Evaluatie van de volledigheidcontroles

Op grond van de analyse van de administratie en de volledigheidscontroles komt de controle-medewerker tot een conclusie over de volledigheid van de (omzet)transacties.

Als de controle medewerker heeft vastgesteld dat hij kan steunen op het werk van anderen, kan hij met een redelijke mate van zekerheid een oordeel geven over de volledigheid van het controleobject (zie paragraaf 10.1 ‘Algemeen’). Wanneer vervangbare maatregelen van interne beheersing niet (altijd) goed gewerkt hebben, kan de controle medewerker aanvullende controles uitvoeren en is een oordeel met een redelijke mate van zekerheid ook mogelijk. Zelfs wanneer er onvervangbare maatregelen van interne beheersing niet (altijd) goed gewerkt hebben, kan in bijzondere situaties toch de volledigheid van de transacties worden vastgesteld (inkopen via één of enkele leveranciers, maximale capaciteit staat vast, volledigheid kasverkeer ligt vast en dergelijke).

Veelal moet de controle medewerker aanvaarden dat er onzekerheid blijft bestaan, die ook hij niet met volledigheidscontroles geheel kan wegnemen. Wanneer deze resterende onzekerheid logischerwijs voortvloeit uit de aard en omvang van de onderneming, aanvaardt hij dat en kan hij ten hoogste een plausibiliteitsoordeel geven.

WTP’s

Arbeidsintensief en privé

Redelijke mate van zekerheid

Resterende onzekerheid

Wanneer de controle medewerker inconsistenties in de administratie constateert, bespreekt hij zijn bevindingen met de belastingplichtige.

Omdat hij de (omzet- of loon)verantwoording dan nog niet ‘goed genoeg’ vindt, geeft hij de belastingplichtige de gelegenheid informatie aan te reiken waarmee alsnog de aanvaardbaarheid wordt bevestigd. In de jurisprudentie zijn de regels van de redelijke bewijslastverdeling ontwikkeld.

Daaruit blijkt dat de belastingplichtige die de schijn tegen heeft, moet bewijzen dat de administratie representatief is voor de werkelijkheid.

Wanneer het tegenbewijs van de belastingplichtige onvoldoende is, evalueert de controle medewerker die onvolkomenheid zowel kwalitatief als kwantitatief. Hij beoordeelt de risico’s opnieuw in het licht van de aard, de oorzaak en de kans op verdere onvolkomenheden en hij schat om welk bedrag het – naar verwachting – in totaal gaat met betrekking tot deze onvolkomenheid.

Daarbij geeft hij ook aandacht aan de mate van verwijtbaarheid. Is het standpunt dat de

belastingplichtige inneemt, pleitbaar? Of is er sprake van grove schuld? Of zelfs opzet? In het oog dient te worden gehouden dat de bewijslast ten aanzien van de mate van verwijtbaarheid aan de zijde van de Belastingdienst ligt (zie paragraaf 9.6.5. over de informatiebeschikking en de omkering van de bewijslast). Het is dan ook van essentieel belang dat de controle hiernaar zorgvuldig wordt uitgevoerd (zie verder hoofdstuk 12).

De belastingplichtige krijgt de gelegenheid om een lagere (omzet- of loon)correctie aannemelijk te maken. Tijdens de slotevaluatie besluit de controle medewerker of hij dit voorstel accepteert en welke afspraken hij met de belastingplichtige maakt om onvolkomenheden in de toekomst te voorkomen (zie hoofdstuk 12). De omvang van de onvolkomenheid is meestal niet exact te bepalen.

Zowel belastingplichtige als controle medewerker berekent een bandbreedte van mogelijke correctiebedragen. Een compromis kan ontstaan waar beide bandbreedtes elkaar overlappen.

De bewijslast voor een correctie ligt in beginsel bij de controle medewerker. De controle medewerker zal een redelijke aanslag dienen vast te stellen. De verschuldigde belasting wordt niet willekeurig bepaald; de controle medewerker gebruikt de bevindingen van de volledigheidscontroles als een redelijk alternatief voor de aangegeven omzet en lonen. De controle medewerker beperkt zich niet tot het noemen van een bedrag, maar hij geeft ook de reden(en) voor de (omzet- of loon)correctie aan. Hij gaat na of de volledigheidscontroles toereikend zijn geweest en voldoende en geschikte controle-informatie opleveren voor de slotevaluatie.

De controle medewerker is afhankelijk van de soort en de hoeveelheid controle-informatie waarover hij beschikt om tot een redelijke correctie te komen. Het is vooral moeilijk daarvan een goede schatting te maken als de belastingplichtige tegenwerkt, bijvoorbeeld als deze weigert informatie te verschaffen of medewerking aan de controle te verlenen. Die tegenwerking leidt er wel toe dat dan de bewijslast bij de belastingplichtige komt te liggen en soms verzwaard wordt (zie verder hoofdstuk 12). De controle medewerker kan overwegen om een informatiebeschikking af te geven (zie paragraaf 9.6.5 ‘Beoordeling of de administratie (binnen redelijke termijn) controleerbaar is’).

Dit betekent niet dat de controle medewerker bij de geringste tegenwerking zijn controle kan staken en een hoge aanslag kan (laten) opleggen. Op de inspecteur rust altijd een onderzoeksplicht om tot een redelijke aanslag te komen. De controle medewerker kan dan bijvoorbeeld medewerking van de belastingplichtige afdwingen of sanctioneren, dan wel andere informatiebronnen dan de administratie van de belastingplichtige gebruiken om een redelijke aanslag te berekenen.

Te denken valt aan gegevens waarover de Belastingdienst al beschikt, zoals dwarsverbanden tussen de diverse aangiften, loongegevens en banktegoeden. De controle medewerker kan ook beschikken over branchegegevens, informatie van het internet en gegevens die bij derden zijn verzameld Richtlijn 10e

Redelijke bewijslastverdeling

Richtlijn 10f

Mate van verwijtbaarheid

Slotevaluatie

Redelijkheid

Tegenwerking

Andere wegen

Richtlijnen

11a Met de juistheidscontroles verzamelt de controle medewerker voldoende en geschikte controle-informatie om de juistheid van het controleobject vast te kunnen stellen.

11b De controle medewerker maakt voor zijn juistheidscontroles gebruik van statistische steekproeven en bij voorkeur van de geldsteekproef, tenzij andere controlemiddelen efficiënter zijn.

11c Voordat de controle medewerker een statistische steekproef toepast, informeert hij het controlesubject over de opzet en aanpak. Er is overleg tussen de controle medewerker en de steekproefspecialist over de opzet van de steekproef.

11d De controle medewerker gaat de aanvaardbaarheid van schattingen na.

11.1 Inleiding

Een controle bestaat uit een combinatie van systeem- en gegevensgerichte controlewerkzaamheden.

In hoofdstuk 9 ‘Analyse van de administratie’ kwamen de systeemgerichte controlewerkzaamheden al aan bod. Die werkzaamheden hebben tot doel de kwaliteit van de administratieve organisatie en interne beheersing (AO/IB) vast te stellen, waarbij het gaat om zowel de opzet en het bestaan als om de werking. Dit is nodig om te beoordelen in hoeverre de primaire vastleggingen van alle transacties en de controleerbaarheid daarvan gewaarborgd zijn. Als de controle medewerker in de fase van de analyse van de administratie concludeert dat de AO/IB niet van voldoende kwaliteit is, kan hij de gegevensgerichte controlewerkzaamheden niet verminderen. We verwijzen in dit verband naar hetgeen hierover is opgemerkt in paragraaf 5.10 (‘Schillenmodel’).

De gegevensgerichte controlewerkzaamheden zien zowel op volledigheidscontroles als op juistheids controles. De volledigheidscontroles zijn in hoofdstuk 10 besproken. De juistheids-controle is het onderwerp van dit hoofdstuk.

Met een juistheidscontrole wordt vastgesteld of een geselecteerde transactie juist (conform de wet- en regelgeving) is verwerkt in het controleobject. Veelal is dit de aangifte en/of als afgeleide daarvan de administratie Ook voor de juistheidscontroles verzamelt de controle medewerker voldoende en geschikte controle-informatie.

Met statistische steekproeven kan de hoeveelheid uit te voeren juistheidscontroles aanmerkelijk worden beperkt, terwijl er wel een gekwantificeerd oordeel over de juistheid van de populatie als geheel mogelijk is. Het gebruik van statistische steekproeven is dus een effectief en efficiënt controle-instrument.

Het kan voorkomen dat het niet mogelijk blijkt om statistische steekproeven – om wat voor reden dan ook – toe te passen op juistheidscontroles. Dan zal de controle medewerker de juistheids-controles uitvoeren met behulp van kritische deelwaarnemingen.65 Dan is een gekwantificeerd oordeel over de populatie als geheel niet mogelijk, maar zijn er uitsluitend specifieke bevindingen te onderkennen.

In paragraaf 11.2 worden de methodieken van juistheidscontroles behandeld. Daarbij wordt zowel aandacht besteed aan de selectie van transacties door middel van de statistische steekproef, als aan de selectie van transacties op basis van een kritische deelwaarneming. In paragraaf 11.3. wordt de planning van de statistische steekproef beschreven. In paragraaf 11.4 volgt de uitvoering van de juistheidscontroles. Daarna wordt in paragraaf 11.5 aandacht besteed aan de evaluatie op basis van de statistische steekproef.

65 Zie hoofdstuk 6 ‘Controlemiddelen en controletechnieken’ waar op de controletechniek van de statistische steekproeven en kritische deelwaarnemingen wordt ingegaan, inclusief de voor- en nadelen daarvan.

Richtlijn 11a

Richtlijn 11b

De planning, uitvoering en evaluatie van kritische deelwaarnemingen worden beschreven in respectievelijk de paragrafen 11.6, 11.7 en 11.8. In de bijlage aan het eind van dit hoofdstuk wordt nader ingegaan op de controlerichting in geval van steekproeven.