikbepaling opgenomen in artikel 3.139 van de wet IB 2001.32 Dit is de negatieve giftenaftrek. Indien iemand giftenaftrek in een voorgaand jaar heeft geclaimd, maar daarna deze gift herroept, wordt er gebruik gemaakt van de negatieve giftenaftrek. In de praktijk houdt dit in dat de eerder genoten aftrek later wordt opgeteld bij het belastbaar inkomen in box 1.
2.3.2.6 Ontwikkelingen na de Geefwet
Periodieke giften kunnen al sinds lange tijd worden vastgelegd via een notariële akte. Dit brengt echter relatief hoge kosten voor de belastingplichtige met zich mee. Bij de introductie van de Geefwet kondigde de staatssecretaris aan dat hij overwoog om op een andere manier de overeenkomsten van periodieke giften vast te leggen. Dit resulteerde in een wetswijziging per 1 januari 2014, waarin de onderhandse akte werd goedgekeurd als verbintenis voor een periodieke gift.33 De toevoeging van de onderhandse akte ligt mijns inziens in lijn met de doelen van de giftenaftrek. Door de onderhandse akte is het goedkoper en daardoor aantrekkelijker geworden voor belastingplichtigen om te doneren.
Het tot op heden laatste besluit wat betreft de giftenaftrek is het besluit van 19 december 2014.34 In dit besluit is een aantal relevante bepalingen over periodieke giften
30 Kamerstukken II 2011/12, 33 006, nr 3, p. 7. 31 Kamerstukken II 2011/12, 33 003, nr. 6, p. 18 32 Kamerstukken II 2011/12, 33 006, nr. 3, p. 8. 33 Wet van 18 december 2013, Stb. 2013, 566
17
overgenomen uit het vorige besluit van 6 april 2010.35 Eén van deze bepalingen heeft betrekking op de looptijd van deze periodieke giften, die ten minste vijf jaar moet bedragen. In sommige gevallen kan de periodieke gift binnen de vijfjaarstermijn worden beëindigd. Indien de belastingplichtige zelf invloed heeft op deze voortijdige beëindiging, is er geen sprake van onzekerheid en is er geen recht op periodieke giftenaftrek. Daarentegen kan men wel een beroep doen op de giftenaftrek indien er in de akte van de periodieke gift is
opgenomen dat deze eindigt bij arbeidsongeschiktheid en werkloosheid, faillissement van de instelling of verlies van de ANBI-status. De achterliggende gedachte hierbij is dat de
belastingplichtige of de instelling geen tot weinig invloed heeft op deze eerdergenoemde gebeurtenissen.
Hiernaast kent het besluit van 19 december 2014 ook een aantal wijzigingen ten opzichte van het vorige besluit van 6 april 2010. Ten eerste is er bepaald dat in een overeenkomst waarin een periodieke gift is aangegaan, niet mag worden bepaald dat bij overlijden van de belastingplichtige de resterende termijnen direct worden gedoneerd. Er is dan volgens de staatssecretaris geen sprake van onzekerheid en dit is één van de voorwaarden van de periodieke gift. Daarnaast is in paragraaf 2.3 van het besluit opgenomen dat wanneer een instelling de ANBI-status verliest, de vanaf dat moment gegeven giften niet meer afgetrokken mogen worden. Echter, wanneer een donateur ter goede trouw kan aantonen dat ten tijde van zijn gift de instelling nog wel in het ANBI-register stond vermeld, mag deze belastingplichtige wel gebruik maken van de giftenaftrekregeling.
Een andere wijziging is dat een ANBI niet als loketinstelling mag fungeren. Indien een belastingplichtige in de overeenkomst opneemt dat de door hem gegeven gift moet worden doorbetaald aan een derde, kan geen giftenaftrek worden genoten. De Belastingdienst ziet deze gift dan als fictieve donatie van de belastingplichtige aan de derde, zonder tussenkomst van de ANBI. Dit heeft ten doel om misbruik van de giftenaftrek tegen te gaan. Hemels heeft kritiek op dit besluit omdat volgens haar de staatssecretaris een link vergeet te leggen met artikel 5b, lid 3, onderdeel m AWR.36 Het financieel ondersteunen van een ANBI is namelijk op grond van deze bepaling aan te merken als algemeen nut. Hierdoor is de opmerking van de staatssecretaris dat “een loketinstelling zich zelden kan kwalificeren als ANBI” feitelijk onjuist. Mijns inziens is bovenstaande discussie niet van belang. Indien de gift door de
loketinstelling (die zich op grond van het eerdergenoemde artikel wel kwalificeert als ANBI) wordt doorbetaald aan de derde, te weten een ANBI, is er voor de Belastingdienst sprake van
35 Besluit van 6 april 2010, nr. DGB2010/1594M 36 Hemels 2015
18
een gift tussen de belastingplichtige en de uiteindelijk ontvangende ANBI. De gift kan nog steeds in mindering gebracht worden op het belastbare inkomen. Hiermee bereikt de bepaling wel zijn doel dat slechts giften aan ANBI’s binnen de giftenaftrekregeling vallen.
Verder is er een bepaling opgenomen over de onderhandse akte, welke sinds 2014 is toegestaan als overeenkomst voor periodieke giften. Als basisregel wordt in deze bepaling nogmaals vastgelegd dat men niet mag schenken voordat er een akte is overeengekomen. Voor het jaar 2014 is een uitzondering gemaakt. De Belastingdienst heeft in haar
modelovereenkomsten de indruk gewekt dat giften van voor de ingangsdatum van de akte, ook afgetrokken mogen worden. Door deze onduidelijkheid heeft de Belastingdienst besloten om deze onjuiste conclusie in het introductiejaar éénmalig toe te staan.
2.4 Subconclusie
In dit hoofdstuk is antwoord gegeven op de subvraag: “Wat houdt de giftenaftrekregeling in
en wat waren de doelstellingen van deze regeling?” De giftenaftrek is een regeling waarmee
belastingplichtigen de gegeven giften kunnen aftrekken van het belastbare inkomen in de zin van de wet IB 2001. Het is duidelijk geworden dat deze giften alleen kunnen worden
afgetrokken indien deze aan voorwaarden voldoen. Ten eerste dient de gift uit vrijgevigheid te worden gedoneerd of er dient sprake te zijn van een verplicht bedrag waar geen tegenprestatie tegenover staat. Daarnaast moet er gedoneerd worden aan een ANBI. Verder heeft de
wetgever een onderscheid gemaakt tussen periodieke giften en gewone giften. De looptijd van periodieke giften moet minstens vijf jaar bedragen en de gift dient te worden vastgelegd in een akte. Dit in tegenstelling tot een gewone gift, waarbij alleen een bewijslast van toepassing is. Ook kent de gewone gift een minimumdrempel en een gemaximaliseerd aftrekbedrag, wat bij de periodieke gift niet het geval is.
Het doel van de giftenaftrekregeling is het ondersteunen van ANBI’s door particulieren. De oorsprong van deze doelstelling komt uit het feit dat de instellingen bij introductie in 1952 financiële moeilijkheden hadden. Door de giftenaftrek stimuleerde de wetgever het doneren aan deze instellingen. Lange tijd is er weinig veranderd aan deze doelstelling en waren wijzigingen van de giftenaftrekregeling beperkt. Zo werd in 1984 de periodieke gift geïntroduceerd ter voorkoming van misbruik en werd in 1991 de
giftenaftrekregeling in lijn gebracht met de grondwet.
Ik ben van mening dat het accent van de giftenaftrek in de laatste jaren is gewijzigd. De overheid wil een kleiner takenpakket en streeft er naar om de inkomsten voor ANBI’s te verschuiven van publieke middelen naar particuliere donaties. Met dit beleid wil de overheid
19
zijn financiële ondersteuning aan ANBI’s verminderen. Deze aanvullende doelstelling van de giftenaftrek komt duidelijk naar voren bij de introductie van de Geefwet en de toevoeging van de onderhandse akte. De Geefwet dient met de multiplier voor culturele instellingen ook een andere instrumentele functie. De wetgever is van mening dat de hoogte van de giften door particulieren aan culturele instellingen te laag is en geeft een extra aftrek op elke gegeven gift aan een culturele instelling. Daarnaast heeft de wetgever voorwaarden aangepast waardoor het eenvoudiger of goedkoper wordt om gebruik te maken van de periodieke giftenaftrekregeling. Een voorbeeld hiervan is de onderhandse akte, welke goedkoper is dan het “oude” alternatief, de notariële akte.
20
3. Beoordeling huidige giftenaftrekregeling en binnenlandse alternatieven
3.1 Inleiding
De laatste jaren klinken er steeds vaker geluiden om de giftenaftrek te beëindigen. Vanuit verschillende kanten wordt deze regeling bekritiseerd, zowel positief als negatief. In dit hoofdstuk wordt aan de hand van verschillende onderzoeken en bestaande literatuur de positieve en negatieven kritieken op de giftenaftrekregeling besproken. Tevens komen er mogelijke alternatieven in dit hoofdstuk naar voren. Aan de hand hiervan wordt er een antwoord gegeven op de subvraag: Wat zijn de voor- en nadelen van de huidige
giftenaftrekregeling en alternatieven binnen de Nederlandse belastingwetgeving?
3.2 Voor- en nadelen van de giftenaftrekregeling
3.2.1 Introductie
De discussie over het voortbestaan van de giftenaftrekregeling is met de publicatie van het rapport “evaluatie giftenaftrek 1996-2006 nieuw leven ingeblazen. In deze paragraaf wordt eerst inzicht gegeven in deze evaluatie en de conclusies die hieraan verbonden zijn. Aan de hand van diverse reacties uit het werkveld wordt deze evaluatie van een beoordeling voorzien. Ter completering worden ook de reacties vanuit de politiek ten aanzien van deze evaluatie, de onderliggende rapportages en rapportages van andere commissies behandeld.
3.2.2 Kritiek op de giftenaftrekregeling
De commissie inkomstenbelasting en toeslagen onder leiding van Van Dijkhuizen adviseerde eind 2012 in haar interim-rapport om de giftenaftrek af te schaffen. In dit rapport, dat in oktober 2012 verscheen vanwege de tussentijdse verkiezingen na de val van het kabinet-Rutte I, werd de giftenaftrek weinig effectief genoemd.37 De commissie baseerde deze conclusie op grond van een eerder gepubliceerd rapport van het ministerie van Financiën, waarin de
giftenaftrek tussen 1996 en 2006 werd geëvalueerd. Dit belanghebbende rapport wordt in de volgende paragraaf besproken.
3.2.2.1 Rapport evaluatie giftenaftrek 1996-2006
In dit evaluatierapport is onderzocht of de fiscale aftrekbaarheid van giften van invloed is op
21
het doen van giften. Dit betekent dat de initiële doelstelling van de giftenaftrek, het bevorderen van donaties aan ANBI’s, wordt beoordeeld. 38
Dit gebeurde op grond van een economische analyse, waarin antwoord getracht werd te geven over twee centrale vragen:
- Wat is het feitelijke gebruik van de giftenaftrek?
- Wat is het effect van de giftenaftrek op het doen van giften?
De uitkomst van het rapport is dat er niet kan worden aangetoond dat er een causaal verband is tussen de mate waarin er gedoneerd wordt en de aftrekbaarheid van deze gift in de wet IB 2001. Tevens kan niet bewezen worden dat de giftenaftrek leidt tot hogere giften.
3.2.2.2 Kritiek op de evaluatie
Het evaluatieonderzoek trekt op pagina 16 zelf de conclusie dat het erg moeilijk is om te meten wat het effect is van de giftenaftrekregeling op het geefgedrag. Het is namelijk niet mogelijk om de giftenaftrekregeling tijdelijk stop te zetten of te verruimen voor een groep personen. Het is dan ook niet verrassend dat de gekozen methode van onderbouwing vanuit de literatuur van veel kritiek werd voorzien.
Bekkers richt zijn kritiek enerzijds op de onderzoeksmethode van het evaluatierapport en anderzijds op de conclusies die hieraan door verschillende commissies zijn verbonden. 39 Een onderzoek naar het nut van de giftenaftrekregeling is volgens hem alleen aanvaardbaar als de giften voor en na het gebruik van de aftrek worden gemeten. Er zijn echter geen gegevens van voor 1952 beschikbaar Als alternatief kan het effect op het geefgedrag van tussentijdse wijzigingen genomen worden. Ook hiervoor ontbreken gegevens waarmee een valide onderbouwing gegeven kan worden.
De data die door het ministerie van Financiën worden gebruikt zijn volgens Bekkers onvoldoende om conclusies aan te verbinden. De informatie die het ministerie van Financiën gebruikt komt uit het Inkomenspanelonderzoek van het CBS. Dit panelonderzoek schetst de inkomens van alle huishoudens in Nederland, op basis van een steekproef van 75.000 gezinnen. De Belastingdienst heeft hier relevante gegevens vanuit de belastingaangifte bijgevoegd. De kritiek van Bekkers heeft met name betrekking op het feit dat niet alle giften afgetrokken worden door belastingplichtigen en daardoor niet zichtbaar zijn in deze
38 Ministerie van Financien 2009 39 Bekkers 2010
22
statistieken. Hierdoor is het niet duidelijk hoe deze personen reageren in het geval zij hier wel gebruik van gaan maken. Dit geefgedrag is niet verwerkt in deze economische analyse. Een derde belangrijk kritiekpunt van Bekkers op de evaluatie door het ministerie van Financiën is dat men zich in dit onderzoek heeft beperkt tot een groep van belastingbetalers die zich binnen een bandbreedte van 3000 euro van een tariefgrens bevonden. Concreet houdt dit in dat er alleen een vergelijking plaatsvond qua geefgedrag van belastingplichtigen die binnen deze bandbreedte een verschillend belastingtarief hadden. Bekkers stelt dat binnen deze bandbreedte het effect in het geefgedrag miniem zal zijn, aangezien jaarlijks de tariefgrenzen worden aangepast aan de inflatie. Het is aannemelijk dat deze
belastingplichtigen met een inkomen rond de tariefgrens het vaak niet door hebben dat zij in een hogere en/of lagere schijf terecht zijn gekomen, aangezien zij dit vaak pas te weten komen bij het invullen van de belastingaangifte. Dit kan hierdoor geen invloed hebben op het geefgedrag, daar men zich simpelweg niet bewust is van het mogelijke grotere fiscale
voordeel. Dit maakt volgens Bekkers de onderzoeksmethode niet effectief en levert inaccurate resultaten op wat betreft de eventuele verandering van het geefgedrag. 40
Door de beperking tot het vergelijken rondom de tariefgrens, wordt volgens Hemels een belangrijke groep donateurs gemist. De hogere inkomens van Nederland zijn namelijk allemaal onderhevig aan een tarief in de bovenste schijf. Uit onderzoek van de
studiecommissie belastingstelsel 2010 blijkt dat 32% van de donateurs een inkomen heeft boven de 70.000 euro.41 De bovenste schijf start echter al vanaf 57.586 euro, waardoor deze belastingplichtigen ontbreken in dit onderzoek. 42 Ook levert Hemels kritiek op het feit dat er geen onderscheid is gemaakt tussen periodieke en gewone giften. Dit onderscheid is volgens haar van cruciaal belang op het geefgedrag van de belastingplichtige.43
3.2.2.3 Politieke reacties op het rapport
Ondanks dat er het nodige op het onderzoek van het ministerie van Financiën is aan te
merken, zwendelde dit de discussie aan of de giftenaftrekregeling nut heeft. Dit werd versterkt door het advies in een rapport van de studiecommissie belastingstelsel waarin wordt
geadviseerd dat in ieder geval de giftenaftrekregeling moet worden afgeschaft.44 In dit rapport wordt gesteld dat de hogere inkomens veel gebruik maken van de giftenaftrek. De fiscale
40 Bekkers 2010
41 Studiecommissie belastingstelsel 2010, p. 37 42 Artikel 2.10 Wet inkomstenbelasting 2001 43 Hemels 2011
23
faciliteit draagt volgens het rapport niet bij aan het bevorderen van de initiële doelstelling, het bevorderen van geven aan goede doelen. Zij beweren dat op grond van de conclusies uit het evaluatierapport van het ministerie van Financiën.
Dit advies werd niet overgenomen in het regeerakkoord van het eerste kabinet-Rutte. Toch bleef er kritiek op de giftenaftrekregeling komen. Ook de commissie Van Dijkhuizen adviseerde dus eind 2012 om de giftenaftrek af te schaffen. Een duidelijke onderbouwing waarom de giftenaftrek niet effectief is bleef hierbij echter uit.45
3.3 Overige kritieken op de wet IB 2001
3.3.1 De giftenaftrek binnen het systeem van de wet IB 2001
“De sterkste schouders dragen de zwaarste lasten”. Dit is het grondbeginsel van de Wet IB 2001. Dit draagkrachtbeginsel houdt in dat de belastingplichtigen die de beschikking hebben over veel financiële middelen of andere aardse goederen, meer bijdragen aan de collectieve kosten van de overheid dan degenen die minder tot hun beschikking hebben.46 De
progressieve heffing in box van de Nederlandse inkomstenbelasting, waarbij het
belastingpercentage stijgt wanneer de belastingplichtige meer inkomsten heeft, is een goed voorbeeld hoe dit grondbeginsel in de wetgeving is toegepast. Bij deze invulling wordt wel rekening gehouden met persoonlijke omstandigheden door de mogelijkheid om in bepaalde situaties een beroep te doen op aftrekposten.47
Dit progressieve belastingstelsel heeft door deze aftrekposten ook een keerzijde. Wanneer een belastingplichtige recht heeft op een aftrekpost, kan deze worden afgetrokken tegen hetzelfde hoogste tarief als waarvoor men belasting betaalt. Iemand die beschikt over veel financiële middelen kan tegen het tarief van 52% aftrekken, terwijl mensen die minder dan 19.822 euro verdienen slechts kunnen aftrekken tegen 36.50%.48 Dit geldt dus ook voor de giftenaftrekregeling.
De vraag die hierbij opkomt is of dit niet oneerlijk is voor de lagere inkomens. Volgens Van Dijk en Van Vijfeijken is dit afhankelijk van persoonlijke opvattingen over de giftenaftrekregeling. Het verschil in persoonlijke opvatting kan uitgelegd worden vanuit twee zienswijzen. Ten eerste is er de draagkrachtgedachte. Wanneer men uitgaat van de stelling dat giften uit het progressief belaste inkomen worden betaald, is het acceptabel dat die giften van
45 Interimrapport commissie Van Dijkhuizen 2012 46 Niessen 2003, p. 23
47 Niessen 2003, p. 29
24
hetzelfde progressief belaste inkomen worden afgetrokken. Een draagkrachtvermeerdering wordt namelijk belast tegen het hoogste tarief en hierdoor is het logisch dat een
draagkrachtvermindering tegen hetzelfde tarief in mindering worden gebracht. Indien men echter niet uitgaat van deze draagkrachtgedachte maar van het gelijkheidsbeginsel, komt men tot een andere conclusie. Vanuit deze optiek hoort een ieder bij een gift een gelijk fiscaal voordeel te ontvangen.
In de parlementaire geschiedenis van de inkomstenbelasting is de giftenaftrekregeling bedoeld als stimuleringsregeling. Hierbij ging men uit van de stimulatie van het doneren aan ANBI’s en werd als middel een fiscaal voordeel voor belastingplichtigen gebruikt. Toch zijn er ook elementen van de draagkrachtgedachte in de regeling opgenomen. Van Dijck en Van Vijfeijken menen dat deze gedachte moet worden versterkt en dat de giftenaftrekregeling alleen een zinvolle inhoud en vorm binnen de wet IB 2001 kan krijgen indien de regeling consequent als een draagkrachtvermindering wordt behandeld. Hierbij dient in de IB niet de ANBI als uitgangspunt te worden genomen, maar de verarming van de schenker.49 Deze opvatting van Van Dijck en Van Vijfeijken is tegenstrijdig met het doel van de
giftenaftrekregeling om ANBI’s meer financiële mogelijkheden te geven. In mijn ogen dient een giftenaftrekregeling gericht te zijn op de goede doelen en is deze er niet voor het
compenseren van het draagkrachtverlies van donateurs. Er is een vrije keuze om giften te maken, waardoor het in mijn ogen onredelijk is dat de focus zou liggen op de groep mensen die deze keuze maakt.
3.3.2 Voor en nadelen huidige opzet giftenaftrek
Stevens heeft kritiek op de giftenaftrekregeling vanwege de geringe feitelijke betekenis door de minimumdrempel van 1% en het maximum van 10% van het inkomen. Hierbij bedoelt hij de gewone gift, aangezien periodieke giften altijd integraal aftrekbaar zijn. Vanwege deze drempel kunnen velen geen gebruik maken van de giftenaftrekregeling.50 Ook van Dijck en van Vijfeijken hebben dezelfde kritiek. Zij hebben geen bevredigende verklaring voor de drempels kunnen vinden in de parlementaire geschiedenis en literatuur. Indien de giften een reële draagkrachtvermindering tot gevolg hebben is het niet te begrijpen waarom er slechts binnen de gestelde grenzen aftrek mag worden genoten. De enige verklaring ligt volgens hen in de budgettaire sfeer.51 Het is vanuit de doelstelling van de giftenaftrekregeling om meer
49 Van Dijck, van Vijfeijken 2005, p. 3-4 50 Stevens 2014, p. 1381
25
inkomsten te generen voor ANBI’s ook niet te verklaren waarom er grenzen worden gesteld. De aftrek wordt door de grenzen beperkt uitvoerbaar, waardoor er minder wordt gestimuleerd om te doneren. Hierdoor kunnen ANBI’s extra inkomsten mislopen.
Stevens beschouwd zichzelf als voorstander van de giftenaftrekregeling vanwege de sociaal-economische en sociaal-pyschologische belangen, maar constateert ook dat de huidige vormgeving zeer ingewikkeld is en begrijpt hierdoor de roep van tegenstanders om de
regeling af te schaffen. Hij bepleit handhaving van de giftenaftrekregeling met een beduidend eenvoudigere vormgeving.52
Grapperhaus is van mening dat de giftenaftrekregeling niet had moeten bestaan binnen de wet IB 2001. Hij ziet geen reden waarom het doen van een gift anders moet worden
behandeld dan andere vormen van inkomensbesteding. Door deze maatregel ontstaat er een inbreuk op de algemene bepalingen van de heffingsgrondslag en de normale structuur van de belastingwet. De ANBI’s kunnen zijns inziens beter direct worden gesubsidieerd, zodat er een optimale belastingstructuur in Nederland kan ontstaan. 53 Een nadeel van deze opvatting is mijns inziens dat het geven van directe subsidies de overheid meer kost als ANBI’s hetzelfde bedrag aan giften willen ontvangen. Via de giftenaftrekregeling betaalt de donateur nog mee aan de giften, in tegenstelling tot ANBI-ondersteuning via directe subsidies. Bij directe
subsides dienen de belastinginkomsten van de overheid verhoogd te worden, waardoor in feite elke burger dus meer gaat betalen voor het ondersteunen van goede doelen.
W.F.C. Stevens stelt dat de wetenschappelijke onderbouwing van de
giftenaftrekregeling discutabel is. Het is niet bewezen dat de giftenaftrek leidt tot meer giften. Desalniettemin vindt W.F.C. Stevens een mogelijke afschaffing van de giftenaftrek haaks staan op het voornemen van de overheid om de culturele sector minder afhankelijk te maken van overheidssubsidies. Een mogelijke ingreep zorgt volgens hem voor onrust in de ANBI-wereld en kan leiden tot een enorme daling van de inkomsten voor ANBI’s.54 W.F.C. Stevens onderbouwt deze stelling echter niet en het is af te vragen in welke mate hij onafhankelijk kan kijken naar de huidige regeling vanuit zijn functie als voorzitter van de samenwerkende brancheorganisaties filantropie.
Naast het feit dat de commissie Van Dijkhuizen onjuiste conclusies trekt in haar rapport, vindt Van Eijck het erger dat de commissie aan een ander belangrijk punt voorbijgaat. De giftenaftrekregeling is in zijn ogen de ziel van de inkomstenbelasting,
52 Stevens 2014, p. 1381-1382 53 Grapperhaus 1978, p. 21 54 W.F.C. Stevens 2012
26
waarmee het belastingsysteem recht doet aan een Nederlandse samenleving waarin mensen om elkaar geven. De overheid deelt die mening en wil de band tussen de goedgevende samenleving en de filantropie sector juist versterken. Een afschaffing van de giftenaftrek werkt daarin juist tegenstrijdig. Van Eijck stelt daarom dat de giftenaftrekregeling in de huidige maatschappij eerder moet worden verruimd dan geschrapt.55
Daarentegen stelt Kavelaars in 2014 dat de giftenaftrek afgeschaft dient te worden. Het budgettaire belang is macro-economisch gezien gering. Daarnaast zijn de uitvoeringskosten van een dergelijke regeling relatief hoog, aangezien giften gecontroleerd worden door de Belastingdienst. Tevens is Kavelaars van mening dat de overheid het schenken niet dient te faciliteren. Immers, als er gedoneerd wordt moet dit worden gedaan uit de overtuiging dat hij een bepaalde instelling wil ondersteunen en niet omdat de fiscale wetgever bereid is dit te stimuleren. Kavelaars onderschrijft hiermee Grapperhaus’ visie dat indien de wetgever een instelling wil steunen dit beter op directe wijze kan via directe subsidies. Vanuit Kavelaars visie is het onterecht dat gehele Nederlandse samenleving via de giftenaftrekregeling meebetaalt aan het goede doel dat een enkele belastingplichtige wil steunen.56
Hemels stelt dat er niet gedoneerd wordt vanwege de giftenaftrek, maar dat dit wel een stimulans is om meer te geven. Door de giftenaftrek steunt de overheid het particuliere
initiatief. Elly Mirani ondersteunt deze mening en is van mening dat de giftenaftrek ook een symbolische waarde heeft. Door deze fiscale faciliteit erkent de overheid de filantropie-sector als behartiger van de maatschappelijke belangen. Ook benadrukt zij dat het niet verplicht is om giften af te trekken en dat lang niet elke belastingplichtige hier gebruik van maakt.57
3.4 Kritiek op de Geefwet
De introductie van de Geefwet kwam de wetgever ook op veel kritiek te staan. De Nederlandse Orde van Belastingaviseurs vraagt zich af of deze Geefwet effectief is. Het multipliereffect is volgens hen vooral een extra aftrekpost voor de belastingplichtige en het is via deze faciliteit de vraag of er uiteindelijk meer geld bij de ANBI’s terecht komt. Dit wordt gedemonstreerd aan de hand van een voorbeeld van Van Vijfeijken:
“Indien een donateur in de 52%-schijf van box 1 valt en hij schenkt € 1.000 aan een ANBI, betaalt hij uiteindelijk zelf € 480. Door toepassing van de multiplier (in het oorspronkelijke
55 Van Eijck 2014
56 Kavelaars 2014 57 Hemels, Mariani 2014
27
voorstel bedroeg deze 50 procent) betaalt hij nog maar € 220 zelf. Het kabinet verwacht dat door de multiplier de gift zodanig wordt verhoogd dat de donateur nog steeds netto € 480 schenkt, maar de vraag is of dit zo werkt”.58
Wat de Orde mijns inziens hiermee duidelijk probeert te maken is dat indien de overheid culturele instellingen wil steunen, men het gereserveerde bedrag voor extra
belastinginkomstenderving beter direct had kunnen doneren aan deze instellingen. Hierdoor is het zeker dat de culturele instellingen meer geld binnenkrijgen, terwijl de wetgever met de geefwet slechts speculeert op acties van de belastingplichtige. Voor donateurs die de gift hebben vastgelegd als een periodieke gift is verhogen van de gift niet mogelijk. Indien zij geen nieuwe periodieke gift afsluiten, profiteren zij alleen van het belastingvoordeel zonder hierdoor meer te doneren.
Een ander punt dat de Nederlandse Orde van Belastingadvieurs aankaart is het onderscheid dat gemaakt wordt tussen de verschillende ANBI’s. Dit kan in strijd zijn met het gelijkheidsbeginsel. De culturele instellingen worden meer gefaciliteerd via de belasting dan de overige ANBI’s. Dit kan tot scheve gezichten leiden en suggereert mogelijk dat de wetgever culturele instellingen belangrijker vind dan andere ANBI’s.59
3.5 Suggesties ter verbetering van de giftenaftrekregeling
Hemels ziet de aanbeveling van de commissie Van Dijkhuizen om de giftenaftrekregeling af te schaffen voortkomen uit het feit deze post niet vooraf ingevuld kan worden op de
belastingaangifte. De Belastingdienst heeft namelijk niet de beschikking over de hiervoor benodigde gegevens. Hemels bepleit een andere oplossing. Zij stelt een renseigneringsplicht voor goede doelen voor. Op deze manier kan de Belastingdienst wel de benodigde informatie verkrijgen, waardoor de giftenaftrekregeling niet afgeschaft dient te worden.60 Hemels vergeet in dit betoog echter de kosten voor ANBI’s die deze renseigneringsplicht met zich meebrengt. Extra kosten komen niet overeen met de doelstelling van de giftenaftrekregeling, het bevorderen van meer financiële mogelijkheden voor ANBI’s
Een mogelijke manier om het nut van de giftenaftrekregeling te meten is door middel van experimenten. Dat stelt Bekkers, die een mogelijk experiment het best ziet weergegeven in vier elementen. Ten eerste wordt op basis van toeval aftrek toegekend aan één
58 Van Vijfeijken 2012
59 Nederlandse Orde van Belastingadviseurs 2011 60 Hemels 2013
28
experimentele groep, terwijl een tweede (controle)groep geen aftrek krijgt (element B). Element C van dit experiment houdt in dat de experimentele groep hierdoor minder betaald voor dezelfde gift dan de controlegroep. Het laatste element (D) houdt in dat deze groepen uiteindelijk wordt vergeleken, waarbij de verwachting is dat de experimentele groep meer doneert. Element A houdt in dat groepen op toeval wordt toegewezen, wat voorkomt dat er verstorende factoren zijn zoals een mogelijk voorafgaand geefgedrag. Met dit experiment levert Bekkers nogmaals kritiek op het evaluatierapport van het ministerie van Financiën, waar er volgens hem bij alle gebruikte methoden een verstoring is van de elementen A tot en met D.61
Kavelaars is zoals eerder vermeld een tegenstander van de giftenaftrekregeling. Hij constateert dat goede doelen de donaties vaak oppotten en niet daadwerkelijk meteen
besteden. Mocht de wetgever besluiten om de giftenaftrekregeling in stand te houden, pleit hij voor een bestedingsverplichting van de ANBI’s.62
In een reactie op Kavelaars suggereert Martin Noordzij voor een compleet ander systeem. De inkomstenbelasting is van toepassing op het inkomen dat men voor zichzelf aanwendt. Als men een deel van dit inkomen gunt aan een derde is het vanuit zijn optiek vreemd dat de belastingplichtige hierover inkomstenbelasting moet betalen. Hij suggereert dan ook om de belastingheffing te verleggen naar de ontvanger. Hierdoor is niet de
belastingplichtige bij een mogelijke afschaffing van de giftenaftrek belasting schuldig, maar de begunstigde: de ANBI.63
3.6 Subconclusie
Dit hoofdstuk behandelde de subvraag: “Wat zijn de voor- en nadelen van de huidige
giftenaftrekregeling en alternatieven binnen de Nederlandse belastingwetgeving?” De
giftenaftrekregeling werd door de commissie Van Dijkhuizen “weinig effectief” genoemd. Deze stelling werd beperkt onderbouwd via het evaluatierapport over de giftenaftrek 1996-2006. De kritiek op dit evaluatierapport over met name de beperkte hoeveelheid aan data en het gebruik van een onderzoeksgroep rondom tariefgrenzen is naar mijn mening begrijpelijk. Het advies van de commissie Van Dijkhuizen zorgde binnen de wetenschappelijke literatuur voor een discussie over de giftenaftrekregeling. Een voordeel van de huidige regeling is dat de overheid minder direct donaties aan goede doelen dient te geven. Het bestaan van de
61 Bekkers 2010
62 Kavelaars 2014
29
giftenaftrek is weliswaar niet de hoofdreden waarom er gedoneerd wordt, maar kan wel een stimulans zijn om meer te geven. Tevens kent de giftenaftrekregeling de symbolische waarde dat mensen in Nederland om elkaar geven en elkaar steunen.
Toch kent de huidige regeling ook zijn nadelen. Het is vreemd dat de overheid een minimumpercentage van één procent van het inkomen heeft gesteld voor de toepassing van de giftenaftrek. Wanneer de overheid als doel heeft om het doneren te stimuleren is het
opmerkelijk dat dit niet voor elke gift geldt. Door ook de lage giften aftrekbaar te stellen wordt de burger mogelijk gestimuleerd om nog meer te geven, waardoor hij uiteindelijk wel boven het gewenste percentage van één procent uitkomt. Een ander nadeel heeft betrekking op de multiplier voor culturele instellingen. Naar mijn mening geeft de overheid hierbij een voorkeur aan voor een bepaalde soort ANBI, wat in strijd is met het gelijkheidsbeginsel. Ook de rechtvaardigheid van de regeling kan betwijfeld worden. Belastingplichtigen met hogere inkomens mogen voor een hoger tarief de gift aftrekken dan mensen met een lager inkomen. Het is vreemd dat dezelfde gift verschillende fiscale voordelen kan opleveren.
In de wetenschappelijke literatuur zijn alternatieven voor de giftenaftrekregeling beschreven. Eén van de alternatieven heeft te maken met een nog niet genoemd nadeel van de regeling, namelijk de complexiteit van het controleren van de giften. Om deze controle makkelijker te maken zodat de aftrek ook automatisch ingevuld kan worden in de digitale aangifte, is een renseigneringsplicht voorgesteld. Deze is echter niet in overeenstemming met de doelstelling van de giftenaftrekregeling, aangezien een dergelijke plicht zorgt voor meer kosten voor ANBI’s. Een naar mijn mening goed voorstel om in te voeren is een verbod op het oppotten van geld door ANBI’s. Wanneer de overheid er fiscaal voor zorgt dat ANBI’s het financieel gemakkelijker krijgen, moet ook echt wat met dat geld worden gedaan. Een veelgehoord ander alternatief is het geven van directe subsidies. Hierdoor steunt de overheid de ANBI’s direct, in plaats via de giftenaftrekregeling. Dit kost de belastingbetaler echter nog meer geld, omdat er dan waarschijnlijk minder inkomsten komen vanuit donaties aan de ANBI’s. Als de overheid ervoor wil zorgen dat ANBI’s een gelijk geldbedrag ontvangen, zal men meer geld bij moeten leggen.
30
4. Fiscale regelingen rondom de giftenaftrek in het buitenland
4.1 Inleiding
Het bestaan van de giftenaftrekregeling in Nederland is niet uniek. Veel landen beschikken over faciliteiten om het doneren aan goede doelen fiscaal te ondersteunen. Tot dusver heeft dit onderzoek zich beperkt tot de maatregelen in Nederland welke tot doel hadden het doneren te stimuleren. Omdat het mogelijk is dat er in andere landen andere fiscale instrumenten worden gebruikt, is er in dit onderzoek voor gekozen om bij de beoordeling van buitenlandse
alternatieven ook de belastingvrijstellingen voor de goede doelen mee te nemen.
Om deze reden wordt in dit hoofdstuk eerst ingegaan op de verdere fiscale voordelen voor ANBI´s in Nederland, welke ook gezien kan worden als een alternatief voor de
giftenaftrekregeling. Vervolgens wordt het totaalpakket aan fiscale voordelen in België, het Verenigd Koninkrijk en de Verenigde Staten besproken waarbij de verschillen tussen de buitenlandse regelingen en Nederland worden aangegeven.
In de subconclusie wordt uiteindelijk antwoord gegeven op de derde deelvraag “Wat
zijn de voor- en nadelen van buitenlandse alternatieven ter bevordering van donaties?”.
4.2 Nederlandse positie ANBI’s naast de giftenaftrek
De invoering van de giftenaftrekregeling had kortweg gezegd als doel om de ANBI’s binnen Nederland te steunen. Ook via andere fiscale manieren is getracht dit doel te bereiken. Elke gift die een ANBI ontvangt is vrijgesteld van erf- of schenkbelasting. Hoewel de ANBI in Nederland de status heeft van rechtspersoon en dus normaal gesproken onderhevig zou zijn aan de Vennootschapsbelasting drijft zij geen onderneming zoals bedoeld in artikel 2-e jo. artikel 4 VPB 1969. Voor de ANBI betekent dit dat zij geen inkomstenbelasting en
vennootschapsbelasting hoeft te betalen.64 Ook de ingehouden dividendbelasting kan worden teruggevraagd door een ANBI. 65
4.3 Filantropie in België
4.3.1 De definitie van goede doelen in België
De term “Goed doel” is in België niet vastgelegd in de wet. Er zijn echter drie rechtsvormen
64 ‘Welke belastingvoordelen heeft een ANBI?’, Belastingdienst, www.belastingdienst.nl (zoek op Welke
belastingvoordelen heeft een ANBI?)
31
van goede doelen die wel gedefinieerd zijn in de Belgische wet, te weten de verenigingen zonder winstoogmerk (VZW), privé-stichtingen en stichtingen van openbaar nut. Een VZW wordt als zodanig erkend indien deze niet deelneemt aan industriële of commerciële
activiteiten en eveneens niet streeft naar materiële winst voor de leden.66 Deze definitie wordt niet strikt gehanteerd, aangezien een VZW incidenteel mag deelnemen aan commerciële activiteiten, als deze tenminste niet voortvloeien uit financiële belangen. Verwant met de VZW zijn de internationale verenigingen zonder winstoogmerk (IVZW). Deze verengingen hebben een internationaal interessegebied, maar worden slechts erkend als IVZW indien de verenigingen (feitelijk) gevestigd zijn in België. Verder dienen deze verenigingen aan dezelfde voorwaarden te voldoen als een VZW.67
De term “stichting” is in België sinds 2002 vastgelegd in de wet. In deze wet wordt onderscheid gemaakt tussen de privé-stichting en de stichting van openbaar nut. De stichting van openbaar nut moet een doelstelling hebben van filantropische, levensbeschouwelijke, religieuze, wetenschappelijke, artistieke, pedagogische of culturele aard. Ook een
privé-stichting dient een belangeloos doel na te streven, maar de Belgische wetgeving stelt hier geen eisen aan het doel zoals bij de stichting van openbaar nut.68 Beide stichtingen dienen
opgericht te worden via een authentieke akte. Voor de oprichting van een stichting van openbaar nut is tevens een koninklijk besluit tot erkenning vereist.
4.3.2 Heffing van belasting bij een VWZ of stichting
België kent drie belastingen waar de inkomsten van instellingen mee worden belast. Dit zijn de personenbelasting, vennootschapsbelasting en de rechtspersonenbelasting. Een VWZ of een stichting is in België vrijgesteld van de personenbelasting, omdat deze instellingen rechtspersoonlijkheid hebben en deze belasting alleen natuurlijke personen belast. Daarnaast zijn de VWZ en een stichting onder voorwaarden vrijgesteld van de vennootschapsbelasting. Zij mogen niet (regelmatig) deelnemen aan industriële of commerciële activiteiten en mogen niet streven naar winst. Een VWZ voldoet hier automatisch aan, aangezien dit dezelfde voorwaarden zijn om zich te kwalificeren als VWZ. Beide soorten stichtingen, de privé-stichting en de privé-stichting van openbaar nut, dienen wel getoetst te worden aan deze voorwaarden. Indien zij hier aan voldoen worden zij net als een VWZ belast in de rechtspersonenbelasting en hiermee vrijgesteld van de vennootschapsbelasting.
66 Artikel 1 van de wet van 27 juni 1921 (België) 67 Artikel 46, 3° van de wet van 27 juni 1921 (België)
68 ‘Stichting van openbare nut’, (Belgische) Federale Overheidsdienst,
32
De rechtspersonenbelasting geldt in België voor rechtspersonen zonder winstoogmerk. Hierbij worden niet de algemene bedrijfsinkomsten (zoals donaties) belast, maar slechts een beperkt aantal andere bronnen. Dit zijn de inkomsten uit onroerende goederen, inkomsten uit kapitaal en roerende goederen en diverse inkomsten zoals meerwaarden op onroerende goederen.69 Het tarief is afhankelijk van het soort inkomsten en varieert tussen de 15 en 40 procent.70
België kent een bijzonder systeem voor de successierechten, een onderwerp welke in Nederland is ingevuld door middel van de erf- en schenkbelasting. De heffing voor de successierechten is toegekend aan de drie gewesten. In deze drie gewesten van België (Wallonië, Vlaanderen en de Regio Brussel) geldt een verschillend tarief voor de
successierechten. Kort samengevat zijn de successietarieven voor VZW’s en stichtingen vele malen lager zijn dan bij normale schenkingen en ervingen.71 De tarieven zijn gelegen tussen de 6.6 procent en 25 procent, terwijl voor anderen dan VZW’s en stichtingen het tarief kan oplopen tot 80 procent.72
4.3.3 Aftrek van giften
Onze zuiderburen hebben net als Nederland een progressief belastingstelsel, die binnen de personenbelasting wordt toegepast. Er bestaan vijf belastingschijven met een heffing variërend tussen de 25 procent en de 50 procent.73 Aftrek van giften is in België mogelijk voor een aantal instellingen die expliciet zijn opgenomen in artikel 104 van de Belgische Inkomstenbelasting 1992. Dit zijn onder andere universiteiten, wetenschappelijke onderzoek organisaties en het Rode Kruis. Daarnaast is ook aftrek mogelijk voor giften aan verenigingen of instellingen die zijn erkend door de Minister van Financiën of bij Koninklijk besluit. Hierbij vindt een overlap plaats met de stichtingen van openbaar nut, aangezien deze allemaal moeten zijn erkend bij Koninklijk besluit. Ook giften aan buitenlandse instellingen (binnen de EER) mogen als aftrekpost in de heffing worden betrokken. Zij dienen echter gelijkwaardig te zijn aan een goedgekeurde Belgische vereniging of instelling en in eigen land dienen zij ook
69 Artikel 181 Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992 (België) jo. Artikel 220 Wetboek van de
inkomstenbelastingen 1992 (België)
70 Artikel 225 Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992 (België) 71 Deblauwe e.a. 2015, p. 97-98
72 ‘Berekening van de successierechten’, Belgische Federale overheidsdiensten,
http://www.belgium.be/nl/belastingen/nalatenschap/berekening/
33 erkend te zijn.74
De giften mogen afgetrokken worden onder bepaalde voorwaarden. Ten eerste dient de gift jaarlijks minstens 40 euro per instelling te bedragen. Tevens dient de instelling of vereniging een kwijtschrift uit te reiken voor de giften die zij ontvangen. De gift moet worden gegeven in geld of via kunst. De kunst moet dan wel aan een aantal voorwaarden voldoen, die hier verder niet behandeld worden. Het tarief van de aftrek is voor een ieder gesteld op 45% van het bedrag van de gift, met een maximum aan aftrek van tien procent van het inkomen tot een bedrag van 376.350 euro.75
4.3.4 Vergelijking tussen België en Nederland
Zoals misschien te verwachten is, komen de belastingstelsels van Nederland en België voor goede doelen grotendeels overeen. Toch heeft Nederland een ruimhartiger beleid voor goede doelen. Nederland kent geen belasting op entiteiten die het algemeen belang dienen, terwijl in België van deze instellingen wel beperkt belasting wordt geheven via de
rechtspersonenbelasting. Ook kent Nederland een vrijstelling voor de erf- en schenkbelasting, waar de Belgen slechts een verlaagd tarief hebben.
De giftenaftrek zoals die in Nederland is toegepast kent men in België ook en is vergelijkbaar ingevuld. De regelgeving rondom de kwalificatie als goed doel voor de
giftenaftrekregeling komt in beide landen nagenoeg overeen. Wel is de giftenaftrekregeling in België toegankelijker. De Belgen kennen weliswaar ook de maximumeis van tien procent van het inkomen, maar hebben geen minimum percentage. Het jaarlijkse bedrag aan giften moet minstens 40 euro per instelling bedragen. Wat betreft de tariefstelling zijn de Belgen volledig van het gelijkheidsbeginsel uitgegaan, wat mijns inziens eerlijker is dan de Nederlandse versie. Waar in Nederland de lagere inkomens slechts een belastingvoordeel voor de giften van 36,5 procent hebben en de hogere inkomens een voordeel van 52 procent, heeft in België iedereen een aftrekpost voor 45 procent van de giften. De keerzijde hiervan is dat de hogere inkomens in België door dit vaste percentage, welke lager is dan het toptarief in Nederland, minder gestimuleerd worden om te doneren.
In België mogen donaties in kunst ook afgetrokken worden van het belastbaar
inkomen. In Nederland kent men een soortgelijke regeling, welke is opgenomen in het Besluit
74 Artikel 108 Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992 (België) (jo. art. 14 en art. 35, W 22.12.2009 – B.S.
31.12.2009)
