“In hoeverre worden nieuwe
managementaccounting technieken ingevoerd
op basis van efficiëntie?
“ Onderzoek naar de Balanced scorecard bij
de Gasunie.”
Adriaan Visser
Winschoten, januari 2008
Rijksuniversiteit Groningen
Master of Science in Business Administration
“In hoeverre worden nieuwe
managementaccounting technieken ingevoerd
op basis van efficiëntie?
“ Onderzoek naar de Balanced scorecard bij
de Gasunie.”
Rijksuniversiteit Groningen
Faculteit Economie en Bedrijfskunde
Master of Science in Business Administration Specialisatie Organizational & Management Control
Auteur: Adriaan Visser Studentnummer: 1495089 Aantal studiepunten: 20 EC
Afstudeerbegeleider Universiteit: drs. A. Smeenge Tweede beoordelaar Universiteit: dr. J. van Kesteren
Voorwoord
Deze scriptie is de afronding van mijn universitaire studie Economie en Management aan de Rijksuniversiteit te Groningen. Tevens luidt het einde van deze studie een nieuw begin voor mij in. Niet langer zal ik mij als student verplaatsen, maar ik zal onderaan de ladder beginnen bij het bedrijf waar ik in de nabije toekomst aan het werk zal gaan. Een nieuwe uitdaging, een veranderende levensstijl en nieuwe doelen die mij alle zeer aanspreken. Daarom zie ik deze scriptie enerzijds als de afronding van mijn studie, anderzijds als bepalend voor het begin van mijn nieuwe loopbaan. Het onderzoek heeft meer tijd in beslag genomen dan ik had verwacht, maar heeft nu zijn uiteindelijke vorm gevonden.
Zonder de samenwerking met een aantal personen zou dit rapport van mindere kwaliteit zijn geweest. Hiervoor wil ik de volgende personen graag bedanken:
Mijn contactpersoon bij de Gasunie, dr. Keesom voor het medemogelijk maken van dit onderzoek. Zijn informatie is van essentieel belang geweest om een goed beeld te krijgen van de Gasunie en om te begrijpen hoe het verloop van de invoering van bepaalde
managementaccounting methoden bij de Gasunie plaats heeft gevonden.
Voor de scriptiebegeleiding vanuit de universiteit wil ik graag de heer dr. Smeenge bedanken. Zijn adviezen zijn voor mij zeer waardevol geweest en onze gesprekken waren altijd prettig. Tevens wil ik ook dr. Van Kesteren bedanken voor zijn rol als tweede beoordelaar.
Tenslotte zou ik mijn begeleider voor het leven, mijn vader, willen bedanken voor het nalezen van mijn scriptie, hetgeen de leesbaarheid van het rapport ten goede is gekomen.
Adriaan Visser,
Inhoudsopgave
Hoofdstuk 1: inleiding
1.1 Aanleiding onderzoek
Nieuw aangestelde managers hebben vaak de neiging hun stempel op de organisatie te drukken. Dit is in beginsel niet verkeerd want hierop worden ze mede beoordeeld en afgerekend. Niet zelden blijkt evenwel dat doorgevoerde veranderingen in de
managementaccounting systemen weinig zinvol en niet rationeel zijn geweest. Dit roept vragen op naar het hoe en het waarom van de invoering. Tijdens mijn praktijkonderzoeken ben ik ook tegen bepaalde, merkwaardige beslissingen inzake het transformeren van bestaande in een ‘nieuwe en betere’ organisatie aangelopen. Dit deed bij mij twee vragen rijzen: ten eerste Waarom worden goed werkende methodes vervangen door methodes die achteraf niet beter of zelfs slechter werken? Ten tweede: Waarom voeren managers bijna als een collectief dezelfde managementaccounting technieken in, ook al zijn hun bedrijven niet homogeen en opereren zij op totaal verschillende markten?
Uit de literatuur blijkt dat bepaalde managementaccounting technieken gedurende bepaalde tijd worden ingevoerd en gebruikt om vervolgens na enkele jaren uit de gratie te raken. Uit oogpunt van efficiency kan dit verschijnsel niet verklaard worden. Dit patroon keert
herhaaldelijk terug. Het vertoont een golfbeweging die gelijkenis vertoont met de curven van productintroducties. Eerst koopt een kleine groep het product, daarna een iets grotere groep, vervolgens de massa en tenslotte de achterblijvers.
Een managementaccounting golf die zich in 2007 nog manifesteert, is die van de Balanced scorecard. De Balanced scorecard is een managementaccounting methode die op dit moment zeer populair is. Dit onderzoek zal zich dan ook richten op het invoeringsproces van de Balanced scorecard en op de beslissingen die daaraan vooraf zijn gegaan. Met name het keuzeproces dat geleid heeft tot de invoering van deze managementaccounting techniek, de Balanced scorecard, door de Gasunie, zal nader worden onderzocht.
Voordelen van managementaccounting methoden zijn dat ze organisaties inzichten
verschaffen waardoor huidige gaps gedicht en toekomstige gaps voorkomen kunnen worden. Uit het voorkomen van golfbewegingen zou logischerwijs afgeleid kunnen worden dat betroffen organisaties met dezelfde gaps te maken zouden krijgen. Managers zouden hun beleidskeuzes rationeel dienen te maken op basis van technische efficiëntie. De veelal tegenvallende resultaten doen vermoeden dat de praktijk weerbarstiger is.
Door middel van dit onderzoek zal gezocht worden naar een verklaring voor deze
golfbewegingen en zal er een antwoord worden gegeven op de vraag of technische efficiëntie (rationeel handelen) werkelijk de drijfveer is achter de beslissingen van managers om nieuwe managementaccounting methoden in het algemeen en de Balanced scorecard in het bijzonder, bij organisaties in te voeren.
In dit onderzoek staan de beslissingen die vooraf gaan aan het invoeren van een nieuwe managementaccounting methode centraal. Met behulp van dit onderzoek wordt geprobeerd de gedachtegang van de beslissingsbevoegden te reconstrueren en op basis van deze
1.2 Doelstelling en probleemstelling
Voor dit onderzoek zijn de volgende doelstelling en probleemstelling geformuleerd.
Deze doelstelling zal als een rode draad door het onderzoek lopen en zal langzamerhand door het steeds weer opnieuw stellen van de probleemstelling beantwoord worden.
De doelstelling van het onderzoek is:
“Het beschrijven van de werkelijke reden (Forced Selection, een Fad, een Fashion of een Efficient Choice) waarom de Balanced scorecard bij de Gasunie is ingevoerd”.
De probleemstelling van het onderzoek is:
“In hoeverre worden nieuw ingevoerde managementaccounting technieken ingevoerd op basis van efficiëntie?”
1.3 Deelvragen van het onderzoek
Om de probleemstelling te beantwoorden zijn er enkele deelvragen geformuleerd .
Deze zijn onderverdeeld in deelvragen voor het literatuuronderzoek en deelvragen voor het praktijkonderzoek. De deelvragen zijn:
Deelvragen voor het literatuuronderzoek:
• Waarom worden er nieuwe managementaccounting technieken ingevoerd?
• Hoe verspreiden nieuwe managementaccounting technieken zich? (consultancy
bedrijven, goeroes, seminars, kennisinstellingen etc.)
• Het push/pull vraagstuk. Vraagt de markt om nieuwe managementaccounting
technieken of komen consultancy bedrijven en dergelijke er mee aanzetten?
• In hoeverre bestaat er een model dat de verspreiding van
managementaccounting methoden verklaart?
Deelvragen voor het praktijkonderzoek
• Op basis van welke argumenten besluit het management van de Gasunie dat een
bepaalde managementaccounting techniek voor het bedrijf van nut is?
• Wat heeft de vernieuwing het bedrijf concreet opgeleverd?
• Waarom heeft het bedrijf voor deze managementaccounting techniek gekozen en
is het niet bij de oude techniek gebleven?
• Hoe ziet het beslissingsproces van het bestuur van de Gasunie er uit bij de invoering van de Balanced scorecard?
1.4 Methode van onderzoek
Het onderzoek is tweeledig en bestaat uit een verkenning van de bestaande literatuur en uit een veldonderzoek in de vorm van een praktijkonderzoek bij de Gasunie. Er is voor deze specifieke opzet gekozen, omdat op deze manier de literatuur goed in de praktijk kan worden getoetst en de onderzoeksresultaten ook direct een praktische relevantie hebben. De
literatuurstudie is tweeledig en heeft enerzijds betrekking op de aspecten van de Balanced scorecard, een instrument voor prestatiemanagement dat geschikt is voor bedrijven; anderzijds heeft het betrekking op de redenen om tot invoering van nieuwe managementaccounting methoden bij organisaties te komen.
De resultaten van deze literatuurstudie worden gebruikt als basis voor het praktijkonderzoek bij de Gasunie. De onderzoeksmethode die voor dit onderzoek is gekozen is een casestudie. Door deze onderzoeksmethode toe te passen kan er gedetailleerd naar het te onderzoeken bedrijf worden gekeken. Een casestudie kan volgens Eisenhardt (1989)goed gebruikt worden omeen onderzoeker een gedetailleerd beeld te geven van de dynamiek binnen een organisatie.
1.5 Hoofdstukbeschrijving
Het tweede hoofdstuk van dit onderzoek bestaat uit twee gedeelten. In het eerste gedeelte zal verklaard worden met welk doel organisaties nieuwe managementaccounting technieken invoeren en wat de achterliggende redenen kunnen zijn waarom deze veranderingen worden doorgevoerd. In het tweede gedeelte van dit hoofdstuk zal de Balanced scorecard besproken worden. Het doel van deze bespreking is om de motieven (voor- en nadelen, doel,
bruikbaarheid, etc.) van de organisatie om voor de Balanced scorecard te kiezen helder in beeld te krijgen. Tenslotte zal de Balanced scorecard uitgebreid worden behandeld.
In het derde hoofdstuk zal de Gasunie als bedrijf worden beschreven, welke diensten levert het bedrijf, hoe zit de Gasunie in elkaar, wat is de bedrijfsstrategie en wat zijn de geschiedenis en toekomst van deze organisatie. Daarnaast zullen de research design, de praktische en wetenschappelijke relevantie, de ethische verantwoording en de beperkingen van dit
onderzoek aan bod komen en op het einde van dit hoofdstuk zullen de onderzoeksresultaten, die onder andere door de interviews vergaard zijn, gepresenteerd worden.
gedachtengang en van de vier verschillende gedachteperspectieven, efficient choice, fads, fashion en forced selection, op basis waarvan innovaties worden ingevoerd. De conclusies van het praktijkonderzoek zullen de vraag beantwoorden of de invoering van de Balanced
scorecard bij de Gasunie berust op efficiëntie gedachten of niet. Tenslotte zullen de
Hoofdstuk 2: het theoretisch raamwerk.
In dit tweede hoofdstuk zal worden ingegaan op de literatuur waarop het onderzoek gebaseerd is. Het eerste gedeelte van dit hoofdstuk zal ingaan op de beantwoording van de vraag wat de werkelijke redenen zijn om accounting methoden in te voeren. Het tweede gedeelte zal ingaan op de balanced scorecard en al haar facetten. Er zijn twee stromingen die beide factoren aan geven die ertoe zouden kunnen leiden dat er nieuwe accounting methoden in organisaties worden ingevoerd. Beide komen voort uit verschillende wetenschappelijke disciplines, namelijk de economische en de sociologische wetenschap. De afgeleiden van deze twee wetenschappen die in dit onderzoek worden gebruikt zijn respectievelijk de contingency theory en de sociological institutional theory. In dit hoofdstuk zal besproken worden wat er door onderzoekers geschreven is over verklarende factoren omtrent het kiezen van nieuwe management accounting methoden. Met behulp van beide stromingen zal er gezocht worden naar een raamwerk waarmee elke beslissing tot het invoeren van een nieuwe accounting methode bij een organisatie te verklaren valt.
2.1 Het theoretisch raamwerk
De contingency theory
Accountingsystemen en financiële managementsystemen van iedere organisatie zijn
onderdeel van het management control systeem. Het management control systeem omvat alle middelen die het management van een organisatie tot haar beschikking heeft om de
organisatie te sturen en te beheersen, zodat de continuïteit van de organisatie gewaarborgd blijft. De prestatie en efficiency van de organisatie worden bepaald door
managementsystemen, zoals het financiële management systeem en het management accounting systeem en door de interne en externe factoren (Otley 1980/ Ter Bogt 2005). De contingency theory richt zich op allerlei effecten en variabelen die van invloed zijn op de opzet van een organisatie of een onderdeel daarvan en uiteindelijk op de prestatie van de organisatie (Chenhall 2003). Dit soort onderzoek richt zich op de effecten van dit soort variabelen, zoals een steeds weer veranderende omgeving en onzekerheid. Zowel de steeds weer veranderende omgeving als ook de onzekerheid werken in op het ontwerp van de organisatie. Volgens de leer van de contingency theory, zou de opbouw van het accounting systeem en het financiële management systeem afhangen van een of meerdere contingency variabelen zoals de onzekerheid, de dynamiek en complexiteit van de externe omgeving, de meetbaarheid van de productie en gedrag, de productietechnologie, de strategie, de omvang van het bedrijf, de structuur, de bedrijfssector en de culturele omgeving waar binnen de organisatie opereert (Covaleski et al., 1996).
Eerder onderzoek heeft uitgewezen dat de druk waaronder een organisatie gebukt gaat, in sterke mate afhangt van de frequentie van onzekerheid en veranderingen zoals: gewijzigde wetgeving, veranderingen in de economie of verwachtingen en standaarden van externe partijen. Als reactie gaan organisaties in sterkere mate controle uitoefenen, met name op het financiële budget. Organisaties, die in een onzekere omgeving opereren en in sterke mate controle uitoefenen functioneren beter wanneer ze dit combineren met een open en flexibel informatiesysteem dat zich niet uitsluitend richt op financiële informatie. Werknemers wordt hiermee de mogelijkheid geboden in een open en informele structuur met managers en andere werknemers te communiceren (Chenhall 2003).
voordelig zijn; economies of scale, betere mogelijkheden tot specialisatie en kennisverwerving en de mogelijkheid om de omgeving beter te beïnvloeden.
Nadelen zijn: een grotere omvang van de organisatie leidt meestal tot het gebruik van formele regels en interne controle mechanismen, decentralisatie en grotere informatiestromen om alles draaiende en onder controle te houden (Chenhall 2003).
Tevens blijkt uit onderzoek dat de grootte van de organisatie invloed kan hebben op het implementeren van geavanceerdere, breedgeoriënteerde informatiesystemen en financiële management systemen. Kortom het gebruik van complexere systemen komt vaker voor bij grotere dan bij kleinere organisaties.
De sociological institutional theory
In tegenstelling tot de contingency theory, die zich vooral bezighoudt met technische
aspecten van de omgeving van de organisatie, richt de sociological institutional theory zich op structuren in de samenleving en culturele aspecten. zoals regels, kennis, standaarden en gebruiken binnen een bepaalde organisatie. Deze theorie besteedt veel aandacht aan het kopiëren van gedrag. Nieuwe ontwikkelingen worden door andere groepen snel overgenomen en verspreiden zich ook naar andere organisaties. In vergelijking met de contingency theory verruimt de sociological institutional theory het blikveld door naar meer aspecten van een organisatie te kijken (Scott, 1995, Covaleski et al., 1996, Chenhall, 2003).
De sociological institutional theory sluit evenwel het gebruik van technisch/economische aspecten niet uit. Deze kunnen wel degelijk een rol spelen in het gedrag van een organisatie. Economische rationaliteit kan een indicatie vormen voor het gedrag van individuele
managers, bijvoorbeeld bij het bepalen van het financiële management of van de organisatiestructuur. Deze beslissingen kunnen (gedeeltelijk) gebaseerd zijn op een
gedachtegang van economische efficiëntie en doelmatigheid, van economische rationaliteit (DiMaggio en Powel, 1991). Meer geïnteresseerd zijn deze auteurs in de bredere zin van het gedrag van managers en het gedrag van een organisatie in zijn geheel, omdat economische rationaliteit niet adequaat kan verklaren waarom er zoveel organisaties op elkaar lijken en bijna dezelfde innovaties invoeren.
De literatuur over de sociological institutional theory richt zich niet op economische
rationaliteit die ten grondslag ligt aan verandering. sociological institutional theory richt zich op de invloeden van institutionele factoren die ten grondslag liggen aan veranderingen in organisaties. Voorbeelden hiervan zijn regels, routines, gewoontes, macht, interne en externe druk. De sociological institutional theory houdt zich onder andere bezig met de vraag waarom organisaties in dezelfde sectoren elkaar imiteren en dezelfde veranderingen doorvoeren als organisaties in hun omgeving.
Daarnaast wordt er in de sociological institutional theory veel aandacht geschonken aan bestaande begrippen waarden en gebruiken, aan de macht van bepaalde groepen en aan rituele veranderingen die de indruk wekken dat de betrokken organisaties bepaalde innovaties
invoeren en zich aanpassen aan veranderende omstandigheden, ook al zijn deze veranderingen in de omstandigheden helemaal niet aan de orde (Burns en Scapens, 2000).
Vanuit beide theoretische raamwerken kan worden gekeken naar het nut van innovaties in het algemeen (het invoeren van een nieuwe management accounting techniek is immers een innovatie) en naar innovaties op het gebied van accounting methoden in het bijzonder. Om meer te weten te komen hoe organisaties hun keuze voor een management accounting methode maken is geprobeerd om een antwoord te vinden in de innovatieliteratuur. Deze verklaart innovaties door middel van technische efficiëntie. Deze verklaring geeft geen antwoord op het ontstaan en weer uitdoven van de accounting hypes. Deze mening wordt gedeeld door enkele wetenschappers die onderzoek hebben gedaan naar de innovatieliteratuur. Zij hebben vastgesteld dat er een pro innovatie bias bestaat (Kimberly 1981, Van de Ven 1986).
Kimberly (1981) denkt dat de pro innovatie bias is ontstaan na de tweede wereldoorlog. Het is heel erg aannemelijk dat dit door de volgende reden komt. Na de tweede wereldoorlog, is er in de Verenigde Staten een hoog welvaartsniveau ontstaan. Deze welvaart werd verder
voortgestuwd door een hoge frequentie van innovaties. Daardoor is de innovatieliteratuur er blind van uitgegaan dat innovaties per definitie goed zijn voor organisaties.
Kimberly (1981) definieert de pro innovatie bias als de aanname dat innovaties bedrijven ten goede komen. Pro innovatie bias beïnvloedt niet alleen de onderzoeksvragen die in de
innovatieliteratuur worden gesteld, maar zij beïnvloedt ook de keuze om bepaalde vragen niet te stellen. Bijvoorbeeld waarom innovaties zich verspreiden of verdwijnen? De pro innovatie bias heeft hier een simpele verklaring voor. Wanneer organisaties baat hebben bij innovaties worden ze geïmplementeerd en verspreiden ze zich en wanneer organisaties geen voordeel van een innovatie ondervinden wordt deze afgewezen. De onderzoekers vragen zich niet af welke factoren de invoering van een innovatie ondersteunen en welke factoren het invoeren van een innovatie tegenwerken. Voor deze onderzoekers is het nog minder zinvol om zich af te vragen waarom er innovaties worden ingevoerd die geen voordeel opleveren voor de organisatie of waarom sommige innovaties worden afgewezen waar de organisatie wel degelijk baat bij heeft.
Hoe is het mogelijk dat een organisatie als deel van een groep vrijwillig de meest efficiënte administratieve technologie afwijst? Dit is een zeer interessante vraag die compleet ingaat tegen het beeld van de economische wetenschap, waarbij elke organisatie rationeel handelt en overzicht heeft over al haar keuzes. Een mogelijkheid is dat de organisatie in kwestie zich laat leiden door organisaties die zich buiten de groep bevinden (zoals bijvoorbeeld consultancy bedrijven, de overheid die bepaalde eisen heeft en regels oplegt, wetenschappelijke
tijdschriften en goeroes). Deze organisaties buiten de groep beïnvloeden de keuzes van de bedrijven binnen de groep. Dit kan leiden tot het invoeren van technisch inefficiënte
administratieve technologieën bij organisaties binnen de groep (Kimberly, 1981). Tevens kan door deze invloed een technisch efficiënte administratieve technologie worden verworpen. Waarin ligt de verklaring dat organisaties niet of niet uitsluitend handelen volgens het efficient choice perspectief?
Efficient choice stelt dat alle organisaties onafhankelijke keuzes van elkaar maken en duidelijke organisatorische doelen hebben. Daarnaast doorzien de organisaties alle
administratieve technologieën en weten ze dus automatisch welke technologie het beste bij de organisatie past. March en Olsen (1976) stellen daarentegen dat organisaties niet de
Teveel organisaties behouden hun technisch inefficiënte innovaties en teveel organisaties wijzen technisch efficiënte innovaties af. Volgens de innovatieliteratuur zou dit verschijnsel niet voor kunnen komen. Ook eerdere onderzoekers kwamen tot deze conclusie.
Abrahamson schrijft dat andere schrijvers de labels “fad” of “fashion” gebruikt hebben om de verspreiding van administratieve technologie, zoals strategische plan eenheden (Porter, 1989), baan verrijking (Hackman, 1975), T-groepen en matrix structuren (Business Week, 1986), quality circles (Lawler en Mohrman, 1985), decentralisatie (Mintzberg, 1979) en joint ventures (Kogut, 1988) te typeren.
Zij tonen aan hoe fads en fashions organisaties op ten minste twee manieren kunnen schaden. Op de eerste plaats stellen zij dat fads en fashions de verspreiding van inefficiënte
administratieve innovaties faciliteren. Sommige van deze schrijvers claimen dat er door fads en fashions technologieën worden verspreid die helemaal geen nut hebben voor welke organisatie dan ook. Mitroff en Mohrman (1987) schrijven bijvoorbeeld, dat bij groeiende internationale concurrentie, Amerikaanse bedrijven slachtoffer werden van elke nieuwe management fad, die beloofde dat er een pijnloze oplossing voor dit probleem voorhanden was, in het bijzonder wanneer deze “in een mooi felgekleurd pakje aangeleverd werd”.
Mitroff en Mohrman stellen dat per definitie alle simpele formules zullen mislukken. Simpele formules vormen per definitie geen antwoord op complexe problemen. En de hedendaagse wereld is uiterst complex.
Andere studies beweren dat fads en fashions een symbolische functie hebben, zoals het
uitstralen van innovativiteit. Maar deze innovaties dragen weinig bij aan het verbeteren van de economische prestatie van de organisatie (Abrahamson, 1996). Mintzberg heeft zelfs gezegd dat de schommelingen tussen centralisatie en decentralisatie in de top van de grote
Amerikaanse bedrijven lijken op de heuptaille verhouding van een vrouw (1979). Rogers (1983) zegt dat fads en fashions de acceptatie van nieuwe technologieën bevorderen, dat deze technieken technisch efficiënt en dus goed zijn voor sommige organisaties, maar dat ze niet goed zijn voor alle organisaties. Rummelt tenslotte toont aan dat er in het begin van de jaren ’60 geen correlatie bestaat tussen diversificatie en het aannemen van een multi-divisionele structuur en concludeert dat de organisatiestructuur niet alleen de strategie volgt maar ook onderhevig is aan fashion.
Op de tweede plaats stellen Rogers (1983) en Abrahamson (1996) dat fads en fashions de economische prestatie van organisaties schaden omdat deze de afwijzing van administratieve technologieën bevorderen, terwijl die technologieën de potentie bezaten zich te ontwikkelen tot een technisch efficiënte administratieve technologie voor de organisatie die deze
Abrahamson (1991) schrijft in zijn artikel dat er vier mogelijke perspectieven zijn op basis waarvan nieuwe administratieve technologieën in een organisatie kunnen worden
geadopteerd. Deze perspectieven zijn: Efficient choice, Forced-selection perspective, Fad en Fashion. Mijns inziens vormt de Efficient choice een randvoorwaarde van de Contingency theory en de overige drie passen binnen het kader van de Sociological institutional theory. Deze vier perspectieven moeten volgens Abrahamson bij elke organisatie verklaren waarom een nieuwe administratieve technologie is ingevoerd of waarom een technisch efficiënte technologie is afgewezen.
Efficient Choice perspectief
De verklaring van de verspreiding van administratieve technologieën volgens de Efficient Choice is economische rationaliteit. Het topmanagement binnen een organisatie dat beslist of en zo ja welke nieuwe administratieve technologie wordt ingevoerd, heeft volgens het
efficient choice perspectief (A) geen tot weinig onzekerheid over zijn voorkeuren en doelen (winstmaximalisatie, een groter marktaandeel, etc.) en (B) weet wat de technische effectiviteit is van een administratieve technologie (als ratio input-output) (Grandori, 1987). Gegeven de schaarste van middelen binnen organisaties zullen de innovaties die het meest efficiënt zijn voor die organisatie gebruikt worden.
Verspreiding van technologieën binnen het efficient choice perspectief is te verklaren doordat veranderingen in de omgeving ongeveer dezelfde performance gaps naar voren brengen in organisaties (performance gaps zijn verschillen tussen de doelen van de organisatie en wat de organisatie kan bereiken).
Demand-pull theorie verklaart hoe veranderingen in de omgeving leiden tot nieuwe
performace gaps. Organisaties willen deze gaps dichten en neigen hierdoor nieuwe innovaties te omarmen zodat deze de ontstane performace gaps kunnen dichten.
Vanuit de supply-push theorie kan verklaard worden dat er door veranderingen in de
wetenschappelijke of technische kennis nieuwe performance gaps blootgelegd worden of dat oude performance gaps worden gedicht. Organisaties passen deze nieuwe kennis toe en kunnen hierdoor de organisatiedoelen beter bereiken. Aanhangers van het efficient choice perspectief zijn het erover eens dat organisaties met dezelfde doelen op dezelfde manier met gaps omgaan door dezelfde efficiënte administratieve technologieën te gebruiken.
Daarentegen hebben organisaties met andere doelen of andere gaps besloten om deze administratieve technologieën af te wijzen.
Forced Selection perspectief
Organisatietheorieën die over administratieve technologieën gaan, benadrukken de betekenis van de politieke omgeving voor een organisatie ( Carroll, Delacroix en Goodstein, 1988) en voor de “industrial entrepreneurs” (DiMaggio, 1987). Machtige organisaties buiten een groep van organisaties kunnen een belang hebben bij afdwingen van een technisch inefficiënte administratieve technologie of bij het verwerpen van een efficiënte administratieve technologie. Ondanks tegenstribbelingen van de betroffen organisatie.
Volgens het forced selection perspectief zullen enkele organisaties voldoende macht in handen hebben om te bepalen welke administratieve technologieën zich zullen verspreiden over organisaties. Aanhangers van dit perspectief zeggen dat wettelijke macht van
ministerie van defensie dat bepaalde personeelsadministratie technologieën oplegde tijdens de tweede wereldoorlog (Baron, Dobbin en Jennings, 1986). Een ander voorbeeld vormen
vakbonden die grote invloed kunnen uitoefenen door te dreigen met landelijke stakingen. Een derde voorbeeld is de aandacht van de Nederlandse politiek voor de financiële sector wat heeft geleidt tot de Wet Financiële Dienstverlening en de code Tabaksblat (Transparantie van de financiële sector).
Fashion perspectief
DiMaggio en Powell (1983) beweren dat organisaties die onzekerheid ondervinden over de omgeving, bedrijfsdoelen en technische effectiviteit zich gaan richten op andere organisaties en deze organisaties imiteren. Als we deze gedachtegang volgen zullen organisaties zich minder concentreren op de vraag welke administratieve technologie ze moeten volgen en veel meer op de vraag welke organisatie ze moeten volgen en imiteren. Het Fashion perspectief stelt dat in geval van onzekerheid organisaties in een groep kijken naar administratieve technologieën die door fashion setting organisaties aangeprezen worden. Deze fashion setting organisaties staan buiten de groep van organisaties. Dit zijn bijvoorbeeld consultancy
bedrijven, goeroes en vakbladen die tot doel hebben om nieuwe administratieve technologieën te ontwikkelen en te verspreiden. In zijn onderzoek stelt Blumer (1969) dat administratieve technologieën niet meteen in mode zijn gekomen. Hij stelt dat enkele fashion setters actieve rollen hebben gespeeld in het selecteren van een klein aantal administratieve technologieën en deze hebben geprobeerd te verspreiden over andere organisaties, door er bij deze organisaties op te wijzen wat er allemaal mogelijk is met deze administratieve technologieën. Hierdoor is dit beperkt aantal administratieve technologieën in de mode geraakt en is de verspreiding begonnen. Hirsh (1979) heeft dit ook aangetoond met het in de mode raken van boeken, muziek en films. Abrahamson (1986) stelt dat van wege de expertise en kennis van onderzoeksinstellingen en van consultancy bedrijven, zij de macht hebben om te bepalen welke administratieve technologieën in de mode geraken. Daarnaast zijn uitgevers van bedrijfseconomische vakbladen (Fortune) en van populaire bedrijfseconomische boeken (In Search of Excelence) in de gelegenheid om deze methoden populair te maken vanwege het grote lezersbereik dat deze media hebben.
Onderzoekers hebben onderzocht waarom organisaties de administratieve technologieën imiteren die aanbevolen worden door organisaties die tot het modebepalend netwerk behoren (Czarniawska-Joerges, 1988; DiMaggio en Powell, 1983). Zij beweren ook dat de
modebepalende organisaties niet de macht hebben om bij andere organisaties de
administratieve technologieën af te dwingen, zoals vakbonden en overheden dat kunnen. Hun overtuigingskracht daarentegen is gelegen in het vermogen tot inspireren van organisaties en in het vertrouwen dat andere organisaties in de modebepalende organisaties hebben.
Het is mogelijk dat deze modebepalende organisaties alleen maar de meest efficiënte administratieve technologieën op de markt brengen en daardoor de verspreiding van alleen maar efficiënte administratieve technologieën stimuleren. Het is echter ook mogelijk dat deze bedrijven alleen administratieve technologieën op de markt brengen waaraan ze kunnen verdienen zonder dat de efficiency gebleken is.
Figuur 2.1 het management fashion proces.
(bron: Abrahamson, 1996)
Fad perspectief
Het Fad perspectief lijkt op het fashion perspectief. Beide perspectieven gaan uit van onzekerheid in de omgeving van organisaties, met als gevolg dat deze organisaties andere organisaties gaan imiteren. Zoals al bij het fashion perspectief is duidelijk geworden imiteren organisaties andere organisaties buiten hun eigen groep, zoals bijvoorbeeld consultancy bedrijven. Het grote verschil met het fad perspectief is dat de organisaties die imiteren niet naar organisaties buiten hun groep kijken maar naar organisaties die binnen hun eigen groep aanwezig zijn. Het fad perspectief valt uit meerdere gezichtspunten te verklaren.
Rogers (1982) stelt dat het fad perspectief te verklaren is op basis van het communicatie oogpunt. Organisaties imiteren de innovatiekeuzes van elkaar als ze van elkaar horen hoe goed deze innovatie werkt en dat vergroot de zekerheid die deze innovatie met zich
meebrengt. Onderzoekers hebben geconstateerd dat organisaties met een hoge reputatie vaak als voorbeeld dienen voor organisaties met een lagere reputatie. Hierbij imiteren de laatste de eerste (DiMaggio en Powell, 1983). Walker (1969) toont in een studie aan dat staten van de Verenigde Staten met een hoge reputatie geïmiteerd worden door staten met een lagere reputatie bij het instellen van regels en wetten. Hiermee verklaart Walker de verspreiding van bepaalde regels en wetten in de Verenigde Staten.
Abrahamson en Rosenkopf (1990) stellen dat aantallen een belangrijke invloed hebben op de verspreiding van administratieve technologieën. Dit is te omschrijven als een soort van “groepsdruk”. Als er weinig organisaties zijn die een bepaalde methode invoeren, dan is de druk om te conformeren aan deze organisaties klein. Maar stijgt dit aantal dat deze methode invoert dan zal de druk om te conformeren ook stijgen. Deze verspreiding van administratieve technologieën lijkt dan ook op een verspreiding van een virus, de ene cel steekt de andere cel aan en hoe meer geïnfecteerde cellen hoe harder het virus groeit. Daarnaast is ook goed te verklaren waarom sommige organisaties niet meedoen aan de fad. Deze organisaties zijn immuun geworden voor het virus en nemen dus niet de administratieve methode over (Bailey, 1975).
Rogers (1983) verklaart dit immuniseringverschijnsel weer door communicatie van kennis. Hij heeft hier twee redenen voor; heterofilie en afgeslotenheid. In zijn definitie van
heterofilie, de mate waarin paren van individuen interactie met elkaar hebben en de mate waarin zij verschillende eigenschappen hebben. Innovatieonderzoek geeft aan dat heterofiele organisaties minder ontvankelijk zijn voor elkaars communicatie en hierdoor resistent tegen de verspreiding en infectie van nieuwe accountingmethoden van de fad. Als organisaties weinig contact hebben met andere organisaties dan is er minder communicatie van kennis tussen deze organisaties. De kans op besmetting is dan gering.
Een tweede verklaring van het fad perspectief is gelegen in sociale interactie. Organisaties imiteren elkaars keuzes zodat ze legitiem lijken door zich aan elkaar en aan de geldende normen te conformeren (DiMaggio en Powell, 1983).
Onderzoek dat een verklaring probeert te vinden via de weg van de sociale interactie, zegt dat organisaties onderhevig zijn aan institutionele normen. Deze normen dicteren dat organisaties die legitiem willen lijken zich moeten conformeren door steeds vernieuwend te werk te gaan. Deze organisaties nemen daarom graag nieuwe accounting innovaties over van andere organisaties (Granovetter, 1978). Organisaties zijn in meer of mindere mate gebonden aan deze institutionele normen en daardoor valt ook de mate van resistentie en immuniteit tegen de innovatie te verklaren (Granovetter, 1978).
In een derde verklaring ligt de nadruk op economische belangen. Er wordt gesteld dat organisaties elkaar imiteren om te voorkomen dat er door het invoeren van nieuwe
administratieve technologieën concurrentievoordelen ontstaan (Abrahamson en Rosenkopf, 1990). Volgens onderzoekers, die redeneren vanuit economische belangen, zouden
organisaties de verwachte opbrengsten van een innovatie berekenen als ze deze zou
In het volgende figuur(figuur 2.2) valt te zien hoe alle vier de perspectieven in elkaar haken en door middel van dit figuur valt elke beslissing tot het invoeren of het afwijzen van een nieuwe management accounting methode te verklaren.
Figuur 2.2
2.2 De balanced scorecard
In dit tweede gedeelte van het literatuurhoofdstuk wordt er dieper ingegaan op de balanced scorecard. Er zal uitgelegd worden wat de balanced scorecard precies is, wat het doel van deze management accounting techniek is, hoe het werkt en hoe het er uit zou moeten zien. Dit alles is van belang om een grondig beeld te krijgen van de management accounting techniek die zal worden onderzocht in het case onderzoek.
De balanced scorecard Prestatiemeting
Het meetbaar maken van prestaties binnen organisaties is van essentieel belang. Een
organisatie heeft informatie nodig voordat zij gefundeerde beslissingen kan nemen. Kaplan en Norton (1996) hebben een instrument ontwikkeld om prestaties in brede zin te meten. Dit instrument heeft de naam van de balanced scorecard gekregen en heeft zoals de naam al aangeeft, de vorm van een score kaart. Dit instrument combineert
traditionele, veelal financiële prestatiemaatstaven, met niet-financiële en kwalitatieve prestatie-maatstaven, die in onderlinge samenhang een indicatie kunnen geven van het toekomstige succes van een organisatie. De balanced scorecard is gericht op verbetering van de organisatie en doet dit door de aandacht te richten op vier perspectieven, waarbij de bedrijfsstrategie als uitgangspunt dient bij het formuleren van de
prestatiemaatstaven in elk van de vier perspectieven. De vier perspectieven die de balanced scorecard combineert zijn het innovatieve perspectief, het intern perspectief, het
klantperspectief en het financiële perspectief. Deze vier perspectieven geven zowel een uitgebalanceerd beeld van de huidige operatieve performance als een driver voor toekomstige performance.
Tot slot is het van belang dat er idealiter een duidelijke samenhang is tussen de maatstaven in de vier perspectieven, waardoor er causale verbanden ontstaan (Kaplan e.a., 1996, pp. 64-68 )
Een punt van kritiek op de balanced scorecard is dat het veel verschillende performance criteria bevat. Veel managers hanteren liever de, duidelijke en eenvoudig te begrijpen, objectieve financiële metingen. Kaplan en Norton zijn het hier niet mee eens. De huidige ondernemingen en de complexe competitieve omgeving zijn te ingewikkeld om met behulp van één performance criterium te evalueren.
De vier perspectieven op de balanced scorecard zijn een balans tussen korte en lange termijn doelen, en ook een balans tussen harde, objectieve, en meer zachte metingen. De
verschillende doelen dienen zorgvuldig gekozen te worden.
Financieel
De financiële performancemetingen definiëren de lange termijn doelen van een BU. De doelen zijn afhankelijk van het stadium in de levenscyclus. Er kan een driedeling gemaakt worden in de stadia:
1. Snelle groei. Dit zijn de vroege stadia in de levenscyclus. Er moeten veel verschillende investeringen gedaan worden. Dit om nieuwe producten te ontwikkelen,
productfaciliteiten uit te breiden, distributienetwerken te ontwikkelen enz. enz.
Investeringen gericht op de groei. Financiële doelen: groei van de verkopen, verkopen in nieuwe markten, verkopen van nieuwe producten/diensten, uitgaven aan product- en procesontwikkelingen op peil houden, systeemontwikkeling, ontwikkeling van
werknemers, nieuwe marketing-, verkoop- en distributiekanalen.
2. In stand houden (sustain). In deze fase bevinden zich de meeste bedrijven. De
belangrijkste doelen zijn het behouden van marktaandeel en misschien iets te groeien. De investeringen zijn hier meer gericht op het elimineren van bepaalde bottlenecks, in stand houden en eventueel uitbreiden van capaciteit, continue verbetering. Financiële doelen: (gericht op traditionele financiële doelen) return on capital, bedrijfsresultaat, marges. Verdisconteren van cashflows, capital budget analyses, economic value added, shareholders value.
3. Oogst (harvest). De volwassenheidsfase is bereikt. De onderneming wil de oogst van de in de vorige twee fases gemaakte investeringen binnenhalen. Er worden geen belangrijke investeringen meer gedaan. Het doel van deze fase is een maximalisatie van de cashflows van de organisatie. Financiële doelen: (benadrukt cashflows) weinig uitgaven aan R&D, weinig uitbreiding. De investeringen moeten korte
terugverdienperiodes hebben en zekere cashflows.
Bedrijven gebruiken drie financiële thema’s bij het bereiken van de strategie: groei en mix van opbrengsten (uitbreiden aanbod product/dienst, veranderen product/dienst mix,
prijszetting), kostenreductie/productiviteitsverbetering (lagere directe en indirecte kosten van producten/diensten, delen van capaciteit met andere ondernemingen) en
bezettingsgraad/investeringsstrategie (reduceren werk- en fysiek kapitaal). Deze drie financiële thema’s kunnen binnen elk stadium gebruikt worden. Voorbeelden:
Financiele thema’s
Groei en mix van opbrengsten Verbetering Bezettingsgraad
Groei -Groei van de verkopen per
segment
-% opbrengsten van nieuwe producten/diensten/klanten
-Investeringen als % van de verkopen
-R&D als % van de verkopen In stand houden -Aandeel in doelklanten
-% opbrengsten van nieuwe toepassingen
-Winstgevendheid van de klant- en productlijnen
-Kosten in vergelijking met de concurrenten
-Kostenreductie %
-Indirecte uitgaven als % van de verkopen -Werkkapitaal ratio’s -Bezettingsgraad assets S tr at eg ie
Oogst -Winstgevendheid van de klant- en
productlijnen
-% onwinstgevendheid klanten
Klanten
De segmenten waar de onderneming wil concurreren worden gekozen. Veelgebruikte, algemene metingen zijn klantensatisfactie, klantenretentie, acquisitie van nieuwe klanten, winstgevendheid van klantengroepen en marktaandeel. Hiermee hangt samen het meten van wat de klant in een product of dienst aanspreekt, en zo waarde creëert en tevredenheid. Om dit te meten zijn de verschillende attributen onderverdeeld in:
- Product/dienst attributen: functionaliteit, prijs en kwaliteit: - Relatie met de klant: levering, klantencontact;
- Imago en reputatie: hoe de organisatie zichzelf definieert voor zijn klanten.
Interne bedrijfsprocessen
Identificatie van de interne processen waarin de organisatie uit moet blinken. De kritieke interne bedrijfsprocessen stellen een organisatie in staat:
- Leveren wat de consument wil in de doel marktsegmenten;
- Aandeelhouders tevreden stellen door te voldoen aan de verwachtingen door middel van goede financiële returns.
De metingen moeten gefocust zijn op de interne processen die de grootste invloed hebben op de tevredenheid van de klanten en het bereiken van de financiële doelen van de organisatie. Het verschil met de traditionele metingen en de balanced scorecard is dat het bij de
traditionele metingen gaat om het monitoren en verbeteren van de bestaande processen. Bij de balanced scorecard zal het juist vaak voorkomen dat nieuwe processen geïdentificeerd worden waarmee de klant- en financiële doelen beter bereikt worden. De traditionele aanpak gaat over het leveren van huidige producten aan huidige klanten, dit wordt de short-wave van de
waardecreatie genoemd. De balanced scorecard gaat hiernaast uit van de langere termijn, het innovatieve proces wordt erbij betrokken. Dit wordt de long-wave van de waardecreatie genoemd.
Leren en groei
De infrastructuur die de organisatie moet bouwen voor het creëren van lange termijn groei en verbeteringen. Om de bij het klant- en interne bedrijfsprocessenperspectief geïdentificeerde factoren aan de processen toe te voegen, moet de organisatie verschillende dingen leren. Om de verschillende gaps tussen de werkelijkheid en de gewenste werkelijkheid op te vullen is dit perspectief van belang.
Een balanced scorecard is niet zomaar een samenraapsel van verschillende financiële en non-financiële metingen, maar meer een reeks van opeenvolgende en met elkaar samenhangende doelen en metingen. Er is sprake van vele oorzaak-gevolg relaties, die gedefinieerd dienen te worden. Globaal ziet dit er als volgt uit:
Financieel: Financiële performance
↑
Klanten: Klantenloyaliteit
↑ Tijdige levering
↑ ↑
Interne processen: Proceskwaliteit Omlooptijd van de processen
↑ ↑
Een goede balanced scorecard bestaat uit een mix van resultatenmetingen en performance drivers. De performance drivers maken duidelijk hoe de resultaten bereikt kunnen worden. Samengevat is de balanced scorecard een vertaling van de BU-strategie naar een gerelateerde set metingen die zowel de strategische lange termijn doelen definiëren als de mechanismen voor het bereiken en het verkrijgen van feedback op deze doelen.
Wat is nu de juiste hoeveelheid performance metingen? Als de balanced scorecard wordt gezien als een instrument voor één strategie, dan is de hoeveelheid irrelevant. Er is geen sprake van onafhankelijke metingen. De balanced scorecard vervangt de bestaande
Hoofdstuk 3: Onderzoeksresultaten en methodologie
In dit derde hoofdstuk zal de Gasunie als bedrijf worden beschreven, welke diensten levert het bedrijf, hoe zit de Gasunie in elkaar, wat is de bedrijfsstrategie en wat zijn de geschiedenis en toekomst van deze organisatie. Daarnaast zullen de research design, de praktische en
wetenschappelijke relevantie, de ethische verantwoording en de beperkingen van dit
onderzoek aan bod komen en op het einde van dit hoofdstuk zullen de onderzoeksresultaten, die onder andere door de interviews vergaard zijn, gepresenteerd worden.
3.1 De Gasunie
In deze paragraaf worden de ontstaansgeschiedenis van de Nederlandse Gasunie, de veranderingen in de gasmarkt en de toekomstvisie van de organisatie besproken.
De Gasunie
De Nederlandse Gasunie is 1959 opgericht. Het bedrijf is eigendom van de overheid, de Staatsmijnen (nu DSM), Shell en Esso, in de verhouding 10%, 40%, 25%, 25%. Aangezien de Staatsmijnen eigendom zijn van het Ministerie van Economische Zaken brengt dit het aandeel van de Staat op 50%. De bestuurders worden om de vijf jaar benoemd door een van de aandeelhouders. Het kapitaal van deze nieuwe N.V. is op 400 miljoen gulden vastgesteld en de statutaire winst op 80 miljoen gulden per jaar. Een behoorlijk groot bedrijf naar Nederlandse maatstaven.
De Nederlandse Gasunie zorgt voor inkoop, transport en verkoop van het Nederlandse aardgas. Zij verkoopt dit gas aan Nederlandse huishoudens (via gasdistributiebedrijven), aan grootverbruikers zoals elektriciteitscentrales, grote industriële bedrijven en aan het buitenland (export van aardgas). De productie van het Nederlandse aardgas dat aan de Gasunie wordt verkocht gebeurt door de NAM via de maatschap Groningen (aandelen in handen van: NAM 60%, Energie Beheer Nederland (EBN) 40%). Daarnaast koopt de Gasunie gas in uit het buitenland.
Bij de privatisering van DSM zijn de aardgasbelangen ondergebracht bij EBN. De aandelen van EBN zijn weer in handen van de Nederlandse overheid. Dit alles om als Nederlandse overheid grip te kunnen houden op de gasmarkt (onderdeel van het Nederlandse energiebeleid). Door middel van deze constructie heeft de minister van Economische Zaken de bevoegdheid om de prijzen van het gas goed te keuren en tevens de bevoegdheid om te bepalen aan welke kandidaten het gas geleverd mag worden.
• Het maximaliseren van de Nederlandse aardgasopbrengsten en de daaraan gerelateerde diensten.
• Het veiligstellen van de aardgasvoorziening op langere termijn.
• Het garanderen van de inname- en leveringszekerheid van aardgas tegen de laagst mogelijke kosten.
• Het bevorderen van een veilig en doelmatig gebruik van aardgas.
De eerder genoemde bijzondere verhoudingen en de daarvan afgeleide doelstellingen en strategie van de Gasunie zijn bepalend geweest voor de bedrijfscultuur en de manier waarop de organisatie haar managementcontrol heeft ingericht. De winst van de Gasunie is statutair vastgesteld en de directe kosten van de organisatie staan in geen verhouding tot de omzet (miljoenen tegenover miljarden). Via een bepaalde constructie vloeit het overige geld naar de staatskas. Het is bij de Gasunie dan ook erg lastig om een goed kostenbeheersingsbeleid te voeren. Daarnaast is de Nederlandse Gasunie in Nederland vanaf het begin een monopolist. Vanaf het begin is aan de Gasunie en aan de gasdistributiebedrijven een ‘nutsplicht’ opgelegd. De Gasunie moet de Nederlandse huishoudens van gas blijven voorzien tot een etmaal temperatuur van –17 graden Celsius. Een situatie die statistisch gezien slechts eens in de 50 jaar voorkomt. Deze plicht evenwel heeft voor de Gasunie verregaande bedrijfseconomische consequenties. De investerings- en exploitatiekosten van de Gasunie zijn hierdoor niet puur gebaseerd op conventionele bedrijfseconomische gronden, maar zijn meer bepaald door het risicobeheersingsgedrag. Dit gedrag is dan ook een kenmerk van de Nederlandse Gasunie geworden.
Veranderingen in de gasmarkt
In de beginjaren negentig komt Nederland onder vuur te liggen vanuit Brussel. De structuur van de gaswinning in Nederland met onder andere de monopoliepositie van de Gasunie is een doorn in het oog van de Europese Unie. De Derde Energienota van minister Wijers (1995) maakt hier langzaam een einde aan. Door middel van stapsgewijze liberalisering wordt de Nederlandse aardgasmarkt geliberaliseerd. Hiermee komt een einde aan de monopoliepositie van de Gasunie. De Nederlandse Gasunie wordt verplicht om derden toe te laten op het aardgasnetwerk (third party access). Dit alles om concurrentie op het gasnet mogelijk te maken. Net als bij de elektriciteitsmarkt zijn eerst de grote bedrijven aan de beurt en pas later de huishoudens. Dit heeft grote gevolgen voor de Gasunie. Niet langer is zij de enige aanbieder in Nederland. Concurrenten kunnen de thuismarkt binnen vallen. De organisatie is vanaf 1993 bezig met het heroriënteren op haar positie om door middel van reorganisaties het bedrijf klaar te stomen voor een nieuw tijdperk. De overgang van jarenlange monopolist naar een concurrerend bedrijf is een ingrijpende stap gebleken. Om levensvatbaar te blijven is door de Gasunie een initiatief gestart om prestatiegericht te gaan werken en de werknemers prestatiegericht te belonen. De doelstelling van de Nederlandse Gasunie wordt een van de beste gasbedrijven, zo niet het allerbeste te zijn. Om deze doelstelling te bereiken is er gekozen voor een klantgerichte opstelling en een continue verbetering van de belangrijke processen. Dit probeert zij door middel van integrale kwaliteitszorg.
toelaten van meerdere aanbieders op het net. om concurrentievervalsing tegen te gaan ziet de Dienst Toezicht Energie, net als de OPTA bij de telefoon, toe op eerlijke concurrentie op het gasnet. De Gasunie is verplicht transparante tarieven te hanteren en geen misbruik te maken van haar uitgangspositie. Dit heeft uiteindelijk geleid tot splitsing van het bedrijf. Op 1 juli 2005 zijn het transportdeel en het handelsdeel van Gasunie juridisch en economisch ontvlochten. De Gasunie is opgedeeld in het handelsbedrijf Gasunie Trade & Supply en in het transportbedrijf Nederlandse Gasunie. De Staat is enig aandeelhouder van het transportbedrijf. De samenwerking tussen de Staat enerzijds en Shell en Esso anderzijds is hiermee beëindigd.
Bovenstaande veranderingen vormen de basis voor het bijstellen van de missie en strategie en leiden in 1999 tot het verschijnen van de Strategienota en tot een reorganisatie.
Organogram Gasunie
(figuur 3.1 organisatie structuur N.V. Nederlandse Gasunie) Algemene directie Communicatie en juridische zaken Personeel en organisatie
Tot een aantal jaren geleden beperkte het prestatiemeetsysteem zich enkel tot financiële maatstaven met betrekking tot gas in- en verkopen. Gezien de geschiedenis van het bedrijf was dit ook niet zo vreemd. Bijna alle andere factoren voor de Nederlandse Gasunie stonden vast. De wens van de aandeelhouders was dat de kosten laag gehouden werden en dat was het dan ook wel. Dit mede omdat de technische performance van de Gasunie zeer goed was. Na de Derde Energienota van minister Wijers ging de Gasunie nadenken over een missie, visie en strategie in een eerste poging om de organisatie voor te bereiden op het onvermijdelijke, de liberalisering van de gasmarkt. De toenmalige voorzitter van de raad van bestuur (afkomstig van DSM) was zeer enthousiast over het EFQM model, mede omdat dit zo goed had gewerkt bij DSM. Hij voerde dan ook dit model bij de Gasunie in ter voorbereiding op de liberalisering van de gasmarkt.
Toekomstvisie van de Gasunie
De gastransportinfrastructuur in Nederland en de aansluitende regio’s is toonaangevend in Europa. In de markt heeft Gasunie de reputatie van betrouwbare en veilig werkende
gastransporteur. De markt is sterk in beweging. Verscheidene gerenommeerde partijen streven ernaar om een belangrijke plaats te gaan innemen in het gastransport op het Europese
continent.
De Nederlandse Gasunie wil nadrukkelijk inspelen op de toenemende internationale
gasstromen. Daarnaast werkt ze verder aan het accommoderen van de langetermijnvraag naar transport van Nederlandse en buitenlandse stromen, aan het aanbieden van korte termijn opslagcapaciteit, aan een deelneming in een LNG-terminal en aan uitbreiding van
hub-diensten. De Gasunie wil participeren in internationale pijpleidingprojecten die belangrijk zijn voor Nederland. Ook wil de Gasunie samenwerking zoeken met aangrenzende netwerken of erin deelnemen.
De eerste stappen van deze toekomstvisie zijn gezet met de aanleg van de Balgzand-Bacton Line (BBL), een gaspijpleiding van Nederland naar het Verenigd Koninkrijk. Dit project is uitgevoerd door Gasunie voor BBL Company (50% eigendom Gasunie). In deze onderneming heeft Gasunie ook Belgische en Duitse partners. Deze nieuwe internationale verbinding is een belangrijke schakel in de aanvoer van gas vanuit onder meer Rusland naar het westen. Ook participeert de Gasunie in projecten om de activiteiten op het gebied van vloeibaar aardgas (LNG) en de opslag van gas in zoutcavernes uit te breiden.
Als er gekeken wordt naar de marktontwikkelingen, dan is de verwachting dat er de komende jaren meer gas gaat stromen door Noord Europa. De productie van aardgas neemt af, terwijl de vraag toeneemt. Dit zal leiden tot meer invoer van gas, met name bijvoorbeeld vanuit Noorwegen, Rusland, Afrika en het Midden-Oosten. Dit gas zal worden aangeboden per pijpleiding en in toenemende mate per schip als LNG.
De stijgende import en de diversificatie van de aanvoer vereisen investeringen in de
infrastructuur. Internationale gastransportbedrijven zullen meer gaan samenwerken. Er zullen dan ook internationale consortia ontstaan die nieuwe verbindingen ontwikkelen, over
De Gasunie heeft de ambitie en het vermogen om in de Europese markt een sterke positie in te blijven nemen als onafhankelijke aanbieder van gastransportdiensten. Hiertoe stelt de Gasunie in de eerste plaats eisen aan zichzelf. Ze moet in de uitvoering van haar werk topprestaties leveren; efficiënt blijven werken, volgens de hoogste standaarden op het gebied van veiligheid en betrouwbaarheid.
Het is noodzakelijk om het bestaande gastransportsysteem aan te passen aan de wensen van de markt. Het netwerk van de Gasunie wordt mede gebruikt voor de doorvoer van
internationale gasstromen. Ook in de toekomst wil de Nederlandse Gasunie een belangrijk infrastructureel knooppunt zijn in het aardgasnetwerk in (Noordwest) Europa, genaamd de "gasrotonde". Alleen voortdurende aanpassing van het net garandeert dat er blijvend voldoende capaciteit zal zijn om de toenemende gasstromen te kunnen verwerken. Waar nodig, wil de Gasunie dat doen door middel van samenwerkingsverbanden met andere partijen.
(bron: www.gasunie.nl)
3.2 Methode van onderzoek
In deze paragraaf wordt de methodologie van het onderzoek beschreven. Er zal worden ingegaan op het soort onderzoek, de omvang van het onderzoek, de praktische en wetenschappelijke relevantie, de geldigheid, validiteit en de ethische verantwoording.
Research design
Voor dit onderzoek is voor een exploratief onderzoek gekozen, omdat exploratieve onderzoeken neigen naar losse onderzoeksstructuren en als doel hebben toekomstige hypothesen en onderzoeksvragen aan het licht te brengen voor vervolgonderzoek.
Door kwalitatief onderzoek te verrichten bereikt men vooral een grote nauwkeurigheid bij het meten van kenmerken die in het onderzoek van belang worden geacht.
Bij kwalitatief onderzoek worden kwalitatieve gegevens gevonden. Deze worden gekenmerkt door een nominaal schaalniveau. Dat wil zeggen dat de indelingscategorieën van de
variabelen onderscheidingen aangeven, maar de verschillen tussen deze onderscheidingen kunnen niet op een kwalitatieve schaal worden uitgedrukt.
Het lijkt erop dat bij kwalitatief onderzoek van alles is toegestaan en er weinig problemen zijn. Het onderzoek moet vooral diep gaan en elk probleem moet nader onderzocht worden. Dit lijkt heel aantrekkelijk maar het gevaar bestaat dat het onderzoek heel vaag gaat worden doordat er van de probleemstelling af wordt geweken of dat het bestaande theoretische kader wordt overschreden. Na enige tijd zal het onderzoek chaotisch zijn en er zal geen samenhang meer zijn in de geschreven stukken. Dit is niet de bedoeling. Ook moet men zich realiseren dat men niet eeuwig door kan gaan met het stellen van nieuwe vragen en dat sommige gegevens niet relevant zijn voor het onderzoek. Met dit in het achterhoofd moet de
gekozen, de balanced scorecard. Daarnaast is er een heldere doel- en probleemstelling geformuleerd en zijn de onderzoeksvragen nauwkeurig opgesteld.
De casestudie is gericht op diagnose of evaluatie van een specifieke situatie. De vraagstelling van het onderzoek richt zich op een concreet probleem. De onderzoeker heeft te maken met een concreet onderzoeksgeval dat tijdens zijn natuurlijke functioneren wordt onderzocht.
In een kwalitatief onderzoek gaat het om het reconstrueren van zienswijzen van de ondervraagde personen. Het gaat hierbij om de wijze waarop hij of zij tegen de wereld aankijkt. De waarheid die de persoon zelf beleeft staat hierbij centraal.
Om de waarheden van deze personen in kaart te brengen is gekozen voor een open interview als meettechniek.
Kleinschaligheid van het onderzoek
Hoe minder waarnemingen, hoe beter het onderzoek in de hand te houden is. Echter het gevolg van deze kleinschaligheid is ook dat het moeilijker wordt om het resultaat te
Praktische en wetenschappelijke relevantie
De wetenschappelijke relevantie van dit onderzoek is gelegen in de bijdrage die het levert aan de discussie tussen het Efficient choice perspectief, Forced selection perspectief, het Fad perspectief en het Fashion perspectief. Door middel van dit onderzoek zal er meer
duidelijkheid worden verschaft in het keuzeproces van organisaties. Tevens kan dit onderzoek worden gebruikt bij vervolgonderzoeken naar de bredere of algemene toepasbaarheid van de resultaten van dit onderzoek.
De praktische relevantie van het onderzoek is dat op basis van de resultaten een oordeel gevormd kan worden over het bestaansrecht van vele nieuwe veranderingen bij bedrijven. Een gevolg van dit onderzoek kan zijn dat bedrijven zich gesterkt voelen om veranderingen door te voeren wanneer de Efficient choice theorie de boventoon voert. Een ander gevolg kan zijn dat organisaties zich twee maal gaan bedenken of nieuwe management accounting methoden tot een verbetering leiden wanneer de Fads- of Fashion theorie de uitkomst vormt van dit onderzoek.
Geldigheid onderzoek
De interne en externe geldigheid van dit onderzoek zijn belangrijk voor de praktische en wetenschappelijke relevantie. Het onderzoek probeert immers te achterhalen wat de werkelijke reden van de invoering van de balanced scorecard is geweest bij de Gasunie. Wordt er gepraat over de interne geldigheid van dit onderzoek dan valt te zeggen dat deze hoog is. Bij de Nederlandse Gasunie zijn de onderzoeksresultaten geldig. Wordt er gekeken naar de externe geldigheid van dit onderzoek dan valt dit nog te bezien. Een caseonderzoek is van nature gericht op een hoge interne geldigheid en wat minder op externe geldigheid. Daarom ben ik van mening dat de resultaten van dit onderzoek in mindere mate betrouwbaar zijn als er op basis van dit onderzoek conclusies worden getrokken die duiden op een
algemene geldigheid. Toch vind ik het mijn plicht om, in navolging van Scapens, een voorzichtige uitspraak te doen.
Validiteit
De validiteit wordt bepaald door de bewijsvoering van het onderzoek. Het onderzoek is valide wanneer er voldoende betrouwbare bronnen zijn gebruikt en de onderzoeker
onbevooroordeeld is. Voor dit onderzoek is gekozen om een literatuurstudie te verrichten naar de redenen waarom innovaties in het algemeen en managementaccounting technieken in het bijzonder zich verspreiden over organisaties. Daarnaast is op basis van het
literatuuronderzoek gekozen voor een praktijkonderzoek in de vorm van interviews. De interviewvragen zijn gericht op het achterhalen en analyseren van de beslissing tot het invoeren van de balanced scorecard.
Om het waarheidsgehalte van de interviewantwoorden vast te stellen (waarheidsvinding) zijn een tweetal methodes beschikbaar:
2) Vergelijkingen maken tussen de verkregen onderzoeksresultaten. Hierbij gaat de
onderzoeker op zoek naar contrastgevallen. Door te speuren naar afwijkende gevallen en op zoek te gaan naar tegenspraak kan de onderzoeker de hardheid van de verkregen bewijzen toetsen.
Beide methoden zijn toegepast op dit onderzoek naar de invoering van de balanced scorecard.
Ethische verantwoording praktijkonderzoek
Om de ethische verantwoording van dit onderzoek te waarborgen zijn vier uitgangspunten van toepassing op het praktijkonderzoek. Deze uitgangspunten zijn:
De respondent werkt vrijwillig mee aan het interview. Er is geen valse voorstelling van zaken.
Er is een anonieme verwerking van gegevens. Het onderzoek wordt op eerlijke manier uitgevoerd.
Doordat de onderzoeker zich aan deze vier uitgangspunten houdt zijn de belangen van alle betrokken partijen gewaarborgd.
Paragraaf 3.3: Onderzoeksresultaten
In deze paragraaf komen de onderzoeksresultaten van het praktijkonderzoek aan bod. Dit onderzoek bij de Gasunie naar de invoering van de balanced scorecard moet met behulp van de gebruikte literatuur in hoofdstuk twee een helder antwoord kunnen geven op de
probleemstelling “In hoeverre zijn nieuw ingevoerde managementaccounting technieken
ingevoerd op basis van efficiëntie ?” en daarmee de doelstelling van het onderzoek: “Het beschrijven van de werkelijke reden waarom de balanced scorecard bij de Gasunie is
ingevoerd, was dit Fads, fashions, forced selection of toch een efficient choice”realiseren.
Resultaten die het Efficient choice perspectief ondersteunen:
In de interviews, de Website van de Gasunie en het jaarverslag van de Nederlandse Gasunie is een aantal aanwijzingen te vinden dat de balanced scorecard is ingevoerd op basis van
Efficient choice. Uit de interviews kwam naar voren dat de Gasunie in een nieuw tijdperk was aanbeland. De Gasunie was niet langer meer de Nederlandse monopolist. De energiemarkt werd opengesteld voor concurrenten en het transport- en handelsbedrijf werden gescheiden. Met deze splitsing werd er tevens afscheid genomen van een aantal aandeelhouders. De Gasunie kwam volledig in handen van de Nederlandse overheid. Door deze grote
veranderingen ontstond de verwachting dat er enkele gaps zouden komen. Om deze gaps al op voorhand te dichten voerde de Gasunie het EFQM-model in. Enkele jaren later werd de balanced scorecard om dezelfde redenen ingevoerd.
Resultaten die het Forced selection perspectief ondersteunen:
Er zijn geen aanwijzingen te vinden dat de balanced scorecard bij de Gasunie is ingevoerd vanwege forced selection. Niet vanuit de overheid en ook niet vanuit vakbonden.
Resultaten die het Fad perspectief ondersteunen:
De Gasunie heeft al eens eerder een managementaccounting techniek ingevoerd vanuit het Fad persectief, in paragraaf 3.1 valt te lezen hoe het EFQM model de Gasunie is
binnengehaald. Een voorzitter van de raad van bestuur afkomstig van DSM was zo overtuigd van de kwaliteiten en werking van het EFQM model dat dit ook ingevoerd moest worden bij de Gasunie. Dit is een zeer duidelijk staaltje van het Fad perspectief. Door contacten van het ene bedrijf naar het andere (elk van de aandeelhouders mocht om beurten bepalen wie de voorzitter van de raad van bestuur zou worden) is de Gasunie te weten gekomen hoe goed het EFQM model bij DSM werkt. In hoofdstuk 2 valt te lezen hoe Rogers (1982) dit proces beschrijft: “Het fad perspectief is te verklaren op basis van communicatie. Organisaties imiteren de innovatie keuzes van elkaar als ze van elkaar horen hoe goed deze innovatie werkt en dat vergroot de zekerheid die deze innovatie met zich meebrengt”. Het Fad perspectief is niet waar te nemen bij de balanced scorecard.
Resultaten die het Fashion perspectief ondersteunen:
Uit de interviews, waarbij er uitvoerig is ingegaan op de invoering van de balanced scorecard en op de totstandkoming van deze beslissing, kwam overduidelijk naar voren dat de balanced scorecard bij de Gasunie is ingevoerd op basis van het Fashion perspectief. De Gasunie heeft de balanced scorecard ingevoerd terwijl er een nieuwe automatiseringsslag (SAP) plaatsvond. Dit komt vaker voor bij de invoering van nieuwe automatiseringssystemen. De accountant van de Gasunie, Ernst & Young, had de raad van bestuur uitgenodigd voor een bijeenkomst in een directiekamer. In deze directiekamer was een muur met bedrijfsresultaten op
scorecard kreeg, was het dashboard. Deze naam werd gekozen omdat het model dat door Ernst & Young gepresenteerd werd leek op de vorm van een dashboard.
Uit de interviews is tevens gebleken dat er meer indicatoren zijn die aangeven dat de Gasunie gevoelig is voor beslissingen die voortkomen uit het Fashion perspectief. Deze indicatoren zijn “boredom”, “striving for novelty” en “problems”. Deze indicatoren zijn alle drie in meer of mindere mate van toepassing op de Gasunie. Organisaties die aan een of meerdere van deze indicatoren voldoen hebben een verhoogd “risico” om ten prooi te vallen aan beslissingen op basis van het Fashion perspectief. Boredom is bij de Nederlandse Gasunie te verklaren
doordat de Gasunie een monopolistische markt beheerste. Het ontbreken van concurrentie laat de organisatie verslappen en managers van de organisatie zullen zich vervelen. Dit
vervelingsproces leidt ertoe dat managers ontvankelijk worden voor veranderingen. Externe partijen presenteren nieuwe managementaccounting technieken en de managers grijpen deze met beide handen aan om iets te doen te kunnen hebben binnen de verveelde organisatie. De Gasunie was ten tijde van de beslissing om de balanced scorecard in te voeren nog steeds monopolist en het is zeer aannemelijk dat de organisatie na al die jaren van monopolie erg verveeld was.
De Nederlandse Gasunie heeft besloten dat ze de “best in class” wil zijn en hierdoor haar toonaangevende positie binnen Europa wil blijven behouden en zich hierdoor wil blijven onderscheiden van haar concurrenten. De Gasunie hecht veel waarde aan benchmarking en laat elk jaar een concurrentieonderzoek uitvoeren om te zien waar de Gasunie in het speelveld staat. Met behulp van deze gegevens wordt aangetoond dat de Gasunie streeft naar uniekheid en onderscheidend vermogen, waardoor de organisatie geneigd is eerder nieuwe
managementaccounting innovaties in te voeren.
De indicator “problemen” speelt bij de Gasunie nauwelijks een rol. De (geringe)
aanwezigheid van de indicator problemen bij de Gasunie valt te verklaren doordat er ten tijde van het besluit tot het invoeren van de balanced scorecard grote veranderingen in de
marktomstandigheden aan zaten te komen. Op de overige gebieden (financieel en niet financieel) deden zich geen problemen voor.
Eindoordeel onderzoeksresultaten: Efficient choice of Fashion perspectief?
Hoewel een aantal indicatoren aangeeft dat de balanced scorecard is ingevoerd op basis van efficiëntiebeginselen, is het bewijs toch erg mager. De Gasunie zelf, kan maar weinig resultaten toeschrijven aan de balanced scorecard. Het grootste voordeel dat de organisatie eruit haalt is wel dat de maandelijkse management rapportages in volume zeer zijn geslonken en dat informatie via het dashboard direct afleesbaar is en dagelijks wordt bijgewerkt. Zou het efficient choice perspectief hebben gegolden dan zou de Gasunie een duidelijker beeld moeten hebben van de opbrengsten die aan de balanced scorecard zijn toe te dichten (alle gevolgen en resultaten waren dan immers te overzien). Het bewijs dat de Gasunie slachtoffer is geworden van het Fashion perspectief is daarentegen zeer hard. De directe en
gedetailleerde verklaringen van een proces dat logisch te verklaren valt en de manier waarop en de snelheid waarmee de keuze voor de balanced scorecard is gemaakt voldoen compleet aan hetgeen dat er in het Fashion perspectief beschreven staat. Daarnaast zijn er nog drie indicatoren in meer of mindere mate bij de Gasunie aanwezig die op gevoeligheid voor het Fashion perspectief wijzen. Kortom de keuze van de balanced scorecard is een
Hoofdstuk 4: Conclusies en aanbevelingen
In dit vierde en laatste hoofdstuk worden de uitkomsten van de literatuurstudie en de
resultaten van het praktijkonderzoek achter elkaar geplaatst. Het literatuuronderzoek zal een beeld schetsen van de economische en sociologische gedachtegang en van de vier
verschillende gedachteperspectieven, efficient choice, fads, fashion en forced selection, op basis waarvan innovaties worden ingevoerd. De conclusies van het praktijkonderzoek zullen de vraag beantwoorden of de invoering van de balanced scorecard bij de Gasunie berust op efficiëntie gedachten of niet. Tenslotte zullen de aanbevelingen worden gepresenteerd die uit dit onderzoek naar voren zijn gekomen, tezamen met de suggesties voor vervolgstudies.
4.1 Conclusie literatuuronderzoek
Uit de literatuurstudie is gebleken dat er vele verklaringen zijn voor de verspreiding van innovaties in het algemeen en nieuwe managementaccounting methoden in het bijzonder. Deze verklaringen zijn onder te brengen in twee stromingen die beide factoren aangeven die ertoe zouden kunnen leiden dat er nieuwe accounting methoden in organisaties worden in gevoerd. Beide komen voort uit verschillende wetenschappelijke disciplines, namelijk de economische en de sociologische wetenschap. De afgeleiden van deze twee wetenschappen die in dit onderzoek worden gebruikt zijn respectievelijk de contingency theory en de sociological institutional theory.
De contingency theory probeert innovaties onder andere te verklaren door een steeds weer veranderende omgeving en door onzekerheid. Het aanwezig zijn van huidige of in de nabije toekomst aanwezige gaps doet de organisatie zoeken naar oplossingen. Daarnaast heeft onderzoek uitgewezen dat organisaties die onder grote druk staan, doordat er een hoge frequentie van veranderingen aan de orde van de dag is, vaak in sterkere mate controle uitoefenen, met name op het financiële budget.
In tegenstelling tot de contingency theory, die zich vooral bezighoudt met technische
aspecten van de omgeving van de organisatie, richt de sociological institutional theory zich op structuren in de samenleving en op culturele aspecten. Aspecten zoals regels, kennis,
standaarden en gebruiken binnen een bepaalde organisatie. Deze theorie besteedt veel aandacht aan het kopiëren van gedrag. Nieuwe ontwikkelingen worden door andere groepen snel overgenomen en verspreiden zich vervolgens ook naar andere organisaties.
Hoewel deze twee theorieën zich richten op verschillende organisatieniveaus zijn er bepaalde overeenkomsten waardoor beide te gebruiken zijn voor het verklaren van
managementaccounting veranderingen binnen organisaties. Abrahamson schrijft dat
