PE-CONS 77/12 ADD 15 REV 1
NL EUROPESE UNIE
HET EUROPEES PARLEMENT DE RAAD
Straatsburg, 21 mei 2013 (OR. en)
2010/0374 (COD)
LEX 1338 PE-CONS 77/12
ADD 15 REV 1
STATIS 106 ECOFIN 1090 UEM 345 CODEC 3081
VERORDENING
VAN HET EUROPEES PARLEMENT EN DE RAAD
BETREFFENDE HET EUROPEES SYSTEEM VAN NATIONALE EN REGIONALE REKENINGEN IN DE EUROPESE UNIE
(ESR 2010) - (BIJLAGE A - HOOFDSTUK 15)
PE-CONS 77/12 ADD 15 REV 1 1
NL
HOOFDSTUK 15
CONTRACTEN, LEASES EN VERGUNNINGEN
INLEIDING
15.01 Contracten zijn overeenkomsten over de voorwaarden waarop goederen, diensten en activa aan de afnemer worden geleverd. Contracten die een ongecompliceerde verkoop van goederen, diensten of activa betreffen, bepalen de waarde van de transactie en het tijdstip waarop deze wordt geregistreerd; d.i. in het geval van goederen het tijdstip waarop deze van eigenaar veranderen. Het verschil tussen het tijdstip van betaling en het tijdstip van registratie komt tot uiting in posten die in de financiële rekening als overige
vorderingen/schulden worden geregistreerd.
15.02 Leases en vergunningen zijn contracten die de classificatie van betalingen en de
economische eigendom van activa bepalen; sommige contracten vormen een apart type niet-financiële activa.
PE-CONS 77/12 ADD 15 REV 1 2
NL
15.03 In dit hoofdstuk wordt de registratie van diverse groepen complexe contracten en van de eraan ten grondslag liggende stromen en standen behandeld in zeven punten:
a) het onderscheid tussen operationele lease, lease van hulpbronnen en financiële lease;
b) vergunningen om natuurlijke hulpbronnen te gebruiken;
c) vergunningen om specifieke activiteiten te ondernemen;
d) publiek-private partnerschappen;
e) concessiecontracten voor diensten;
f) verhandelbare operationele leases;
g) exclusieve rechten op toekomstige goederen en diensten.
HET ONDERSCHEID TUSSEN OPERATIONELE LEASE, LEASE VAN HULPBRONNEN EN FINANCIËLE LEASE
15.04 Er worden drie soorten lease van niet-financiële activa onderscheiden (zie tabel 15.1):
a) operationele lease;
PE-CONS 77/12 ADD 15 REV 1 3
NL
b) lease van hulpbronnen;
c) financiële lease.
Elk van deze soorten lease heeft betrekking op het gebruik van een niet-financieel actief:
– bij operationele lease en lease van hulpbronnen is er geen sprake van verandering van economische eigendom en blijft de juridische eigenaar ook de economische eigenaar. Leases van hulpbronnen worden gebruikt voor natuurlijke hulpbronnen zoals grond en radiospectra. Operationele leases worden gebruikt voor alle andere niet-financiële activa,
– bij financiële lease is er sprake van verandering van economische eigendom van het actief en wordt de juridische eigenaar van het actief niet als de economische eigenaar beschouwd. Financiële lease kan betrekking hebben op alle niet-financiële activa en in sommige situaties ook op natuurlijke hulpbronnen.
15.05 Elke entiteit zoals een goed, een dienst, een natuurlijke hulpbron, een financieel actief of een financieel passief heeft zowel een juridische als een economische eigenaar. In veel gevallen is de economische eigenaar ook de juridische eigenaar. Als dit niet het geval is, heeft de juridische eigenaar de verantwoordelijkheid voor het risico dat verbonden is aan het gebruik van de entiteit bij de uitoefening van een economische activiteit, samen met de eraan verbonden voordelen aan de economische eigenaar overgedragen. In ruil daarvoor krijgt de juridische eigenaar van de economische eigenaar betalingen voor een ander pakket risico's en voordelen.
PE-CONS 77/12 ADD 15 REV 1 4
NL
Tabel 15.1 — Registratie van de drie soorten lease
Soort lease Methode van registratie voor de gebruiker Operationele lease (niet voor natuurlijke
hulpbronnen) De gebruiker is niet de economische eigenaar van
het niet-financiële actief.
De leasesommen worden geregistreerd als
betalingen voor een dienst, d.w.z. als intermediair verbruik of consumptieve bestedingen door de overheid, huishoudens en izw's t.b.v.
huishoudens.
Lease van hulpbronnen (alleen voor
natuurlijke hulpbronnen) De gebruiker is niet de economische eigenaar van de natuurlijke hulpbron. De betalingen vallen onder inkomen uit natuurlijke hulpbronnen (inkomen uit vermogen)
Financiële lease De gebruiker is de economische eigenaar van een niet-financieel actief dat wordt gefinancierd met een door de leasegever verstrekte lening. De betalingen zijn grotendeels aflossingen van de hoofdsom en betalingen van rente op de lening.
Een deel van de rentebetalingen kan als IGDFI worden geregistreerd als de geldgever een financiële intermediair is. Deze betaling wordt ingedeeld als intermediair verbruik of
consumptieve bestedingen door de overheid, huishoudens en izw's t.b.v. huishoudens.
PE-CONS 77/12 ADD 15 REV 1 5
NL
Tabel 15.2 — Registratie van de drie soorten lease naar soort transactie Soort transactie Soort gebruik en aard van het actief Intermediair verbruik Operationele lease van geproduceerde activa,
bijvoorbeeld machines en intellectuele- eigendomsrechten
IGDFI-diensten bij een financiële lease
Verbruik van vaste activa Alleen voor geproduceerde activa en alleen voor de economische eigenaar
Consumptieve bestedingen Operationele lease van duurzame consumptie- goederen
Aankoop van duurzame consumptiegoederen (ook indien gefinancierd door middel van een financiële lease of huurkoop)
IGDFI-diensten bij een financiële lease aan consumenten
Aankoop van niet-financiële activa Investeringen in vaste activa
Aankoop van natuurlijke hulpbronnen
Aankoop van andere niet-geproduceerde activa
Aankoop van geproduceerde activa (ook indien gefinancierd door middel van een financiële lease)
Aankoop van natuurlijke hulpbronnen, met inbegrip van het recht op gebruik tot uitputting Aankoop van het recht om een natuurlijke hulpbron gedurende een lange periode te gebruiken, bijvoorbeeld een visquotum
PE-CONS 77/12 ADD 15 REV 1 6
NL
Soort transactie Soort gebruik en aard van het actief Betalingen die leiden tot inkomen uit
vermogen
Inkomen uit natuurlijke hulpbronnen
Rente
Lease van hulpbronnen, d.w.z. betaling voor het gebruik van een natuurlijke hulpbron
Financiële lease, d.w.z. aankoop van een niet- financieel actief dat tegelijkertijd door een lening wordt gefinancierd
Financiële transactie: lening Financiële lease, d.w.z. aankoop van een niet- financieel actief dat tegelijkertijd door een lening wordt gefinancierd
15.06 Definitie: de economische eigenaar van entiteiten zoals een goed en een dienst, een natuurlijke hulpbron, een financieel actief of een financieel passief is de institutionele eenheid die, op grond van het feit dat zij de eraan verbonden risico's aanvaardt, aanspraak heeft op de voordelen die verbonden zijn aan het gebruik van de entiteit bij de uitoefening van een economische activiteit.
15.07 Definitie: de juridische eigenaar van entiteiten zoals een goed en een dienst, een natuurlijke hulpbron, een financieel actief of een financieel passief is de institutionele eenheid die rechtens en juridisch aantoonbaar aanspraak heeft op de aan de entiteiten verbonden voordelen.
PE-CONS 77/12 ADD 15 REV 1 7
NL
Operationele leases
15.08 Definitie: een operationele lease is een lease waarbij de juridische eigenaar ook de economische eigenaar is, de operationele risico's van het actief aanvaardt en de
economische voordelen ervan ontvangt door een vergoeding voor het gebruik ervan bij de uitoefening van een productieve activiteit aan te rekenen.
15.09 Een indicator voor een operationele lease is dat de juridische eigenaar verantwoordelijk is voor de reparatie en het onderhoud van het actief.
15.10 Bij een operationele lease blijft het actief opgenomen in de balans van de leasegever.
PE-CONS 77/12 ADD 15 REV 1 8
NL
15.11 De betalingen voor geproduceerde activa in het kader van een operationele lease worden leasesommen genoemd en worden als betalingen voor een dienst geregistreerd (zie tabel 15.2). Het karakter van een operationele lease is het best te beschrijven met
betrekking tot werktuigen, aangezien het bij operationele lease vaak gaat om voertuigen, kranen, boren, enz. Elke soort niet-financieel actief kan echter het voorwerp uitmaken van een operationele lease. De door de leasegever verleende dienst gaat verder dan alleen de beschikbaarstelling van het actief. Hij omvat nog andere elementen zoals gemak en veiligheid. In het geval van werktuigen houdt de leasegever, of de eigenaar van de
werktuigen, normaliter een voorraad werktuigen in goede staat beschikbaar zodat deze op verzoek onmiddellijk of binnen korte tijd kunnen worden gehuurd. Van de leasegever wordt normalerwijs verwacht dat hij deskundig is wat het functioneren van de werktuigen betreft. Dat is belangrijk als het gaat om zeer gecompliceerde apparatuur zoals computers, in welk geval de leasenemer misschien niet over de nodige deskundigheid of voor-
zieningen beschikt om de apparatuur naar behoren te onderhouden. De leasegever kan er zich ook toe verbinden de werktuigen bij ernstige of langdurige storingen te vervangen. In het geval van een gebouw is de leasegever verantwoordelijk voor de structurele integriteit van het gebouw en voor vervanging bij beschadiging als gevolg van bijvoorbeeld een natuurramp; gewoonlijk is hij ook verantwoordelijk voor het goed functioneren van liften en verwarmings- en ventilatiesystemen.
PE-CONS 77/12 ADD 15 REV 1 9
NL
15.12 Operationele lease werd oorspronkelijk ontwikkeld om te voorzien in de behoeften van gebruikers die slechts met regelmatige tussenpozen bepaalde soorten werktuigen nodig hadden. Veel operationele leases gelden voor korte perioden, hoewel de leasenemer de lease ook kan verlengen en dezelfde gebruiker hetzelfde werktuig meermaals kan
gebruiken. Doordat echter steeds gecompliceerdere apparatuur wordt ontwikkeld, vooral op het gebied van elektronica, zijn de door de leasegever aangeboden service- en onder- steuningsfaciliteiten belangrijke factoren die een gebruiker ertoe kunnen aanzetten om te leasen in plaats van te kopen. Andere factoren die gebruikers ertoe kunnen brengen om gedurende lange perioden te leasen in plaats van te kopen, zijn de gevolgen voor de balans, de kasstroom of de fiscale verplichtingen van de onderneming.
Financiële leases
15.13 Definitie: een financiële lease is een lease waarbij de leasegever de juridische eigenaar van een actief is, terwijl de leasenemer de economische eigenaar is, omdat laatstgenoemde de operationele risico's draagt en de economische voordelen ontvangt die voortvloeien uit het gebruik van het actief bij de uitoefening van een productieve activiteit. In ruil daarvoor aanvaardt de leasegever een ander pakket risico's en beloningen van de leasenemer in de vorm van aflossingen op een lening. Het komt vaak voor dat de leasegever het actief, hoewel hij de juridische eigenaar ervan is, niet materieel bij zich laat afleveren, maar ermee instemt dat het rechtstreeks bij de leasenemer wordt afgeleverd. Een indicator voor een financiële lease is dat de economische eigenaar verantwoordelijk is voor de eventueel nodige reparatie- en onderhoudswerkzaamheden aan het actief.
PE-CONS 77/12 ADD 15 REV 1 10
NL
15.14 In het geval van een financiële lease wordt de juridische eigenaar opgevoerd als verstrekker van een lening aan de leasenemer, die de lening gebruikt om het actief te verwerven. Het actief wordt opgenomen in de balans van de leasenemer en niet in die van de leasegever; de bijbehorende lening wordt als actief van de leasegever en als passief van de leasenemer geregistreerd. De betalingen in het kader van een financiële lease worden niet als leasesommen behandeld, maar als rentebetalingen op de toegerekende lening en aflossingen op de hoofdsom van die lening. Indien de leasegever een financiële inter- mediair is, wordt een deel van de betaling ook als vergoeding voor de dienstverlening behandeld (IGDFI).
15.15 Het komt heel vaak voor dat het actief waarop een financiële lease betrekking heeft, van een heel andere aard is dan de activa die de leasegever bij de uitoefening van zijn
productieve activiteit gebruikt, bijvoorbeeld een lijnvliegtuig dat juridisch eigendom van een bank is, maar aan een luchtvaartmaatschappij wordt verhuurd. Het is economisch niet zinvol het vliegtuig dan wel het eraan verbonden verbruik van vaste activa in de
rekeningen van de bank te registreren of ze uit de rekeningen van de luchtvaart-
maatschappij weg te laten. Door middel van een financiële lease wordt deze ongewenste vorm van registratie van de eigendom van het vliegtuig en de waardevermindering ervan vermeden, terwijl het vermogenssaldo van beide partijen gedurende de gehele leaseperiode correct blijft.
PE-CONS 77/12 ADD 15 REV 1 11
NL
15.16 Doorgaans strekt de looptijd van een financiële lease zich uit over de gehele economische levensduur van het actief. In dat geval komt de waarde van de toegerekende lening overeen met de contante waarde van de betalingen die op grond van de leaseovereenkomst moeten worden verricht. Deze waarde dekt de kosten van het actief en omvat gewoonlijk ook een vergoeding die gespreid over de leaseperiode door de leasegever wordt aangerekend. De periodieke betalingen aan de leasegever kunnen als vier componenten worden
geregistreerd: rentebetalingen op de toegerekende lening, aflossingen op de hoofdsom van de lening, de vergoeding voor de leasegever, en IGDFI (als de leasegever een financiële intermediair is). Als de eerste drie elementen niet in de overeenkomst worden gespeci- ficeerd, moet de aflossing van de hoofdsom overeenkomen met de waardevermindering van het actief (verbruik van vaste activa), de te betalen rente met het kapitaalrendement op het actief, en de vergoeding voor de dienstverlening met het verschil tussen het in totaal te betalen bedrag en deze twee elementen.
PE-CONS 77/12 ADD 15 REV 1 12
NL
15.17 Ook wanneer de leaseperiode korter is dan de economische levensduur van het actief, kan er sprake zijn van een financiële lease. Ook in dat geval dekt de waarde van de toege- rekende lening de kosten van het actief en de door de leasegever aangerekende vergoeding plus de waarde van de vergoeding voor de dienstverlening die op grond van de lease- overeenkomst verschuldigd is. De periodieke betalingen aan de leasegever worden geregistreerd als rentebetalingen op de toegerekende lening, aflossingen op de hoofdsom van de lening, de vergoeding van de leasegever, en IGDFI (als de leasegever een financiële intermediair is). Zij kunnen ook vooruitbetalingen ter financiering van de terugkoop van het actief aan het eind van de leaseperiode omvatten. Aan het eind van de lease kan het actief, afhankelijk van wat in de overeenkomst is bepaald, naar de balans van de lease- nemer worden overgebracht. De waarde van de op de lening uitstaande restbedragen zal gelijk zijn aan de verwachte marktwaarde van het actief aan het eind van de leaseperiode zoals die aan het begin van de lease werd vastgesteld. Op dat moment kan het actief naar de leasegever teruggaan, kan een beroep worden gedaan op een optie waardoor de lease- nemer juridisch het actief verwerft, of kan een nieuwe leaseovereenkomst worden opgesteld.
PE-CONS 77/12 ADD 15 REV 1 13
NL
Bij een financiële lease moet de leasenemer de aan het gebruik van het actief verbonden risico's en beloningen dragen. Daarom worden waarderingsverschillen op de verwachte waarde van het actief aan het eind van de leaseperiode door de leasenemer gedragen. In dit geval, wanneer de leasenemer aan het eind van de leaseperiode juridisch het actief
verwerft, worden de betalingen in geld als aflossingen op de lening geregistreerd daar het actief al in de balans van de leasenemer is opgenomen.
Indien het actief naar de leasegever teruggaat, wordt een transactie voor de aankoop van het actief tegen de actuele marktwaarde van het actief geregistreerd. De opbrengst wordt gebruikt om het op de lening uitstaande bedrag af te lossen, terwijl elk verschil tussen deze bedragen als kapitaaloverdracht wordt geregistreerd. De tijdens de leaseperiode gedane betalingen zullen vaak vooruitbetalingen voor de verwerving van het actief omvatten, zodat de transactie zonder vergoeding in geld plaatsvindt aangezien de lening op dat moment volledig is afgelost.
Indien een nieuwe leaseperiode wordt overeengekomen, moet het nieuwe contract worden geanalyseerd om uit te maken of het om de voortzetting van een financiële lease dan wel om een operationele lease gaat.
PE-CONS 77/12 ADD 15 REV 1 14
NL
15.18 Hoewel een financiële lease doorgaans voor meerdere jaren geldt, bepaalt de leaseperiode niet of de lease als operationele lease dan wel als financiële lease moet worden beschouwd.
In sommige gevallen kan het actief voor een korte periode, bijvoorbeeld telkens slechts voor een jaar, worden geleased, maar is in het contract bepaald dat de leasenemer de volledige verantwoordelijkheid voor het actief draagt, met inbegrip van alle onderhoud en vergoeding van buitengewone schade. Ook al is de leaseperiode kort en ook al is de
leasegever misschien geen financiële instelling, indien de leasenemer de meeste van de aan het gebruik van het actief tijdens de productie verbonden risico's alsmede de beloningen aanvaardt, wordt de lease als financiële en niet als operationele lease geregistreerd. In de praktijk kan echter moeilijk worden afgeweken van de registratie in de bedrijfsboek- houdingen, die geschiedt volgens de internationale normen voor bedrijfsboekhoudingen, waarin financiële leases worden beperkt tot leases die het grootste deel van de
economische levensduur van het actief bestrijken.
15.19 Elke onderneming die zich in financiële lease specialiseert, ook als zij onroerendgoed- maatschappij of vliegtuigleasemaatschappij wordt genoemd, moet worden geclassificeerd als financiële intermediair die leningen aanbiedt aan de eenheden die activa van hem leasen. Als de leasegever geen financiële intermediair is, worden de met de toegerekende lening verband houdende betalingen alleen gesplitst in aflossingen van de hoofdsom en rentebetalingen; als de leasegever een financiële instelling is, komt daar een derde component bij: de vergoeding voor de dienstverlening (IGDFI).
PE-CONS 77/12 ADD 15 REV 1 15
NL
15.20 Huurkoop is een soort financiële lease.
Definitie: er is sprake van een huurkoopovereenkomst wanneer een duurzaam goed wordt verkocht tegen een vooraf overeengekomen aantal termijnbetalingen. De koper wordt onmiddellijk eigenaar van het goed, hoewel dit juridisch als zakelijk onderpand of garantie eigendom blijft van de leasegever totdat de leasenemer alle overeengekomen betalingen heeft verricht.
15.21 Huurkoop is gewoonlijk beperkt tot duurzame consumptiegoederen; de kopers behoren meestal tot de sector huishoudens. De financiers van huurkoopcontracten zijn in de meeste gevallen afzonderlijke institutionele eenheden die nauw samenwerken met de verkopers van duurzame goederen.
15.22 Bij huurkoop wordt het duurzame goed geregistreerd alsof de koper het heeft verworven op de dag waarop hij bezit van het actief heeft genomen, tegen de marktprijs die in een gelijkwaardige transactie zou zijn gerealiseerd. Aan de koper wordt een lening voor een gelijk bedrag toegerekend. De betalingen van de koper aan de financier worden
geregistreerd als aflossingen op de hoofdsom en rentebetalingen, volgens dezelfde methode als bij financiële lease. De productieve activiteit van financiers van huurkoop- contracten wordt beschouwd als financiële intermediatie. Daar zij de vergoeding voor hun diensten gewoonlijk niet direct in rekening brengen, betreft hun volledige output IGDFI, berekend door het ontvangen inkomen uit vermogen te verminderen met de betaalde rente.
Evenals bij de conventionele financiële lease is het bedrag aan betaalde rente soms moeilijk, zodat het moet worden geraamd.
PE-CONS 77/12 ADD 15 REV 1 16
NL
Lease van hulpbronnen
15.23 Definitie: onder lease van hulpbronnen wordt verstaan de lease waarbij de eigenaar van een natuurlijke hulpbron deze ter beschikking van een leasenemer stelt in ruil voor een betaling die wordt geregistreerd als inkomen uit natuurlijke hulpbronnen.
15.24 Bij de lease van hulpbronnen blijft het door de hulpbron gevormde actief op de balans van de leasegever staan, ook al wordt de hulpbron door de leasenemer gebruikt. Elke waarde- vermindering van een natuurlijke hulpbron wordt geregistreerd als economisch verlies van niet-geproduceerde activa (onder K.21, „Uitputting van natuurlijke hulpbronnen”). Zij wordt niet als een transactie van soortgelijke aard als het verbruik van vaste activa geregistreerd, daar er geen te verbruiken vaste activa zijn. Alleen de in het kader van een lease van hulpbronnen betaalde sommen worden als inkomen uit natuurlijke hulpbronnen geregistreerd.
15.25 Het klassieke voorbeeld van een actief waarvoor een lease van hulpbronnen wordt
aangegaan, is grond. Het gebruik van andere natuurlijke hulpbronnen, bijvoorbeeld bossen, vis, water, minerale hulpbronnen en radiospectra, wordt echter eveneens op die manier geregistreerd.
Vergunningen om natuurlijke hulpbronnen te gebruiken
15.26 Vergunningen om natuurlijke hulpbronnen te gebruiken kunnen worden afgegeven door de overheid, maar ook door particuliere eigenaars, zoals landbouwers en ondernemingen.
PE-CONS 77/12 ADD 15 REV 1 17
NL
15.27 Voor de registratie van vergunningen om natuurlijke hulpbronnen te gebruiken kunnen drie mogelijke gevallen worden onderscheiden (zie tabel 15.3):
a) de eigenaar kan de vergunning om het actief van leaseperiode tot leaseperiode doorlopend te gebruiken, verlengen of weigeren;
b) de eigenaar kan toestaan dat het door de hulpbron gevormde actief gedurende een lange periode op zodanige wijze wordt gebruikt dat de gebruiker gedurende die periode in feite de controle over het gebruik van de hulpbron heeft, terwijl de eigenaar zich daar weinig of niet mee bezighoudt;
c) de eigenaar staat toe dat het door de hulpbron gevormde actief wordt gebruikt tot uitputting.
Het eerste geval wordt als lease van hulpbronnen geregistreerd; de opbrengst wordt als inkomen uit natuurlijke hulpbronnen geregistreerd.
Het tweede geval kan niet alleen leiden tot de registratie van inkomen uit natuurlijke hulpbronnen, maar ook tot het creëren van een actief voor de gebruiker dat verschilt van de hulpbron zelf, waarbij echter de waarde van het door de hulpbron gevormde actief en het actief dat het gebruik ervan mogelijk maakt, met elkaar verbonden zijn.
PE-CONS 77/12 ADD 15 REV 1 18
NL
Dit actief (categorie AN.222) wordt slechts erkend als de waarde ervan, d.w.z. het voordeel dat de vergunninghouder overhoudt na aftrek van de aan de vergunningverlener
toekomende waarde, kan worden gerealiseerd door overdracht van het actief. Dergelijke vergunningen worden voor het eerst waargenomen via het economisch ontstaan van activa (categorie K.1, zie punt 6.06, onder g)). Als de waarde van het actief niet wordt
gerealiseerd, zal zij aan het eind van de leaseperiode op nul uitkomen.
Het derde geval resulteert in de verkoop (of eventueel de onteigening) van de natuurlijke hulpbron zelf.
Tabel 15.3 — Registratie van de drie soorten vergunningen om natuurlijke hulpbronnen te gebruiken
Soort gebruik Registratiemethode
Vergunning voor tijdelijk gebruik, eventueel
voor een lange periode Lease van hulpbronnen: inkomen uit natuurlijke hulpbronnen (inkomen uit vermogen)
Controle door de gebruiker gedurende een lange periode, risico's en beloningen ten laste van de gebruiker, overdraagbaarheid van de vergunning tegen een realiseerbare waarde
Inkomen uit natuurlijke hulpbronnen en creëren van een nieuw actief voor het recht om de natuurlijke hulpbron te gebruiken
Gebruik tot uitputting; permanent gebruik (alle risico's en beloningen ten laste van de gebruiker)
Verkoop van de natuurlijke hulpbron
PE-CONS 77/12 ADD 15 REV 1 19
NL
15.28 Voor het onderscheid tussen inkomen uit natuurlijke hulpbronnen, het creëren van een nieuw actief en de verkoop van de natuurlijke hulpbron, is de overdracht van risico's en beloningen het voornaamste criterium. Er is sprake van verkoop van de natuurlijke hulpbron als alle risico's en beloningen zijn overgedragen. Er wordt een nieuw actief gecreëerd als de overdracht van risico's en beloningen resulteert in een afzonderlijke, overdraagbare vergunning met een realiseerbare waarde. Het gebruik van andere criteria, zoals een voorafgaande overeenkomst over betalingen, vooruitbetaling, de duur van de vergunning en de behandeling in de bedrijfsboekhouding, kan misleidend zijn omdat daaruit niet noodzakelijk de overdracht van risico's en beloningen blijkt.
15.29 Natuurlijke hulpbronnen kunnen, evenals grond en minerale hulpbronnen, door niet- ingezetenen worden verworven. De verkoop van natuurlijke hulpbronnen mag echter niet worden geregistreerd als verkocht aan een niet-ingezeten eenheid. In dergelijke gevallen wordt een fictieve ingezeten eenheid gecreëerd die houder is van de eigendomstitel van de natuurlijke hulpbron; de niet-ingezeten eenheid is dan de eigenaar van de fictieve ingezeten eenheid. Een soortgelijke registratie wordt toegepast in het geval ingezetenen in het
buitenland natuurlijke hulpbronnen verwerven.
15.30 De inkomsten van de overheid uit specifieke soorten natuurlijke hulpbronnen (bv.
inkomsten uit olie en aardgas) kunnen een breed scala aan transacties omvatten, bijvoorbeeld:
a) inkomen uit natuurlijke hulpbronnen in het geval van lease van hulpbronnen;
PE-CONS 77/12 ADD 15 REV 1 20
NL
b) verkoop van niet-geproduceerde activa, bijvoorbeeld verkoop van natuurlijke hulpbronnen of verkoop van vergunningen voor exploitatie gedurende een lange periode;
c) dividenden afkomstig van een overheidsonderneming die natuurlijke hulpbronnen exploiteert;
d) vennootschapsbelasting betaald door ondernemingen die natuurlijke hulpbronnen exploiteren.
Vergunningen om specifieke activiteiten uit te oefenen
15.31 Naast vergunningen en leases om een actief te gebruiken, kan vergunning worden verleend om een specifieke activiteit uit te oefenen, helemaal los van bij de activiteit betrokken activa. Dergelijke vergunningen hangen niet af van kwalificatiecriteria (zoals het slagen voor een examen om in aanmerking te komen voor een vergunning om een auto te besturen), maar zijn bedoeld om het aantal individuele eenheden die het recht hebben om de activiteit uit te oefenen, te beperken. Dergelijke vergunningen kunnen door de overheid of door particuliere institutionele eenheden worden afgegeven; de behandeling is
verschillend naargelang het geval.
PE-CONS 77/12 ADD 15 REV 1 21
NL
Tabel 15.4 — Registratie van het gebruik en de aankoop van niet-financiële activa naar soort transactie en stroom
Soort transactie Soort gebruik / aankoop en soort actief en soort betaling Intermediair verbruik Operationele lease van geproduceerde activa, bijvoorbeeld
machines en intellectuele-eigendomsrechten
Periodieke betalingen door ondernemingen voor de levering van water
IGDFI-diensten in verband met de verstrekking van een financiële lease
Verbruik van vaste activa Alleen voor geproduceerde activa, en voor de economische eigenaar Consumptieve bestedingen Operationele lease van duurzame consumptiegoederen
Aankoop van duurzame consumptiegoederen, ook indien gefinancierd door middel van een financiële lease of een huurkoopovereenkomst
Aankoop van niet-financiële activa
Investeringen in vaste activa
Aankoop van natuurlijke hulpbronnen
Aankoop van andere niet-geproduceerde activa
Aankoop van geproduceerde activa (ook indien gefinancierd door middel van een financiële lease)
Aankoop van een natuurlijke hulpbron, met inbegrip van het recht op gebruik tot uitputting
Aankoop van het recht om een natuurlijke hulpbron gedurende een lange periode te gebruiken, bijvoorbeeld een visquotum
Overdraagbare timesharingovereenkomsten
Aankoop van een aan derden overdraagbaar contract
Contracten voor toekomstige productie, bijvoorbeeld contracten met voetballers en schrijvers
PE-CONS 77/12 ADD 15 REV 1 22
NL
Soort transactie Soort gebruik / aankoop en soort actief en soort betaling Betaling als inkomen uit vermogen
Inkomen uit natuurlijke hulpbronnen
Lease van hulpbronnen, d.w.z. betaling voor het gebruik van een natuurlijke hulpbron gedurende een korte termijn
Periodieke betalingen voor het recht om water te winnen
Financiële lease, d.w.z. aankoop van een niet-financieel actief dat tegelijkertijd door een lening wordt gefinancierd
Inkomensoverdracht
Niet-productgebonden belastingen op productie
Door de overheid afgegeven vergunningen om een specifieke activiteit uit te oefenen die niet afhangt van kwalificatiecriteria, of waarvoor een vergoeding moet worden betaald die niet in
verhouding staat tot de kosten om het vergunningstelstel te beheren Door de overheid afgegeven emissievergunningen om de totale emissie te beheersen
Financiële transactie: lening Financiële lease, d.w.z. aankoop van een niet-financieel actief dat tegelijkertijd door een lening wordt gefinancierd
Overige volumemutaties in activa Uitputting van natuurlijke hulpbronnen door de eigenaar Illegale bosexploitatie, visserij of jacht (niet-gecompenseerde confiscatie van in cultuur gebrachte activa of natuurlijke hulpbronnen)
Wijziging van de prijs van activa Afloop van als activa geregistreerde contracten en vergunningen
PE-CONS 77/12 ADD 15 REV 1 23
NL
15.32 Wanneer de overheid bijvoorbeeld het aantal taxi's of casino's beperkt door vergunningen af te geven, creëert zij in feite monopoliewinst voor de erkende exploitanten en int zij een deel van de winst als vergoeding. Dergelijke vergoedingen worden als overige belastingen geregistreerd. Dit beginsel geldt voor alle gevallen waarin de overheid vergunningen afgeeft om het aantal op een bepaald gebied actieve eenheden te beperken en waarbij het maximumaantal willekeurig wordt vastgesteld en niet alleen van kwalificatiecriteria afhangt.
15.33 In beginsel wordt de betaling, indien de vergunning meerdere jaren geldig is, op transactie- basis geregistreerd, terwijl onder overige vorderingen/schulden een post wordt opgenomen voor het bedrag van de vergoeding dat de volgende jaren voor de vergunning verschuldigd is.
15.34 De stimulans om een dergelijke vergunning te verwerven, bestaat erin dat de vergunning- houder denkt dat hij op die manier het recht verwerft om monopoliewinst te maken doordat het toekomstige inkomen groter zal zijn dan de voor de verwerving van het recht te betalen bedragen. Het voordeel dat de vergunninghouder overhoudt na aftrek van de aan de
vergunningverlener betaalde bedragen wordt als een actief behandeld als de vergunning- houder dat voordeel kan realiseren door het actief over te dragen. Het soort actief wordt omschreven als een vergunning om specifieke activiteiten uit te oefenen (AN.223).
15.35 De vergunning om specifieke activiteiten uit te oefenen verschijnt als actief voor het eerst in de rekening voor overige volumemutaties in activa. Waardeveranderingen, zowel naar boven als naar beneden, worden in de herwaarderingsrekening geregistreerd.
PE-CONS 77/12 ADD 15 REV 1 24
NL
15.36 De waarde van de vergunning als actief wordt bepaald door de waarde waartegen zij kan worden verkocht; als dit cijfer niet beschikbaar is, wordt zij geraamd als de contante waarde van de toekomstige stroom van monopoliewinst. Als de vergunning wordt door- verkocht, verkrijgt de nieuwe eigenaar het recht op een restitutie van de overheid mocht de vergunning worden geannuleerd, alsmede het recht om de monopoliewinst te maken.
15.37 Een door de overheid afgegeven vergunning om een specifieke activiteit uit te oefenen wordt alleen als actief behandeld als aan al de volgende voorwaarden is voldaan:
a) voor de desbetreffende activiteit wordt geen actief gebruikt dat aan de overheid toebehoort; als dat wel het geval is, wordt de vergunning om het actief te gebruiken behandeld als een operationele lease, een financiële lease, een lease van hulpbronnen of eventueel als de verwerving van een actief waarbij de vergunninghouder
toestemming wordt verleend om het actief gedurende een lange periode naar eigen goeddunken te gebruiken;
b) er geldt geen kwalificatiecriterium om de vergunning te verkrijgen; als dat wel het geval is, wordt de vergunning hetzij als belasting, hetzij als betaling voor een dienst behandeld;
c) het aantal vergunningen is beperkt, zodat de houder bij de uitoefening van de activiteit in kwestie monopoliewinst kan maken;
d) de vergunninghouder moet de mogelijkheid hebben de vergunning aan derden te verkopen.
Als aan een van deze voorwaarden niet is voldaan, worden de betalingen als belastingen of als betalingen voor diensten behandeld.
PE-CONS 77/12 ADD 15 REV 1 25
NL
15.38 Voor niet tot de overheid behorende eenheden komt het veel minder vaak voor dat zij over de mogelijkheid beschikken om de deelneming aan een bepaalde activiteit te beperken. Dat is onder meer wel het geval wanneer het verplicht dan wel wenselijk is om tot een branche- organisatie te behoren en er een strikte beperking van het aantal deelnemers geldt. Zo kan de eigenaar van onroerend goed bijvoorbeeld het aantal eenheden beperken dat op zijn eigendom actief is, bijvoorbeeld een hotel dat aan slechts één taxionderneming toestemming verleent om gasten af te halen. In dergelijke gevallen worden de vergunningen als
betalingen voor diensten behandeld. In beginsel wordt de betaling gedurende de gehele looptijd van de vergunning op transactiebasis geregistreerd. Er is in beginsel geen reden waarom dergelijke vergunningen niet als activa kunnen worden behandeld als zij
verhandelbaar zijn, hoewel deze situatie zich misschien zelden voordoet.
15.39 Een door een niet tot de overheid behorende eenheid afgegeven vergunning om een specifieke activiteit uit te oefenen wordt alleen als actief behandeld als aan al de volgende voorwaarden is voldaan:
a) voor de desbetreffende activiteit wordt geen actief gebruikt dat aan de vergunning- verlener toebehoort; als dat wel het geval is, wordt de vergunning om het actief te gebruiken behandeld als een operationele lease, een financiële lease of een lease van hulpbronnen;
PE-CONS 77/12 ADD 15 REV 1 26
NL
b) het aantal vergunningen is beperkt, zodat de houder bij de uitoefening van de activiteit in kwestie monopoliewinst kan maken;
c) de vergunninghouder moet de vergunning de jure en de facto aan derden kunnen verkopen.
Als aan een van deze voorwaarden niet is voldaan, worden de betalingen als betalingen voor diensten geregistreerd.
15.40 De overheid geeft emissievergunningen af om de totale emissie te beheersen. Dergelijke vergunningen impliceren niet het gebruik van een natuurlijk actief, aangezien aan de atmosfeer geen waarde wordt verbonden, zodat zij geen economisch actief is; daarom worden de vergoedingen voor de vergunningen als belastingen geclassificeerd. De vergunningen zijn verhandelbaar en er bestaat een actieve markt voor. De vergunningen zijn bijgevolg activa en moeten worden gewaardeerd tegen de marktprijs waartegen zij kunnen worden verkocht.
PE-CONS 77/12 ADD 15 REV 1 27
NL
Publiek-private partnerschappen
15.41 Publiek-private partnerschappen (PPP's) zijn langetermijncontracten tussen twee eenheden waarbij een eenheid een of meer activa verwerft of bouwt, deze gedurende een zekere tijd exploiteert en ze vervolgens aan een andere eenheid overdraagt. Dergelijke overeen- komsten worden gewoonlijk gesloten tussen een particuliere onderneming en de overheid, maar er zijn ook andere combinaties mogelijk, waarbij bijvoorbeeld beide partijen over- heidsondernemingen zijn of de tweede partij een particuliere izw is.
De overheid gaat PPP's aan om uiteenlopende redenen, zoals de hoop dat particulier management leidt tot een efficiëntere productie of dat toegang tot een breder scala aan financiële bronnen kan worden verkregen, of de wens om de overheidsschuld te verminderen.
Gedurende de looptijd van het contract heeft de PPP-contractant de juridische eigendom.
Zodra het contract is afgelopen, heeft de overheid zowel de economische als de juridische eigendom.
Nadere gegevens over de behandeling van PPP's worden verstrekt in hoofdstuk 20 (Overheidsrekeningen).
PE-CONS 77/12 ADD 15 REV 1 28
NL
Concessieovereenkomsten voor diensten
15.42 Concessieovereenkomsten voor diensten geven een onderneming het exclusieve recht om bepaalde diensten te verlenen. In het geval van de concessie van een openbare dienst bijvoorbeeld sluit een particuliere onderneming een overeenkomst met de overheid teneinde het exclusieve recht te verkrijgen om gedurende een bepaald aantal jaren een nutsvoorziening (zoals een watervoorzieningssysteem of een tolweg) te exploiteren, in stand te houden en daarin te investeren. Concessieovereenkomsten voor diensten mogen niet als activa worden geregistreerd indien zij niet overdraagbaar zijn of er geen waarde mee kan worden gerealiseerd door ze over te dragen.
Verhandelbare operationele leases (an.221)
15.43 Verhandelbare operationele leases zijn eigendomsrechten van derden op niet-financiële activa m.u.v. natuurlijke hulpbronnen. De lease dient een economisch voordeel aan de houder van de lease te verlenen en de houder moet de mogelijkheid te hebben deze voordelen te realiseren door deze over te dragen. De waarde van de lease is het voordeel dat de houder overhoudt na aftrek van de aan de verstrekker toekomende waarde. Alle soorten huur- en operationeleleasecontracten kunnen verhandelbaar zijn. Een huurder kan bijvoorbeeld een appartement aan een derde onderverhuren.
PE-CONS 77/12 ADD 15 REV 1 29
NL
Exclusief recht op toekomstige goederen en diensten (an.224)
15.44 Contracten voor toekomstige productie kunnen ook activa in de vorm van eigendoms- rechten van derden doen ontstaan. De waarde van dergelijke contracten is het voordeel dat de houder overhoudt na aftrek van de aan de verlener van de rechten toekomende waarde.
Voorbeelden zijn:
a) exclusieve rechten om een persoon voor zich te laten werken (bv. voetballers) of om literaire werken of muziekuitvoeringen te publiceren. De waarde van dergelijke rechten is de winst die op de overdracht van de rechten kan worden gemaakt na aftrek van de kosten om het bestaande contract te annuleren;
b) timesharingovereenkomsten. Slechts een deel van timesharingovereenkomsten is als de verwerving van een actief te beschouwen:
1. als de eigenaar een aangewezen ruimte bezit die voortdurend beschikbaar is, hij in aanmerking komt om als lid van het beheerscomité voor de regeling te fungeren en hij zijn bezitsrecht naar goeddunken kan verkopen of vermaken, dan is de overeenkomst hoogstwaarschijnlijk een actief van hetzelfde soort als een huis;
PE-CONS 77/12 ADD 15 REV 1 30
NL
2. als de eigenaar een vaste overeenkomst heeft gesloten op grond waarvan hij in een bepaalde periode gedurende een vaste tijdsduur de beschikking over een vorm van accommodatie heeft, betreft dit waarschijnlijk een vooruitbetaalde lease, d.w.z. vooruitbetaalde consumptieve bestedingen van huishoudens;
3. deze vooruitbetaalde lease kan als overdraagbare operationele lease af en toe worden onderverhuurd of voor de rest van de leaseperiode worden verkocht;
4. het is mogelijk dat een deelnemer aan een op punten gebaseerde regeling slechts een transitorische post als actief heeft.
