Manipulatie van de verantwoording van contante transacties

Uit de voorgaande paragrafen blijkt dat het niet volledig verantwoorden van de contante transacties veelal te wijten is aan handelingen welke worden verricht door het management of door de eigenaar van de organisatie. De accountant signaleert tijdens zijn controlewerkzaamheden niet altijd de onjuistheden, omdat deze vaak beneden de grens van de materialiteit blijven. Vervolgens is gebleken dat de bedragen aan verzwegen omzet hoog kunnen oplopen en dat de bedragen aan ontdoken belasting aanzienlijk zijn. In de volgende paragrafen wordt uiteengezet op welke wijze de manipulatie van omzetgegevens vorm gegeven kan worden.

Volgens de beginselen van Coso (2011) hoort iedere organisatie ervoor te zorgen dat zij de risico’s welke een bedreiging vormen voor het behalen van de doelstellingen, in beeld krijgen en passende maatregelen nemen om deze risico’s te mitigeren. Een voorwaarde om de doelstellingen te behalen is het op orde hebben van de interne beheersing.

6.5.1 De betreffende ontvangsten niet opnemen in het kasregister

Uit dit onderzoek is gebleken dat er organisaties zijn die de contante ontvangsten niet (volledig) verantwoorden in het kasregister. Bij een horeca onderneming met diverse vestigingen bleek dat van een deel van de aanwezige kasregisters, waarop de betalingen worden aangeslagen, de dagtotalen niet correct verwerkt zijn in de financiële administratie. Het totale omzetsaldo van een

dag was veel lager dan de omzetsaldi van diverse obers bij elkaar. De betreffende bonnen en kassastroken zijn nauwelijks bewaard. Zoals ook in het artikel van Morse et al. (2009) is vermeld, bleef hier de vastgelegde omzet met deze kasregisters buiten de financiële administratie. Deze omzetmanipulatie is veroorzaakt door toedoen van de leidinggevenden van de organisatie. Zij hebben de maatregelen van interne beheersing bewust omzeild. De geïnterviewde medewerker van de Belastingdienst (# 8) deed tijdens controlewerkzaamheden de volgende constatering :

“de dag-afslagen van de bewuste kasregisters verdwenen in de mayonaise emmers”.

Uit verder onderzoek bleek dat de niet verantwoorde ontvangsten werden gebruikt om personeel uit te betalen. De medewerker van de Belastingdienst (#8) vult verder aan:

“met de niet verantwoorde ontvangsten werd het personeel contant uitbetaald. Dit ging buiten de loonadministratie om”.

Volgens de geïnterviewde medewerker (#8) heeft de controlerende accountant verzuimd na te gaan of het totaal aantal aanwezige kasregisters overeenkomt met de totale verantwoording in de financiële administratie. De vraag kan hier gesteld worden of, zoals Francis (2004) omschrijft, de uitgevoerde audit van voldoende kwaliteit is geweest.

Bij een kappersbedrijf is het mogelijk dat de klanten vooraf een afspraak maken voor een bepaalde behandeling. Deze afspraken worden vastgelegd in een agenda of in een afsprakenregister. Dit register dient als planning voor de uitvoering van de dagelijkse werkzaamheden. Aan de hand van deze planning kan tevens een theoretische omzet worden berekend. De planning kan dus dienen als soll-positie voor omzetverantwoording.

Uit het interview met een medewerker (# 10), alsmede uit de vertrouwelijke informatie, verkregen van de Belastingdienst, bleek uit de vergelijking van de brutowinstmarge met vergelijkbare ondernemingen dat niet alle ontvangsten volledig zijn vastgelegd. De ontvangsten welke per bank zijn betaald, zijn over het algemeen volledig verantwoord. Het probleem ziet hier in de contante ontvangsten van de zogenaamde “binnenlopers”. Deze “binnenlopers” zijn klanten welke geen afspraak hebben gemaakt. De klant komt dus niet voor in de agenda of in het afsprakenregister. Doordat deze binnenlopers niet zijn geregistreerd in het afsprakenregister ontstaat de mogelijkheid dat, indien de klant contant betaald voor de afgenomen dienst, deze betaling in het geheel niet wordt verantwoord in het kasregister en vervolgens ook niet wordt

verantwoord in de administratie. Het uiteindelijke gevolg is dat deze ontvangsten buiten de belastingaangiften blijven. Een verbandscontrole met het afsprakenregister levert in dit geval niets op. Bij deze vorm van dienstverlening ontbreekt een goederenstroom, zodat ook daar geen aanknopingspunt is te vinden voor een omzetberekening. Daarnaast speelt bij deze kleine ondernemingen het probleem dat de kasadministratie niet altijd op orde is, hetgeen blijkt uit de vertrouwelijke stukken van de Belastingdienst.

De onderzochte ondernemingen zijn dusdanig van omvang, dat geen accountantscontrole is toegepast, aldus de geïnterviewde medewerker (#10). De aspecten van auditkwaliteit, zoals Francis (2004) omschrijft, zijn hier niet van toepassing.

Uit de diverse interviews komt naar voren dat een kassa waarbij een keurmerk is afgegeven nog wel de mogelijkheid biedt om ontvangsten niet te verantwoorden. Een keurmerkkassa zou dus in de bovengenoemde casus geen oplossing bieden om de manipulatie te voorkomen. De aanschaf van een keurmerkkassa door een organisatie kan echter wel gezien worden als een uiting van gedragsverandering. Indien een organisatie zich compliant wil gedragen, kan zij dit bereiken door onder andere keurmerkkassa’s aan te schaffen. Daarnaast zal de organisatie zorg dragen dat de interne beheersing op een voldoende niveau is en blijft. In dit geval is het niet alleen de kassa welke de onvolledige verantwoording voorkomt, maar vooral de houding en het gedrag van de leiding van de organisatie.

6.5.2 Retour boeken van eerder vastgelegde transacties

Tijdens een boekenonderzoek, uitgevoerd door een medewerker (#7) bij één van de

franchisenemers van een supermarktorganisatie ontdekte de Belastingdienst dat er periodiek dezelfde soort retouren werden geboekt. Uit dit onderzoek kwam naar voren dat hier sprake was van omzetmanipulatie. Bij een nader onderzoek bij andere franchise-ondernemers welke tot deze organisatie behoren bleek dat bij meerdere vestigingen dezelfde soort malversatie is gepleegd. In totaal bleek dat 45% van de aangesloten levensmiddelenbedrijven de omzet niet volledig heeft verantwoord. Bij de onderzochte bedrijven constateerde de Belastingdienst dat er vóór en na sluitingstijd van de winkel grote bedragen retour geboekt werden zonder dat er goederen zijn teruggebracht. Het ging soms om bedragen van € 2.500 per week. Ook de ingeleverde emballage kon niet kloppen. In deze gevallen zijn de contante ontvangsten op een juiste en volledige wijze in het kasregister geregistreerd. De ondernemer voldoet hiermee aan de eisen welke de accounting theory stelt aan de organisatie (Starreveld et al 1998 en Romney et al. 2012) . De ondernemer ziet echter de kans om ondanks de interne beheersing gelden te onttrekken aan de organisatie, zoals Morse et al. (2009) onderzochten.

Deze vorm van manipulatie werd gepleegd met een correct werkende kassa. Er is namelijk niet gemanipuleerd met de reeds vastgelegde gegevens in het afrekensysteem en er bevindt zich ook geen afroommodule in het systeem. Met een keurmerkkassa is het eveneens mogelijk om op deze wijze de omzet te verlagen en daardoor de belastingdruk te verminderen. 6.5.3 Afromen met behulp van afroomapplicatie

FIOD medewerker (#9) licht tijdens het gesprek toe op welke wijze de fraude met de afroommodule, welke zich bevindt in het kasregister, plaatsvindt. Eén van de grotere aanbieders van kasregisters levert deze software. Nadat de Belastingdienst en de FIOD in 2006 op het spoor zijn gekomen van de omzetafroming met behulp van een afroommodule, zijn diverse onderzoeken gestart. Hierbij heeft de FIOD diverse ontdekkingen gedaan. Tijdens hun werkzaamheden is onder meer een ondernemer op heterdaad betrapt. De medewerker van de FIOD (#9) heeft tijdens zijn werkzaamheden het volgende geconstateerd:

“De ondernemer opende na sluitingstijd zijn computersysteem en activeerde de afroommodule. Deze activiteiten zijn duidelijk zichtbaar vastgelegd met behulp van de bewakingscamera’s, welke hij zelf heeft laten plaatsen met als doel toezicht te kunnen uitoefenen op zijn personeel”.

Een zelfstandige horecaonderneming gebruikte een afrekensysteem waarmee het mogelijk is om bestellingen achteraf te wijzigen of te verwijderen. Soms is het nodig om een bestelling te verwijderen en hiervoor is in het systeem een optie opgenomen. Dit kan als een klant achteraf zijn keuze wil wijzigen. In het systeem van deze horecaonderneming was naast deze mogelijkheid ook een verborgen menuoptie aanwezig, waarmee bonnen gewist kunnen worden. Deze verborgen menuoptie is niet beschreven in de handleiding en is niet terug te vinden in de menustructuur van het kasregister. Het oproepen van de menuoptie is alleen mogelijk met behulp van de leverancier van het afrekensysteem. Het gebruik van deze menuoptie laat geen sporen na in de administratie. Door het gebruik van deze optie heeft deze onderneming structureel zijn omzet te laag verantwoord en als gevolg daarvan heeft deze onderneming jarenlang te weinig belasting afgedragen.

Uit zowel Zwet en van Heusden (2013) als uit de interviews blijkt dat deze vorm van manipulatie niet meer mogelijk is met een kasregister waarbij een keurmerk is verstrekt. Het keurmerk garandeert namelijk dat de eenmaal vastgelegde gegevens in het kasregister niet meer kunnen worden verwijderd of gemuteerd. De vastgelegde gegevens blijven tevens bewaard

gedurende de wettelijk voorgeschreven termijn van zeven jaren (artikel 52 lid 4 Algemene wet inzake rijksbelastingen).

6.5.4 Rol van de leverancier van de afroom applicatie

Eén van de grootste leveranciers van afrekensystemen bood zijn afnemers de mogelijkheid om bij hun kasregister een applicatie aan te schaffen waarmee het mogelijk was om de (contante) transacties mee af te romen. Door het meeleveren van deze software ontstond voor deze leverancier een voorsprong op zijn concurrenten. De klanten vonden de mogelijkheid om een deel van de omzet af te romen en op deze wijze en belastingvoordeel te halen, een aantrekkelijk onderdeel van deze afrekensystemen. Er was kennelijk een markt voor deze applicatie. Na ontdekking door de Belastingdienst heeft deze leverancier er voor gekozen zich te distantiëren van deze handel in afroom applicaties. De leverancier vreesde bij voorzetting van zijn activiteiten dat hij zijn “license to operate”, of wel zijn marktaandeel zou verliezen. Suchman (1995) concludeerde al dat legitimacy, waaronder dit verschijnsel valt, kan wijzigen door veranderingen in de maatschappij.